Accertamento induttivo: la Cassazione chiarisce

La Corte di Cassazione ha stabilito che un accertamento induttivo basato su differenze inventariali è legittimo anche per annualità precedenti a quella della verifica fisica. La presunzione di vendite non dichiarate, derivante da una discrepanza tra magazzino contabile e reale, può essere estesa ai periodi d’imposta oggetto del controllo, anche se anteriori all’ispezione. La Corte ha cassato la sentenza di merito che aveva annullato l’avviso di accertamento per mancanza di una verifica fisica per l’anno specifico in contestazione.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 1 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento Induttivo: Quando le Differenze di Magazzino si “Spalmano” sul Passato

L’accertamento induttivo rappresenta uno degli strumenti più incisivi a disposizione dell’Amministrazione Finanziaria per contrastare l’evasione fiscale. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha fornito un’importante chiarificazione sulla sua applicabilità, specie in relazione alle differenze inventariali. La Corte ha stabilito che una discrepanza tra le giacenze di magazzino contabili e quelle reali, scoperta durante una verifica, può legittimamente fondare una rettifica dei redditi anche per annualità precedenti a quella dell’ispezione.

Il Caso: Una Verifica Fiscale sulle Giacenze di Magazzino

I fatti traggono origine da una verifica fiscale condotta dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di un commerciante ambulante di generi alimentari. Durante l’accesso, i verificatori hanno riscontrato una notevole differenza tra il valore delle rimanenze finali dichiarate per l’anno 2014 e quello ricostruito sulla base dell’inventario fisico. Sulla base di questa incongruenza, interpretata come prova di vendite “in nero”, l’Ufficio procedeva a notificare un avviso di accertamento non per l’anno della verifica, ma per il periodo d’imposta precedente (2013), “spalmando” la differenza riscontrata e applicando una maggiorazione percentuale dei ricavi.

La Decisione dei Giudici di Merito

Il contribuente impugnava l’atto, e la Commissione Tributaria Provinciale accoglieva parzialmente il ricorso, limitandosi a ridurre la percentuale di ricarico applicata. In appello, tuttavia, la Commissione Tributaria Regionale accoglieva pienamente le ragioni del contribuente, annullando l’accertamento. Secondo i giudici di secondo grado, la ricostruzione dell’Ufficio era una mera congettura, poiché non era stata effettuata una verifica fisica delle rimanenze al 31 dicembre 2013, data di chiusura del periodo d’imposta accertato. Mancavano, quindi, gli indizi gravi, precisi e concordanti richiesti dalla legge.

L’Accertamento Induttivo Secondo la Corte di Cassazione

Investita della questione, la Corte di Cassazione ha ribaltato la decisione regionale, accogliendo il ricorso dell’Agenzia delle Entrate. Gli Ermellini hanno chiarito la portata dell’art. 4 del D.P.R. n. 441/1997. Questa norma stabilisce che le differenze quantitative tra le scritture di magazzino e le consistenze reali costituiscono una presunzione di cessione (o di acquisto) non dichiarata. Il punto cruciale, sottolineato dalla Corte, è che questa presunzione opera per il “periodo d’imposta oggetto del controllo”.

Le Motivazioni della Decisione

La Corte ha spiegato che la Commissione Tributaria Regionale ha commesso un errore di diritto: ha sovrapposto impropriamente il “periodo d’imposta oggetto del controllo” con l'”anno in cui è avvenuto l’accesso” da parte dei verificatori. La giurisprudenza costante, invece, afferma che la presunzione legale può estendersi anche ai periodi d’imposta precedenti all’anno della verifica, a condizione che tali periodi siano comunque inclusi nell’ambito del controllo fiscale. Di conseguenza, il metodo utilizzato dall’ufficio, definito di “spalmatura”, che ripartisce i maggiori ricavi accertati su più annualità anteriori, è da considerarsi legittimo. Non è necessaria una verifica fisica per ogni singolo anno che si intende rettificare; è sufficiente che l’incongruenza sia accertata in un dato momento per poterla proiettare, sulla base di presunzioni, anche sui periodi precedenti oggetto di indagine.

Conclusioni e Implicazioni Pratiche

Questa ordinanza consolida un principio fondamentale in materia di controlli fiscali. Per le imprese, emerge con forza l’importanza di una gestione del magazzino non solo efficiente, ma anche estremamente rigorosa e documentata. Una discrepanza inventariale riscontrata oggi può avere ripercussioni fiscali significative su annualità passate, innescando un accertamento induttivo difficile da contestare. La presunzione di cessione in nero pone infatti a carico del contribuente l’onere di fornire la prova contraria, dimostrando le ragioni della differenza tra dato contabile e dato reale. Una contabilità di magazzino precisa e verificabile diventa, quindi, un elemento di difesa imprescindibile.

Una differenza tra le rimanenze di magazzino dichiarate e quelle reali può giustificare un accertamento fiscale per anni precedenti a quello della verifica?
Sì. Secondo la Corte di Cassazione, la presunzione di cessione non dichiarata derivante da differenze inventariali può essere applicata anche ai periodi d’imposta precedenti a quello in cui è avvenuto l’accesso, purché tali periodi siano oggetto del controllo fiscale.

L’Agenzia delle Entrate deve effettuare una verifica fisica del magazzino per ogni singolo anno che intende accertare?
No. La sentenza chiarisce che la Corte territoriale ha errato nel ritenere necessaria una verifica delle rimanenze reali per ogni anno. La presunzione legale opera con riferimento al “periodo d’imposta oggetto del controllo”, che può includere annualità precedenti a quella della verifica fisica.

Cosa si intende per “periodo d’imposta oggetto del controllo” ai fini della presunzione sulle differenze inventariali?
Si intende l’intero arco temporale sottoposto a verifica fiscale dall’amministrazione finanziaria. Non coincide necessariamente con il solo anno in cui viene effettuato l’accesso ispettivo, ma può estendersi agli anni precedenti inclusi nell’attività di controllo.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 25247 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 25247 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME COGNOME

Data pubblicazione: 15/09/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 3482/2020 R.G. proposto da :

AGENZIA DELLE ENTRATE, rappresentata e difesa ex lege dalla Avvocatura Generale dello Stato

-ricorrente-

contro

COGNOME NOMECOGNOME nella qualità di erede di COGNOME, con gli avvocati NOME COGNOME e NOME COGNOME

-controricorrente-

avverso la Sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Puglia n. 3249/2018 depositata il 06/11/2018.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10/09/2025 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

Come si apprende dagli atti, l ‘Agenzia delle entrate Direzione Provinciale di Bari effettuava nei confronti di NOME COGNOME, esercente l’attività di ambulante di generi alimentari a posteggio fisso, verifica fiscale intesa a valorizzare le giacenze di magazzino presenti al momento dell’accesso e conclusosi con la redazione del PVC notificato al contribuente in data 22 giugno 2022.

1.1. I verificatori, in particolare, constatata la mancata esibizione delle distinte inventariali, ricostruivano il valore del magazzino al

31 dicembre 2014 sottraendo al costo sostenuto per l’acquisto della merce fisicamente presente al momento dell’accesso, come inventariata, il costo dei beni acquistati nei primi mesi del 2015, come evincibile dalle fatture attive.

Il valore delle rimanenze finali al 31 dicembre 2014, così ottenuto, risultava pari ad euro 187.634,00, valore nettamente inferiore rispetto al valore delle rimanenze finali dichiarate dal contribuente al 31 dicembre 2014, pari ad euro 328.617,00.

Sul presupposto che tale divaricazione tra i valori, contabile e materialmente riscontrato , fosse frutto della cessione di merce ‘a nero’, i verificatori procedevano ad imputare tale differenza, ai fini dell’accertamento dei redditi non dichiarati, ai due periodi di imposta pregressi, il 2014 ed il 2013, in proporzione al valore degli acquisti contabilizzati nei medesimi anni.

1.2. L’Ufficio , sulla scorta dei rilievi formalizzati nel PVC, emetteva, per l’anno 2013, avviso di accertamento con il quale rettificava in euro 350.989,00 il reddito di imposta, a fronte di quello dichiarato di euro 4.091,00, applicando al costo del venduto la percentuale di ricarico del 125%. Quindi, in sede di contraddittorio finalizzato alla definizione dell’accertamento in adesione, l’Ufficio addiveniva alle osservazioni del contribuente, proponendo la riduzione della percentuale di ricarico al 50%.
1.3. Tuttavia, il contribuente non aderiva a tale proposta e impugnava l’avviso di accertamento avanti alla CTP di Bari, eccependo l’illegittima ed errata quantificazione dei ricavi, nonché l’illegittima applicazione delle sanzioni.

La Commissione di prossimità, in parziale accoglimento del ricorso, riduceva la percentuale di ricarico al 50%, come da proposta dell’Ufficio in sede di adesione.

Quindi, il contribuente proponeva appello, che veniva accolto, con la sentenza indicata in epigrafe, dalla CTR della Puglia, sulla considerazione che la ricostruzione operata fosse una mera

congettura dell’Ufficio, atteso che non vi era stata una verifica delle rimanenze reali al 31.12.2013, e dunque difettando gli indizi gravi, precisi e concordanti richiesti dall’art. 39 DPR , comma 1, lett. d) del DPR n. 600/1973.

Avverso la predetta sentenza ricorre l’Amministrazione finanziaria con unico motivo e resiste, con controricorso, NOME COGNOME nella qualità di erede di NOME COGNOME

Il Pubblico ministero, nella persona della Sostituta procuratrice generale dott. NOME COGNOME ha depositato requisitoria scritta, chiedendo accogliersi il ricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con l’unico motivo di ricorso, l’Amministrazione finanziaria lamenta , in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. la violazione degli artt. 1 e 4 del DPR n. 441/1997, dell’art. 39 del DPR n. 600 /1973 e dell’art. 2697 c.c. , deducendo la violazione della disciplina in materia di presunzioni relative all’accertamento induttivo.

Il motivo è fondato.

2.1. L’art. 4, comma 2, d.P.R. n. 441 del 1997 prevede che: «Le eventuali differenze quantitative derivanti dal raffronto tra le risultanze delle scritture ausiliarie di magazzino di cui alla lettera d) dell’articolo 14, primo comma, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, o della documentazione obbligatoria emessa e ricevuta, e le consistenze delle rimanenze registrate costituiscono presunzione di cessione o di acquisto per il periodo d’imposta oggetto del controllo.»
2.2. Secondo questa Corte, in tema di accertamento dell’IVA e delle imposte sui redditi, alla luce dell’art. 4, comma 2, del d.P.R. n. 441 del 1997 le eventuali differenze quantitative derivanti dal raffronto tra le risultanze delle scritture di magazzino di cui al D.P.R. n. 600 del 1973 o della documentazione obbligatoria emessa e ricevuta e le consistenze delle rimanenze finali registrate dallo stesso

contribuente costituiscono presunzioni di cessione o di acquisto per il periodo d’imposta oggetto del controllo, qualora tali differenze si siano verificate in tale periodo e, quindi, anche per i periodi d’imposta precedenti all’anno in corso al momento della verifica ma che siano comunque stati oggetto di controllo (Cass., 10/08/2017, n. 19957, da ultimo richiamata da Cass. 13/04/2025, n. 9632).

2.3. Ancora, va richiamato l’orientamento di questa Corte (Cass. 20/04/2022, n. 12492) secondo il quale, in tema di accertamento ai fini IVA, le differenze quantitative derivanti dal raffronto tra le risultanze delle scritture obbligatorie di magazzino e le consistenze delle rimanenze registrate sono suscettibili di rilevare anche per i periodi precedenti di imposta, se le differenze permangono anche in tali annualità. Rileva, quindi, che il significato del sintagma «periodo d’imposta oggetto del controllo» (l’articolo 4, comma 2, d.P.R. 441 del 1997) deve essere attribuito, considerando il metodo utilizzato dall’ufficio di «spalmatura» dei maggiori ricavi accertati nel triennio anteriore al periodo d’imposta oggetto di controllo, nel quale era avvenuto l’accesso.
Nel caso di specie, come risulta da pag. 2 del ricorso, l’avviso di accertamento si fondava sulla determinazione di maggiori ricavi per l’anno di imposta 201 3, a seguito delle incongruenze rilevate in base all’applicazione degli studi di settore e delle verifiche realizzate a seguito di un controllo effettuato nel 2015 sulle giacenze di magazzino relative alle annualità dal 2013 al 2015.

La sentenza impugnata non è, quindi, conforme alla giurisprudenza di questa Corte, dal momento che ha sovrapposto, impropriamente, il periodo d’imposta oggetto di controllo con l’anno d’imposta in cui è avvenuto l’accesso da parte dell’amministrazione finanziaria. La presunzione delle differenze quantitative inventariali opera, tuttavia, con riferimento al periodo d’imposta oggetto di controllo, che può ben essere precedente a quello in cui viene

verificato l’accesso e la verifica da parte dell’amministrazione finanziaria.

In conclusione, il ricorso va accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nel rispetto dei principi sopra illustrati, nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 10/09/2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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