Accertamento Induttivo: i limiti della media semplice

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, confermando che un accertamento induttivo basato sulla media aritmetica semplice della percentuale di ricarico è illegittimo se applicato a un campione di prodotti eterogenei. La Corte ha stabilito che tale metodo non costituisce una presunzione grave, precisa e concordante, in quanto la notevole differenza tra i ricarichi dei singoli prodotti rende la media non rappresentativa, annullando così l’avviso di accertamento.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 25 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento Induttivo: la Cassazione boccia la media semplice per beni eterogenei

L’accertamento induttivo è uno strumento potente nelle mani dell’Amministrazione Finanziaria, ma il suo utilizzo deve rispettare criteri di rigore e logica. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha ribadito un principio fondamentale: l’applicazione di una percentuale di ricarico basata sulla media aritmetica semplice è illegittima se i prodotti analizzati sono disomogenei. Questa decisione offre un’importante tutela per i contribuenti contro ricostruzioni dei ricavi basate su metodologie statistiche approssimative.

I fatti del caso

Una società operante nel settore dei prefabbricati in cemento impugnava un avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate aveva rettificato il suo reddito per l’anno 1996 ai fini IRPEG, ILOR e IVA. L’Ufficio, utilizzando un metodo induttivo, aveva contestato maggiori ricavi basandosi su una percentuale di ricarico media del 403,43%, calcolata su un campione di otto prodotti.
La società contestava la validità di tale calcolo, sostenendo che fosse incomprensibile e non rappresentativo della realtà aziendale.

Le decisioni dei giudici di merito

In primo grado, la Commissione Tributaria Provinciale dava ragione all’Agenzia delle Entrate. Tuttavia, la Commissione Tributaria Regionale, in sede di appello, ribaltava la decisione. I giudici regionali accoglievano le doglianze della società, rilevando che il metodo seguito dall’Ufficio era errato. Il campione di prodotti era infatti composto da beni disomogenei, con percentuali di ricarico individuali che variavano in modo significativo (ad esempio, da 425,52% per i cordoli a ben 2.077,29% per i pozzetti). Di conseguenza, una media semplice non poteva fornire una stima attendibile dei ricavi complessivi.

L’Accertamento Induttivo e la valutazione della Corte di Cassazione

L’Agenzia delle Entrate ricorreva in Cassazione, affidandosi a tre motivi. La Suprema Corte, però, ha rigettato integralmente il ricorso, confermando la decisione di secondo grado.

Le motivazioni

La Corte ha smontato le argomentazioni dell’Ufficio con estrema chiarezza.

Il primo motivo, relativo alla presunta legittimità dell’accertamento induttivo, è stato dichiarato inammissibile. I giudici hanno richiamato la loro consolidata giurisprudenza, secondo cui la presunzione di maggiori ricavi deve fondarsi su circostanze “gravi, precise e concordanti”. L’uso della media semplice, anziché della più accurata media ponderale, è legittimo solo in presenza di prodotti omogenei. Nel caso di specie, la CTR aveva accertato in fatto la palese disomogeneità dei beni, una valutazione che non può essere riesaminata in sede di legittimità. Il metodo utilizzato dall’Agenzia, pertanto, non era idoneo a fondare una presunzione valida.

Il secondo motivo, con cui si lamentava l’omesso esame del “fatto decisivo” rappresentato dai redditi “assolutamente esigui” dichiarati dai soci, è stato anch’esso ritenuto inammissibile. La Corte ha spiegato che la nozione di “fatto decisivo” si riferisce a un evento storico preciso e non a deduzioni o argomentazioni difensive. Inoltre, l’Agenzia non aveva neppure quantificato tali redditi, impedendo alla Corte di valutarne l’effettiva decisività.

Infine, il terzo motivo, che chiedeva alla Corte di merito di procedere a una diversa quantificazione dei ricavi anziché annullare l’atto, è stato giudicato infondato. L’annullamento totale dell’avviso di accertamento è stato considerato il corretto e logico precipitato dell’accertata illegittimità del metodo di ricostruzione dei ricavi. In assenza di una metodologia valida, l’intero castello accusatorio dell’Ufficio è crollato.

Le conclusioni

Questa pronuncia rafforza un importante principio a tutela del contribuente: la pretesa fiscale deve essere fondata su basi solide e metodi logicamente coerenti. L’accertamento induttivo non può trasformarsi in un’arbitraria presunzione di evasione. L’Amministrazione Finanziaria ha l’onere di utilizzare strumenti di analisi adeguati alla complessità della realtà aziendale esaminata, come la media ponderale in caso di beni eterogenei. In caso contrario, l’atto impositivo è destinato a essere annullato.

Quando è illegittimo un accertamento induttivo basato sulla media semplice della percentuale di ricarico?
Un accertamento di questo tipo è illegittimo quando i prodotti presi a campione per il calcolo sono palesemente disomogenei, presentando cioè percentuali di ricarico individuali sensibilmente differenti tra loro.

Perché la media semplice non è adeguata per prodotti eterogenei?
Perché non tiene conto del diverso peso (ad esempio, il volume di vendite) di ciascun prodotto sul fatturato totale. Un prodotto con un ricarico altissimo ma venduto raramente può distorcere la media, rendendola non rappresentativa dei ricavi reali dell’azienda.

Se il metodo di accertamento dell’Agenzia delle Entrate è ritenuto errato, il giudice deve ricalcolare l’imposta?
No. Se l’intero metodo presuntivo su cui si fonda l’avviso di accertamento è giudicato illegittimo e non vengono forniti elementi alternativi validi, la conseguenza logica è l’annullamento integrale dell’atto, non una sua rideterminazione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 30446 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 30446 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 18/11/2025

Oggetto : IRPEG, IVA ed ILOR 1996 – Maggiori ricavi – Metodo di accertamento – Induttivo – Illegittimità

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 5572/2017 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , con sede in Roma, INDIRIZZO, domiciliata in Roma alla INDIRIZZO, presso l’Avvocatura generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ope legis ;

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore ;

-intimata – avverso la sentenza della Commissione regionale tributaria della Sicilia, Sezione Staccata di Messina, n. 130/27/2016, depositata in data 18 gennaio 2016.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 5 novembre 2025 dal Consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

La società contribuente impugnava innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Messina l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO, con il quale l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE entrate

aveva rettificato per l’anno 1996, con metodo induttivo, il reddito di impresa ai fini IRPEG ed ILOR, ed accertato, ai fini IVA, l’omessa fatturazione di operazioni imponibili, deducendone la nullità perché fondato su una verifica protrattasi oltre il termine di legge (art. 12 l. 212/2000). Contestava, inoltre, il calcolo della percentuale di ricarico, in quanto incomprensibile.

La CTP rigettava il ricorso ritenendo corretto l’operato dell’Ufficio.

La contribuente proponeva appello avverso la decisione dei giudici di primo grado.

La Commissione tributaria regionale della Sicilia, Sezione Staccata di Messina, accoglieva l’appello : riteneva erroneo il procedimento seguito, prima dalla Guardia di Finanza, poi dall’ADE, per il calcolo della percentuale di ricarico (403,43%), poiché i prodotti analizzati erano disomogenei e le relative percentuali di ricarico erano sensibilmente differenti.

Contro la decisione della CTR propone ricorso per cassazione l ‘Ufficio , affidato a tre motivi. La contribuente è rimasta intimata.

È stata fissata l’adunanza camerale per il 5 novembre 2025.

Considerato che:

Con il primo motivo di ricorso l’Ufficio deduce la « violazione e/o falsa applicazione dell’art. 39, comma 1, lett. d) del DPR 600/1973 in materia di accertamento induttivo e dell’art. 2697 c.c., 2729 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c.n. 3». Lamenta che la decisione impugnata, nel ritenere illegittimo l’accertamento analitico-induttivo, perché non fondato – nella fattispecie in esame su presunzioni gravi, precise e concordanti, atteso che l’Ufficio era pervenuto alla ricostruzione di vendite non dichiarate e non fatturate dalla società sulla base di metodologia non accettabile -applicazione di ricarico sulla base di media aritmetica semplice dei valori d’incidenza di un campione di beni considerati rapportata al costo del venduto -si sarebbe posta in contrasto con la giurisprudenza di questa Corte che ritiene invece legittimo tale tipo
di accertamento, quand’anche basato sull’applicazione di media semplice, allorché si tratti di prodotti omogenei, tali essendo comunque i prodotti considerati perché aventi tutti la stessa natura di manufatti in cemento.

Il motivo deve ritenersi inammissibile.

1.1. Come già statuito da questa Corte in un precedente giudizio tra le stesse parti (relativo all’anno di imposta 1998, Cass. 26619/2017), in tema di applicazione presuntiva della percentuale di ricarico questa Corte ha affermato che «per presumere l’esistenza di ricavi superiori a quelli contabilizzati ed assoggettati ad imposta, non bastano semplici indizi, ma occorrono circostanze gravi, precise e concordanti», a ciò conseguendo che «non è legittima la presunzione di ricavi, maggiori di quelli denunciati, fondata sul raffronto tra prezzi di acquisto e di rivendita operato su alcuni articoli anziché su un inventario generale RAGIONE_SOCIALE merci da porre a base dell’accertamento, né si rende legittimo il ricorso al sistema della media semplice, anziché a quello della media ponderale, quando tra i vari tipi di merce esiste una notevole differenza di valore ed i tipi più venduti presentano una percentuale di ricarico inferiore a quella risultante dal ricarico medio» (cfr. Cass. 28/06/2017, nn. 16118 e 16119; si vedano anche, in senso conforme, Cass. 4/03/2015, n. 4312 e Cass. 17/06/2011, n. 13319).
Nella fattispecie in esame la pronuncia della CTR ha dato conto del fatto che il campione considerato era costituito da 8 prodotti, per i quali – come era dato evincere dallo stesso processo verbale di constatazione – le percentuali di ricarico rispondenti a ciascuno di essi divergevano tra loro in misura significativa (per esempio, cordoli 425,52%, pozzetti 2.077,29%, telaio di botola 568,07%).

La valutazione del giudice di merito è dunque basata su un accertamento di fatto della disomogeneità dei prodotti facenti parte del campione esaminato riguardo alla percentuale di ricarico applicata a ciascuna di essi, donde la mancanza nell’accertamento

del dato riferito alla quantità dei singoli beni considerati rendeva non accettabile il criterio metodologico della media semplice.

Si tratta dunque di accertamento di fatto congruamente motivato, non censurato dall’Amministrazione in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ..

Ne consegue che, dovendo ritenersi la definitività dell’accertamento in fatto della disomogeneità del campione di merci esaminato dal giudice di merito, la decisione impugnata, che ha ritenuto illegittimo l’accertamento induttivo basato sull’applicazione di media semplice di ricarico, è conforme alla succitata giurisprudenza di questa Corte in materia.

Con il secondo motivo l’Ufficio lamenta , con riferimento agli ulteriori ricavi pari a Lire 358.547.000 ed ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 5 cod. proc. civ., l ‘omesso esame di un fatto decisivo che è stato oggetto di discussione tra le parti, ovvero l’avere i soci dichiarato redditi ‘assolutamente esigui’; pertanto, i versamenti eseguiti dai medesimi a titolo di finanziamento verso la società (risultanti dal c/anticipi in conto vincolato) corrispondevano, in realtà, a corrispettivi di vendite non contabilizzate.
Anche questo motivo è inammissibile.

2.1. L’art. 360, comma primo, cod. proc. civ., nella formulazione introdotta dal legislatore nel 2012 (d.l. 83/2012) ed applicabile ratione temporis , prevede, per quanto qui rilevi, che le sentenze emesse in grado di appello possono essere impugnate con ricorso per cassazione:

…5) per omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti .

Nonostante la ratio della riforma fosse chiara, ovvero, da un lato, evitare l’abuso dei ricorsi basati sul vizio di motivazione, dall’altro, limitare il sindacato sul fatto in Cassazione, la formulazione della norma, molto criticata in dottrina, ha generato numerose questioni interpretative e questa Corte è stata chiamata a delimitare l’ambito di applicazione del motivo de quo .

In termini generali, si è affermato che è denunciabile, ex art. 360, primo comma, n. 5), cod. proc. civ., solo l’anomalia motivazione che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella « mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico », nella « motivazione apparente », nel « contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili » e nella « motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile », esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di sufficienza della motivazione (Cass. Sez. U. 07/04/2014 n. 8053, Cass. Sez. U. 21/12/2022 n. 37406, Cass. 08/05/2019, n. 12111).
Al di fuori di queste ipotesi, quindi, è censurabile ai sensi del n. 5) soltanto l’omesso esame di un fatto storico controverso , che sia stato oggetto di discussione e che sia decisivo ; di contro, non è più consentito impugnare la sentenza per criticare la sufficienza del discorso argomentativo a giustificazione della decisione adottata sulla base degli elementi fattuali acquisiti e ritenuti dal giudice di merito determinanti ovvero scartati in quanto non pertinenti o recessivi (Cass. 31/01/2017, n. 2474).
Per fatto decisivo deve intendersi innanzitutto un fatto (inteso nella sua accezione storico-fenomenica e, quindi, non un punto o un profilo giuridico) principale o secondario, che sia processualmente esistente, in quanto allegato in sede di merito dalle parti ed oggetto di discussione tra le parti, che risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali e se preso in considerazione avrebbe determinato una decisione diversa (Cass. 13/04/2017, n. 9637).

Pertanto, non costituiscono ‘fatti’ suscettibili di fondare il vizio ex art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., le argomentazioni o deduzioni difensive, il cui omesso esame non è dunque censurabile in Cassazione ai sensi del n. 5 dell’art. 360 (Cass. 13/04/2021, n. 9637), né costituiscono ‘fatti storici’ le singole questioni decise dal

giudice di merito, né i singoli elementi di un accadimento complesso, comunque apprezzato, né le mere ipotesi alternative (Cass. 31/03/2022, n. 10525).

2.2. Pacifica, poi, l’applicabilità della norma al processo tributario (così Sez. U. n. 8053/2014 cit.), questa Corte, in tema di contenzioso tributario, ha ritenuto inammissibile il motivo di ricorso per cassazione con il quale non si censuri l’omesso esa me di un fatto decisivo ma si evidenzi solo un’insufficiente motivazione per non avere la CTR considerato tutte le circostanze della fattispecie dedotta in giudizio (Cass. 28/6/2016 n. 13366, in materia di idoneità RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni rese da un terzo a fondare la prova, da parte della contribuente, di fatture per operazioni inesistenti).
2.3. Infine, il vizio in esame non è denunciabile qualora le sentenze di merito siano fondate sulle medesime ragioni di fatto (cd. doppia conforme), incombendo al ricorrente in cassazione l’onere di allegare che, di contro, le due decisioni si fondino su ragioni diverse.

2.4. Nella specie, la circostanza asseritamente omessa dalla CTR non solo non rientra nella nozione di ‘fatto’ sopra riportata, coinvolgendo all’evidenza valutazioni giuridiche, ma non è nemmeno decisiva, non riportando l’Ufficio il quantum dei redditi dichiarati dai soci, in tal modo impedendo a questa Corte il giudizio prognostico sulla decisività del fatto ai fini di una diversa decisione della causa.

Con il terzo motivo la ricorrente lamenta la «violazione dei principi generali (art. 1 e 2 e seg. d.lgsl 546/1992) in materia di processo tributario di impugnazionemerito, ai sensi dell’art. 360 c.p.c. n. 4». Afferma che, stante la natura del giudizio tributario (di impugnazione-merito), la CTR avrebbe dovuto procedere ‘eventualmente’ ad una diversa quantificazione dei ricavi presunti, non già all’annullamento integrale dell’avviso di accertamento.

3.1. Il motivo è infondato.

Premesso che nella specie l’Ufficio non specifica in base a quali criteri e/o elementi la CTR avrebbe potuto procedere ad una diversa (e minore) quantificazione dei ricavi presunti accertati nell’avviso

impugnato (parlando espressamente di una ‘eventualità’), la decisione di annullamento dell’avviso di accertamento non è erronea, essendo anzi il precipitato logicogiuridico, da un lato, dell’asserita illegittimità del metodo induttivo basato sull’applicazione di media semplice di ricarico , dall’altro della mancata prova dell’esistenza di ricavi derivanti dalle vendite a nero.

Il ricorso va, in definitiva, rigettato.

Nulla va disposto in ordine alle spese atteso che la società contribuente è rimasta intimata.

Rilevato che risulta soccombente l’RAGIONE_SOCIALE, ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, non si applica l’articolo 13 comma 1 quater del d.P.R. 30 maggio 2002 n. 115, nel testo introdotto dall’art. 1, comma 17, della l. 228 del 2012 (Cass. 29/01/2016, n. 1778).

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 5 novembre 2025.

Il Presidente

NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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