Accertamento conto cassa: la Cassazione fa chiarezza

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 2942/2024, si è pronunciata su un complesso caso di accertamento fiscale. Al centro della vicenda, un accertamento conto cassa nei confronti di una società a ristretta base, con cui il Fisco contestava ricavi non dichiarati per diversi anni. La Corte ha chiarito importanti principi: l’invio di questionari da parte dell’Agenzia delle Entrate è una facoltà e non un obbligo, e l’analisi dei saldi di cassa di anni precedenti è legittima in virtù del principio di continuità di bilancio. Inoltre, ha stabilito che il giudizio a carico dei soci deve essere sospeso in attesa della definizione dell’accertamento societario. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 28 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento conto cassa: la Cassazione consolida i poteri del Fisco

L’accertamento conto cassa rappresenta uno degli strumenti più efficaci a disposizione dell’Amministrazione Finanziaria per contrastare l’evasione fiscale basata sull’occultamento di ricavi. Con la recente ordinanza n. 2942 del 31 gennaio 2024, la Corte di Cassazione è tornata a pronunciarsi su questo tema, delineando con precisione i confini dei poteri del Fisco e gli oneri probatori del contribuente. La decisione, inoltre, offre chiarimenti cruciali sulla gestione dei processi tributari collegati, in particolare tra società a ristretta base e i loro soci.

I Fatti: Un’analisi fiscale approfondita su più annualità

La vicenda trae origine da due avvisi di accertamento notificati a una società a responsabilità limitata per le annualità 2007 e 2009. Le contestazioni del Fisco erano molteplici e complesse.

Il rilievo principale riguardava l’analisi del conto cassa. L’Agenzia delle Entrate aveva riscontrato una prassi costante di implementazioni contabili fittizie, volte a mascherare un saldo di cassa altrimenti negativo. Un saldo negativo è un’impossibilità logica, poiché non si può spendere più denaro contante di quello che si possiede. Tale anomalia, secondo il Fisco, era la prova di ricavi percepiti ‘in nero’ e utilizzati per coprire le spese, senza essere mai stati registrati in contabilità.

Oltre a ciò, l’Ufficio contestava:
1. Interessi presunti: La mancata contabilizzazione di interessi attivi su ingenti somme erogate a titolo di mutuo ai soci, per i quali non era stata pattuita la gratuità.
2. Costi indeducibili: Per il 2009, la deduzione di costi non inerenti all’attività d’impresa.
3. Operazione fittizia: La registrazione di uno storno di materiali ritenuta fittizia e recuperata a tassazione come utile extra-contabile.

Di conseguenza, data la natura di società a ristretta base partecipativa, il Fisco aveva emesso accertamenti anche nei confronti dei due soci, imputando loro la distribuzione presunta dei maggiori redditi societari accertati.

La decisione della Commissione Tributaria Regionale

I giudici di merito avevano accolto in larga parte le doglianze della società e dei soci. In particolare, avevano ritenuto illegittimo l’accertamento basato sul conto cassa, sostenendo che l’Ufficio avrebbe dovuto richiedere preventivamente ulteriore documentazione tramite un questionario. Inoltre, avevano giudicato errato basare la verifica su saldi di cassa di annualità precedenti a quelle oggetto di accertamento.
Anche la pretesa sugli interessi attivi era stata respinta, così come quella sullo storno fittizio. Di conseguenza, era stato annullato anche l’accertamento a carico dei soci, data la sua natura dipendente da quello societario.

La Sentenza della Cassazione e i principi sull’accertamento conto cassa

La Corte di Cassazione ha ribaltato la decisione dei giudici di merito, accogliendo quasi integralmente i motivi di ricorso dell’Agenzia delle Entrate e fissando principi di diritto fondamentali.

Le motivazioni della Corte

La Suprema Corte ha innanzitutto chiarito che l’invio di un questionario per richiedere documentazione integrativa, ai sensi dell’art. 32 del d.P.R. 600/1973, è una mera facoltà per l’Amministrazione Finanziaria, non un obbligo. Il suo mancato utilizzo non invalida in alcun modo l’atto impositivo, che deve fondarsi su altri elementi. Il contribuente ha comunque la possibilità di difendersi e produrre ogni prova utile nel successivo giudizio.

In secondo luogo, i giudici hanno censurato la sentenza di secondo grado per aver ignorato il principio di continuità dei valori di bilancio. È del tutto legittimo, per il Fisco, verificare la congruità del saldo di cassa di un’annualità partendo dai dati degli esercizi precedenti. Questo approccio non comporta alcuna duplicazione d’imposta, ma serve a ricostruire correttamente l’andamento finanziario dell’impresa. La motivazione della Commissione Tributaria Regionale, che aveva escluso tale possibilità, è stata giudicata ‘apparente’ e priva di senso compiuto.

Un punto cruciale della decisione riguarda il rapporto di pregiudizialità tra l’accertamento societario e quello a carico dei soci. La Corte ha ribadito un principio consolidato: quando è pendente un giudizio sull’accertamento del reddito di una società a ristretta base, il processo relativo all’accertamento sul socio per la presunta percezione di maggiori utili deve essere sospeso obbligatoriamente ai sensi dell’art. 295 c.p.c. I giudici di merito avevano errato nel decidere la causa del socio basandosi su una sentenza riguardante la società che non era ancora passata in giudicato, ovvero non era definitiva.

L’unico punto su cui la Cassazione ha dato ragione al contribuente è stato quello relativo agli interessi sui finanziamenti ai soci. La Corte ha ritenuto che la valutazione dei giudici di merito, i quali avevano ravvisato una compensazione di fatto tra il mancato pagamento degli interessi da parte dei soci e il mancato pagamento del canone d’affitto per l’uso di immobili dei soci da parte della società, costituisse un accertamento di fatto, non sindacabile in sede di legittimità.

Conclusioni

L’ordinanza in commento rafforza gli strumenti di accertamento induttivo a disposizione del Fisco, in particolare per quanto riguarda l’accertamento conto cassa. Viene confermato che un saldo di cassa negativo è un indizio grave, preciso e concordante che legittima la presunzione di maggiori ricavi non contabilizzati, spostando sul contribuente l’onere di fornire una prova contraria rigorosa. La decisione, inoltre, fa chiarezza su importanti aspetti procedurali, obbligando i giudici di merito a sospendere i giudizi sui soci in attesa della definizione di quelli pregiudiziali a carico della società, garantendo così coerenza e certezza nell’applicazione del diritto tributario.

L’Agenzia delle Entrate è obbligata a inviare un questionario al contribuente prima di emettere un avviso di accertamento?
No. La Corte di Cassazione ha chiarito che l’invio di questionari informativi è una mera facoltà e non un obbligo per l’Amministrazione Finanziaria. Il mancato invio non invalida l’accertamento.

Un accertamento fiscale per un determinato anno può basarsi sull’analisi di dati contabili di anni precedenti?
Sì. In base al principio di continuità dei valori di bilancio, l’Ufficio può legittimamente verificare i dati di un’annualità (come il saldo del conto cassa) partendo dalla loro evoluzione negli esercizi precedenti, senza che ciò comporti una duplicazione dell’imposizione.

Cosa accade al processo tributario di un socio di una società a ristretta base se l’accertamento sulla società non è ancora definitivo?
Il processo a carico del socio deve essere obbligatoriamente sospeso. La decisione sull’accertamento societario è pregiudiziale e bisogna attendere che diventi definitiva (passata in giudicato) prima di poter decidere sulla presunta distribuzione degli utili al socio.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 2942 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 2942 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME COGNOME

Data pubblicazione: 31/01/2024

IRPEF IRES AVVISO ACCERTAMENTO

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 7441/2016 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, domiciliata ex lege in RomaINDIRIZZO INDIRIZZO, presso l’Avvocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende,

-ricorrente –

Contro

RAGIONE_SOCIALE (già RAGIONE_SOCIALE), RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE, rappresentati e difesi dall’AVV_NOTAIO ed elettivamente domiciliati in Roma, INDIRIZZO presso lo studio dell’AVV_NOTAIO,

-controricorrente –

avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. VENETO, n. 1432/2015, depositata il 18/09/2015;

Nonché sul ricorso iscritto al n. 6251/2018 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, domiciliata ex lege in RomaINDIRIZZO INDIRIZZO, presso l’Avvocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende,

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE, rappresentati e difesi dall’AVV_NOTAIO ed elettivamente domiciliati in Roma, INDIRIZZO presso lo studio dell’AVV_NOTAIO,

-controricorrente – avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. VENETO, n. 799/2017, depositata il 19/07/2017;

udita la relazione RAGIONE_SOCIALE cause svolta nella camera di consiglio del 24 gennaio 2024 dal consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

1 . L’Ufficio , con un primo avviso di accertamento, rettificava, ai fini Ires, Irap ed Iva, il reddito dichiarato dalla RAGIONE_SOCIALE per l’anno d i imposta 2007 muovendo due rilievi.

1.1. Con il primo rilievo l’U fficio riprendeva a tassazione i ricavi evasi, ritenendo sussistente, a seguito di analisi sul conto cassa, una costante prassi di fittizie implementazioni di quest’ultimo al fine di evitare che lo stesso presentasse saldi negativi generati dalla mancata registrazione di corrispettivi.

In particolare, constatava che nell’anno di imposta 2005 (estraneo all’accertamento) il conto cassa era passato dall’importo di euro 20.594,09 alla data del 1° gennaio 2005 all’importo di euro 491.697,85 alla data del 1° gennaio 2006 e che le variazioni in aumento registrate

nel 2005 non erano comprensibili. Di seguito, i verificatori accertavano che anche nel 2007 risultavano registrate operazioni in aumento del conto cassa le quali non erano giustificate e che riteneva essere mere registrazioni contabili, eseguite a solo scopo di non far apparire la cassa con saldo negativo . Per l’effetto, individuava saldi negativi di cassa per euro 726.405,00 che imputava a ricavi extra-contabili.

1.2. Con il secondo rilievo , verificata l’erogazione di ingenti somme in favore di NOME COGNOME a titolo di mutuo per il quale non risultava convenuta la gratuità, riprendeva a tassazione gli interessi astrattamente maturati sulla somma oggetto del finanziamento, assumendo che la società li avesse percepiti ma non contabilizzati.

Con un secondo avviso di accertamento emesso nei confronti della società l’Ufficio rettificava anche il reddito relativo all’anno 2009 .

2.1. In primo luogo riprendeva a tassazione, in quanto non inerenti, alcuni costi che la società aveva portato in deduzione, e precisamente costi relativi a merce (basculanti e utensili di cucina) che non risultavano utilizzati e costi relativi ad una trasferta in Spagna.

2.2. Con un secondo rilievo, anche per l’anno 2009, così come per l’anno 2007 , recuperava a tassazione l’importo che individuava come saldo negativo del conto cassa pari ad euro 256.035,85.

2.3. Con un terzo rilievo contestava una fittizia operazione di storno di materiali acquistati per un importo di euro 595.000,00 che recuperava a tassazione quale utile extra-contabile.

2.4. Con un quarto rilievo, analogamente a quanto contestato per l’anno 2007 , recuperava a tassazione gli interessi che assumeva percepiti sulle somme erogate in favore dei soci con mutui di cui non risultava pattuita la gratuità.

2.5. Infine, individuava violazione nella compilazione del modello INTRASTAT 2.

Come conseguenza dell’atto impositivo societario, e con riferimento ad entrambi gli anni di imposta (2007 e 2009) l’Ufficio emetteva separati avvisi di accertamento con i quali imputava ai due soci, ai fini Irpef, il maggio reddito di capitale in ragione della presunta distribuzione pro quota dei maggiori redditi sociali in società a ristretta base.

Tutti detti atti impositivi venivano impugnati separatamente dalla società e dai soci e sui medesimi si pronunciava la C.t.r. del Veneto con le due sentenze in epigrafe.

4.1. Con la sentenza n. 1432 del 2015 (oggetto del ricorso 7441 del 2016) la C.t.r., previa riunione, si pronunciava su entrambi gli avvisi di accertamento societari (2007 e 2009) e sugli avvisi di accertamento emessi per il solo anno 2007 nei confronti dei soci NOME COGNOME e NOME COGNOME.

Con riferimento all’anno 2007 la RAGIONE_SOCIALE confermava integralmente la sentenza della C.t.p. di RAGIONE_SOCIALE (n. 114 del 2013) la quale aveva accolto i ricorsi spiegati sia dalla società che dai due soci.

Con riferimento all’anno 2009, invece, riteneva legittimi il recupero a tassazione del costo portato in deduzione relativo a trasferte in Olanda per euro 10.331,94 e l’erogazione RAGIONE_SOCIALE sanzioni per l’errata predisposizione del «Mod. Intrastat».

4.2. Con la sentenza n. 799 del 2017 (oggetto del ricorso n. 6251 del 2018) la RAGIONE_SOCIALE si pronunciava con riferimento agli avvisi di accertamento relativi all’anno 2009 emessi nei confronti dei due soci.

Con detta sentenza la RAGIONE_SOCIALE.t.r. -preso atto di quanto statuito con la sentenza n. 1432 del 2015 (v. punto 4.1.) e rilevato che il parziale accertamento societario per l’anno 2009, di natura pregiudiziale, produceva analogo effetto sugli avvisi di accertamento emessi nei confronti dei soci per la stessa annualità -rigettava gli appelli proposti

da entrambe le parti, in via principale ed incidentale, rilevando che tutte le questioni erano state già affrontate nel precedente giudizio.

Avverso entrambe le sentenze ha spiegato separati ricorsi l’RAGIONE_SOCIALE; la società ed i soci si sono difesi a mezzo controricorso.

Nel giudizio n. 6251 del 2018 NOME COGNOME ed NOME COGNOME, in data 9 gennaio 2024 hanno depositato memoria ed hanno versato in atti l’ordinanza di questa Corte n. 12329 del 2022 avente ad oggetto, con riferimento alla medesima vicenda, la ripresa a tassazione dei redditi relativi ad altro anno di imposta, precisamente il 2008.

Considerato che:

Con il ricorso n.r.g. 7441 del 2018 l’RAGIONE_SOCIALE ha proposto otto motivi.

Di questi, i primi sei censurano la sentenza impugnata nella parte in cui ha escluso, con riferimento ad entrambi gli anni, 2007 e 2009, la legittimità del recupero a tassazione fondato sull’analisi del conto cassa. Il settimo motivo censura la sentenza impugnata nella parte in cui ha escluso, sempre con riferimento ad entrambi gli anni, la legittimità del recupero a tassazione dei presunti interessi percepiti sulle somme date a mutuo nei confronti dei soci. L’ottavo mo tivo, invece, attiene al recupero a tassazione derivante dalla contestazione di fittizie operazioni di storno.
1.1. Con il primo motivo di ricorso l’RAGIONE_SOCIALE denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza per violazione e falsa applicazione dell’art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546.

Censura la sentenza impugnata, per motivazione apparente, nella parte in cui ha disatteso i rilievi fondati sulle risultanze del fondo cassa, ancorando la propria decisione a dati «del tutto apoditticamente affermati», ovvero che la società aveva fornito documentazione

giustificativa in sede di verifica e che l’RAGIONE_SOCIALE aveva emesso l’atto impositivo ritenendola insufficiente, mentre avrebbe dovuto richiedere ulteriore documentazione.

1.2. Con il secondo motivo di ricorso denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione dell’art. dell’art. 32 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600.

Censura la sentenza impugnata nella parte in cui la C.T.R. ha ritenuto che l’Ufficio impositore avrebbe dovuto richiedere , attraverso apposito questionario, l’integrazione della documentazione prima di emettere l’atto impositivo. Osserva sul punto che l’art. 32 cit. prevede la facoltà, e non l’obbligo di chiedere documentazione e che la C.t.r. non aveva nemmeno indicato quale altra do cumentazione l’Ufficio avrebbe dovuto acquisire.

1.3 Con il terzo motivo, denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza per violazione e falsa applicazione dell’art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546.

Censura la sentenza impugnata, per motivazione apparente, nella parte in cui ha ritenuto che gli accertamenti fossero viziati in quanto fondati su saldi di cassa relativi ad anni precedenti.

1.4. Con il quarto motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione dell’art. 39 d.P.R. n. 600 del 1973, dell’art. 54 d.P.R. 29 settembre 1972, n. 633 e degli artt. 2697 e 2729 cod. civ.

Assume che, ove la RAGIONE_SOCIALE avesse inteso affermare che l’Ufficio aveva considerato per due volte ed in anni diversi i saldi negativi, aveva errato in quanto l’Ufficio aveva posto a fondamento dell’accertamento, non i saldi contabili del conto cassa, ma i saldi rideterminati, espungendo dal conto cassa le operazioni ritenute solo apparentemente implementative del medesimo.

1.5 Con il quinto motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza per violazione e falsa applicazione dell’art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992.

Censura la sentenza impugnata, per motivazione apparente, nella parte in cui ha ritenuto non sufficientemente documentata la ripresa fiscale in assenza di prova, anche presuntiva, di movimentazioni economiche non contabilizzate.

1.6. Con il sesto motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. la violazione e falsa applicazione dell’art. 39 d.P.R. n. 600 del 1973, dell’art. 54 d.P.R. n. 633 del 1972 e degli artt. 2697 e 2729 cod. civ.

Censura la sentenza impugnata per aver ritenuto che il saldo negativo del conto cassa (non contestato) non fosse di pe sé idoneo a fare presumere l’esistenza di ricavi in nero. Osserva, in proposito, che il saldo cassa non può mai essere negativo e, se lo è, ciò è conseguenza di spese sopportate con somme non risultanti dalla contabilità.

1.7. Con il settimo motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione degli artt. 1815, 2427 e 2728 cod. civ., dell’art. 45 t.u.i.r.

Censura la sentenza impugnata nella parte in cui ha escluso la legittimità dell’accertamento quanto al recupero a tassazione degli interessi maturati sulle somme date a mutuo ad un socio affermando che la presunzione di onerosità è prevista dall’art. 46 t.u.i.r. con riferimento alle somme data a mutuo dai soci alla società e non viceversa.

1.8. Con l’ottavo motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 2, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione degli artt. 7 e 36 d.lgs. n. 546 del 1992 e dell’art. 112 cod. proc. civ.

Censura la sentenza impugnata per aver omesso di pronunciarsi o per carenza assoluta di motivazione, sulla ripresa a tassazione, per l’anno

di imposta 2009, di ricavi realizzati in nero facendo figurare lo storno, in realtà mai avvenuto, di acquisti di merci. Osserva che la RAGIONE_SOCIALE aveva annullato in parte qua la detta ripresa a tassazione; che l’Ufficio sul punto aveva proposto appello.

Con il ricorso n.r.g. 6251 del 2018 l’RAGIONE_SOCIALE propone quattro motivi.

2.1. Con il primo motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ. la nullità della sentenza per violazione e falsa applicazione dell’art. 295 cod. proc. civ.

2.2. Con il secondo motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. la violazione e falsa applicazione dell’art. 2909 cod. civ.

Con entrambi i motivi censura la sentenza impugnata in quanto, pur avendo dato atto della sussistenza di un rapporto di pregiudizialità con il giudizio relativo al rapporto societario, non ha tenuto conto che la sentenza resa su qu est’ultimo , se pure aveva annullato gran parte RAGIONE_SOCIALE riprese a tassazione, non era passata in giudicato; deduce che, di conseguenza, la RAGIONE_SOCIALE avrebbe dovuto sospendere il giudizio, attendendo la definizione di quello pregiudiziale.

2.3. Con il terzo motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la violazione dell’art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992.

Censura la sentenza impugnata per motivazione apparente nella parte in cui, richiamando la sentenza di secondo grado resa nei confronti della società, ha escluso, senza alcuna motivazione, la sussistenza di utili extra-contabili in capo a quest’ultima.

2.4. Con il quarto motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione degli artt. 2697, 2727 e 2729 cod. civ.

Per l’ipotesi in cui la RAGIONE_SOCIALE avesse inteso trarre prova della infondatezza dell’accertamento societario da quanto deciso nei giudizi relativi ad altri anni di imposta, censura la sentenza per non aver tenuto conto che detti precedenti favorevoli non erano passati in giudicato.

Preliminarmente va disposta la riunione dei due giudizi in quanto connessi in ragione del rapporto di pregiudizialità che si innesta tra l’accertamento societario e gli accertamenti personali in ipotesi di società di capitali c.d. a ristretta base.

Sempre in via preliminare va disattesa l’eccezione , sollevata dai controricorrenti avverso il ricorso n. 7441 del 2016 -con il quale l’Ufficio ha impugnato la sentenza n. 1432 del 2015 secondo cui quest’ultimo, sarebbe inammissibile, quanto agli avvisi di accertamento nei confronti dei soci, per difetto del requisito dell’autosufficienza.

4.1. Deve in primo luogo ribadirsi che la sentenza n. 1432 del 2015 ha ad oggetto gli avvisi societari sia per l’annualità 2007 che 2009, ma i soli avvisi personali relativi all’annualità 2007. Gli avvisi personali per l’annualità 2009 sono oggetto della sentenza n. 799 del 2017 impugnata con il ricorso n. 6251 del 2018; l’Ufficio , pertanto, correttamente non ha proposto con il primo ricorso alcun motivo relativamente a detti ultimi in quanto estrani all’oggetto del contendere.

4.2. L’eccezione, poi, è infondata anche con riferimento agli avvisi personali per l’anno 2007. La sentenza n. 1432 del 2015, se pure resa al termine di un giudizio che aveva ad oggetto sia l’accertamento societario che gli accertamenti personali, ha annullato i tre atti impositivi (ovvero quello societario e quelli emessi nei confronti dei due soci) assumendo l’illegittimità del recupero a tassazione nei confronti della società con statuizioni tutte impugnate dall’Ufficio.

Deve escludersi, di conseguenza, che sull’illegittimità degli accertamenti personali relativi all’anno 2007 -rispetto ai quali l’accertame nto societario è pregiudiziale -sia sceso il giudicato come preteso dai controricorrenti ; infatti, l’Ufficio ha espressamente contestato il presupposto comune su cui si fondava l’annullamento degli atti impositivi personali, ovvero la mancanza di utili extracontabili.

I primi sei motivi del ricorso n. 7441 del 2016 attengono, come detto, alla ripresa a tassazione fondata dall’Ufficio sulle incongruenze riscontrate nell’analisi del fondo cassa a partire dall’anno di imposta 2005 (estraneo all’ indagine) e reiterate negli anni successivi, ivi inclusi il 2007 ed il 2009 oggetto dei giudizi riuniti.

La RAGIONE_SOCIALEt.RAGIONE_SOCIALE ha escluso la legittimità dell’accertamento societario fondando la propria decisione sui seguenti argomenti: in primo luogo ha ritenuto che l’Ufficio, prima di emettere l’atto impositivo , avrebbe dovuto, tramite questionario, chiedere ex art. 32 d.P.R. n. 600 del 1973 l’integrazione della documentazione necessaria a giustificare le movimentazioni di danaro e di titoli assimilati che risultavano ivi contabilizzate; in secondo luogo ha affermato che gli atti impositivi, avendo ad oggetto uno specifico anno di imposta, dovevano avere ad oggetto solo i «valori relativi a detto periodo, senza alcun riporto di eventuali valori accertati in periodo d’imposta precedenti ri spetto a quelli contabilizzati»; infine, aa ritenuto non documentata la ripresa a tassazione RAGIONE_SOCIALE movimentazioni finanziarie.
5.1. Il primo motivo del ricorso n. 7441 del 2016 è infondato, mentre va accolto il secondo.

5.1.1. La RAGIONE_SOCIALEtRAGIONE_SOCIALErRAGIONE_SOCIALE ha ritenuto che l’accertamento dovesse essere preceduto dalla richiesta di ulteriore documentazione ex art. 32 cit.

Va disatteso l’assunto dell’Ufficio secondo il quale, sul punto, la RAGIONE_SOCIALE avrebbe reso motivazione parvente. La sentenza, infatti, esplicita

le ragioni sottese al decisum , affermando che, in sede di verifica, la società aveva fornito la documentazione richiesta e che, ove l’Ufficio l’avesse ritenuta insufficiente, avrebbe dovuto sollecitarne l’integrazione a mezzo del questionario di cui all’art. 32 cit.

5.1.2. La motivazione, invece, incorre nel vizio di legge di cui al secondo motivo.

L’ art. 32 cit., rubricato «poteri degli uffici» dispone, al n. 4, che, per l’adempimento dei loro compiti, gli uffici RAGIONE_SOCIALE imposte possono inviare ai contribuenti questionari relativi a dati e notizie di carattere specifico rilevanti ai fini dell’accertamento nei loro confronti nonché nei confronti di altri contribuenti con i quali abbiano intrattenuto rapporti, con invito a restituirli compilati e firmati.

Dal tenore letterale del testo normativo, emerge che l’invio del questionario informativo è una mera facoltà dell’Amministrazione finanziaria, sicché dal mancato invio non discende alcuna conseguenza suscettibile di invalidare l’accertamento tributario, che deve ricercare il proprio fondamento in elementi diversi. Questa disciplina legale non limita in alcuna misura il diritto di difesa della parte che ha la possibilità, in sede di ricorso giurisdizionale, di far valere qualsiasi invalidità, imperfezione o inesattezza, della pretesa avanzata dall’Amministrazione finanziaria (Cass. 02/12/2021, n. 38060, Cass. 31/10/2018, n. 27851).
5.2. Il terzo, il quarto, il quinto ed il sesto motivo del ricorso n. 7441 del 2016 sono anch’essi fondati.

5.2.1. In tema di determinazione del reddito d’impresa, trova applicazione il principio della c.d. continuità di bilancio sancito dall’art. 92 t.u.i.r.; da ciò consegue che le rimanenze finali di un esercizio costituiscono esistenze iniziali di quello successivo, fermo restando, peraltro, il potere dell’Amministrazione finanziaria, in sede di

accertamento, di rideterminare il valore RAGIONE_SOCIALE rimanenze medesime. (Cass. 26/09/2018, n. 22932).

5.2.2. Nella fattispecie in esame è incontestato che l’Ufficio ha preso in considerazione i dati del conto cassa al 31 dicembre 2005 e ne ha verificato l’andamento per tutti gli anni successivi oggetto di accertamento (ovvero dal 2006 al 2011) ivi inclusi gli anni di imposta 2007 e 2009 sui quali vertono i ricorsi riuniti.

5.2.3. La C.t.r. ha affermato che i valori oggetto di accertamento potevano essere solo quelli relativi al periodo di imposta preso in considerazione nell’atto impositivo, «senza alcun riporto di eventuali valori accertati in periodi d’imposta precedenti rispetto a quelli contabilizzati»; tuttavia, nel ritenere che l’Ufficio non potesse prendere in considerazione i valori del conto cassa relativi ad anni diversi da quelli oggetto dell’accertamento, non ha considerato che, in ragione del principio di continuità dei valori di bilancio, il controllo dei dati del saldo del conto cassa al 2007 ed al 2009 ben poteva fondarsi sulla verifica del saldo del conto cassa al 31 dicembre 2005 e sul successivo andamento negli anni successivi senza che a ciò conseguisse alcuna duplicazione RAGIONE_SOCIALE somme riprese a tassazione.
5.2.4. La C.t.r., inoltre, per escludere che la ripresa a tassazione fosse sufficientemente documentata, ha affermato che «in assenza di una prova che vi siano state poste RAGIONE_SOCIALE movimentazioni finanziarie che, anche con riferimento a presunzioni semplici (art. 2727 C.C.), possa venire determinata l’esistenza di movimentazioni economiche non contabilizzate la ripresa dell’RAGIONE_SOCIALE deve essere considerata non sufficientemente documentata»; così argomentando, ha reso una motivazione apparente in quanto priva di senso compiuto.
5.2.5. La Corte, anche a Sezioni Unite, ha costantemente affermato che la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da error in procedendo , allorquando, benché graficamente

esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguìto dal giudice per la formazione del proprio convincimento, cioè tali da lasciare all’inte rprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass. Sez. U. 19/06/2018, n. 16159che menziona Cass. Sez. U. 03/11/2016, n. 22232).

Il settimo motivo del ricorso n. 7441 del 2016, che attinge la sentenza nella parte in cui ha ritenuto illegittima la ripresa a tassazione degli interessi attivi computati sulle somme date a mutuo ai soci è infondato.

6.1. La C.t.r. ha affermato che la presunzione di onerosità RAGIONE_SOCIALE somme date a mutuo è contemplata dall’art. 46 t.u.i.r. solo con riferimento ai finanziamenti erogati dai soci alla società e non viceversa sicché la medesima non poteva essere automaticamente applicata al caso inverso, come quello in esame, in cui risultava che la società aveva concesso finanziamenti al socio. Ha aggiunto che il fatto che il socio prelevi «mezzi finanziari» dalla società per risolvere proprie esigenze non costituisce indizio del diritto della società a pretendere il pagamento di interessi attivi; che, inoltre, risultava che la società utilizzava immobili del socio senza corrispondere il canone sicché il prelevamenti dei soci erano di fatto compensati e che da ciò derivava l’in esistenza di comportamenti antieconomici.
6.2. In primo luogo va considerato che la dimostrazione della mancata percezione degli interessi sulle somme date a mutuo al socio incombeva alla società in quanto -a tacere del carattere normalmente oneroso dei mutui previsto dall’art. 1815 cod. civ. -l’ art. 46 t.u.i.r. (sulla determinazione dei redditi di capitale RAGIONE_SOCIALE persone fisiche ai fini dell’Irpef), prevede, per i capitali dati a mutuo, che si presume, salvo prova contraria, il diritto agli interessi al tasso legale se non convenuti

ovvero pattuiti in misura inferiore. Tale disposizione trova applicazione anche per le società commerciali, oltre che in base al rinvio generale di cui all’art. 72 t.u.i.r . sulla determinazione del reddito complessivo ai fini Ires, in ragione dell’espresso richiamo di cui all’art. 89, comma 4, t.u.i.r. (Cass. 21 aprile 2010 n. 9469 con riferimento alle analoghe disposizioni di cui all’art. 73 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 597, art. 43, sulla determinazione dei redditi di capitale RAGIONE_SOCIALE persone fisiche ai fini dell’Irpef , e all’art. 5 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 598, art. 5, (sulla determinazione del reddito complessivo ai fini irpeg)
6.3. Fermi questi principi, va rilevato, tuttavia, che la RAGIONE_SOCIALEtRAGIONE_SOCIALE ha affermato sul punto che «inoltre, risultava che la società utilizzava immobili del socio senza corrispondere il canone sicché il prelevamenti dei soci erano di fatto compensati e che da ciò derivava l’inesistenza di comportamenti antieconomici».

I l giudice tributario d’appello , con un accertamento di fatto, non censurabile in sede di legittimità, ha stabilito che la società non aveva percepito interessi attivi sulle somme concesse a mutuo al socio, e da ciò ha correttamente tratto l’irrilevanza fiscale del prestito gratuito. Ha rilevato, infatti, che ll società, a propria volta, utilizzava immobili di proprietà del socio senza percepire alcun compenso e che ciò comportava un vantaggio economico per l’ente. Ha ritenuto, pertanto, che il mancato pagamento degli interessi fosse di fatto compensato con il mancato pagamento del canone.
L’o ttavo motivo di ricorso è parzialmente fondato.

7.1. Come riferito nella parte espositiva (§ 2.3.) l’Ufficio, per l’anno 2009, recuperava a tassazione ricavi rispetto ai quali riteneva che la registrazione di operazioni di storno fosse fittizia. A fronte della sentenza resa in primo grado, che aveva annullato anche detta ripresa a tassazione, l’Ufficio proponeva specifico motivo di appello, puntualmente riportato nel ricorso per cassazione. Ciononostante, la

C.t.r., confermava la sentenza di primo grado non affrontando la questione relativa a detta ripresa.

A fronte di tale omissione l’Ufficio ha dedotto un vizio di omessa pronuncia o, comunque, la mancanza assoluta di motivazione.

7.1.1. Questa Corte ha già chiarito che «ad integrare gli estremi del vizio di omessa pronuncia non basta la mancanza di un’espressa statuizione del giudice, essendo necessaria la totale pretermissione del provvedimento che si palesa indispensabile alla soluzione del caso concreto; tale vizio, pertanto, non ricorre quando la decisione, adottata in contrasto con la pretesa fatta valere dalla parte, ne comporti il rigetto o la non esaminabilità pur in assenza di una specifica argomentazione (cfr. ex plurimis Cass. 29/01/2021, n. 2151; Cass. 02/04/2020, n. 7662; Cass. 30/01/2020, n. 2153). E’ stato quindi ritenuto che non ricorre il vizio di omessa pronuncia di una sentenza di appello quando, pur non essendovi un’espressa statuizione da parte del giudice in ordine ad un motivo di impugnazione, tuttavia la decisione adottata comporti necessariamente la reiezione di tale motivo, dovendosi ritenere che tale vizio sussista solo nel caso in cui sia stata completamente omessa una decisione su di un punto che si palesi indispensabile per la soluzione del caso concreto.» (Cass. 04/06/2019, n. 1525).
Deve pertanto concludersi che, nel caso di specie, non vi è stata omessa pronuncia sull’eccezione de qua, ma rigetto implicito della stessa.

7.1.2. Il rigetto, tuttavia, risulta del tutto immotivato in quanto le ragioni, anche implicite, sottese al medesimo non sono in alcun modo rinvenibili nella sentenza impugnata.

Il motivo, pertanto, va accolto in parte qua.

Il primo ed il secondo motivo del ricorso n. 6251 del 2018 sono anch’essi fondati, restando assorbiti il terzo ed il quarto.

8.1. L’Ufficio ha censurato il giudice regionale per non aver provveduto alla sospensione del processo, ai sensi dell’art. 295 cod. civ., nonostante mancasse una statuizione definitiva sull’accertamento del maggior reddito contestato alla società.

8.2. Con orientamento ormai consolidato, questa Corte ha affermato che la sospensione necessaria del processo ex art. 295 cod. proc. civ. è applicabile anche al processo tributario qualora risultino pendenti, davanti a giudici diversi, procedimenti legati tra loro da un rapporto di pregiudizialità, tale che la definizione dell’uno costituisce indispensabile presupposto logico-giuridico dell’altro, nel senso che l’accertamento dell’antecedente venga postulato con effetto di giudicato, in modo che possa astrattamente configurarsi l’ipotesi di conflitto al giudicato (Cass., 08/02/2012, n. 1865; 30/11/2012, n. 21396; 20/09/2017, n. 21765).
8.3. Nel merito della questione controversa, è principio consolidato, come detto, a proposito del primo motivo, che l’accertamento tributario nei confronti di una società di capitali a base ristretta, in ipotesi come quelle riferibili alla contestazione di utili extra-contabili, costituisce un indispensabile antecedente logico-giuridico dell’accertamento nei confronti dei soci, in virtù dell’unico atto amministrativo da cui entrambe le rettifiche promanano. Tuttavia, solo l’annullamento dell’accertamento societario con sentenza passata in giudicato per vizi attinenti al merito della pretesa tributaria, avendo carattere pregiudicante, determina l’illegittimità dell’avviso di accertamento, notificato al singolo socio, che ipotizzi la percezione di maggiori utili societari (Cass. n. 752 del 2021 cit.). Si è anche affermato che, non ricorrendo, come invece accade per le società di persone, un’ipotesi di litisconsorzio necessario, in ordine ai rapporti tra i rispettivi processi, quello relativo al maggior reddito accertato in capo al socio deve essere sospeso ai sensi dell’art. 295 cod. proc. civ.,. La
sospensione pertanto s’impone ogni qual volta vi sia pendenza separata di procedimenti relativi all’accertamento del maggior reddito contestato ad una società di capitali e di quello di partecipazione conseguentemente contestato al singolo socio, in attesa del passaggio in giudicato della sentenza emessa nei confronti della società (Cass. 26/01/2021, n. 1574, Cass., 31/10/2014, n. 23323; cfr. anche 07/03/2016, n. 4485).

8.4. Ebbene, nella sentenza impugnata il giudice regionale si è limitato a dichiarare che nel giudizio tra la società e l’RAGIONE_SOCIALE la RAGIONE_SOCIALE aveva accolto il ricorso della contribuente, annullando l’avviso di accertamento. A tale riscontro ha fatto seguire, quale conseguenza, che anche l’appello all’odierno scrutinio doveva essere rigettato tenendo conto della pregiudizialità dell’avviso societario. Così decidendo, non ha tenuto conto del fatto che la statuizione intervenuta tra Ufficio e la società contribuente non era definitiva e dunque non si era formato il giudicato sull’accertamento pregiudiziale .
Pertanto, il giudice di secondo grado non si è attenuto ai principi di diritto sopra illustrati. La C.t.r., infatti, doveva considerare che l’assenza di definitività dell’accertamento costituente l’antecedente logico-giuridico (controversia tra società e RAGIONE_SOCIALE in ordine al maggior reddito sociale) impediva di decidere sulle questioni afferenti l’odierna controversia, e che invece ricorrevano i presupposti per provvedere alla sospensione necessaria del processo, ai sensi dell’art. 295 cod. proc. civ., e dell’ art. 1 d.lgs. n. 546 del 1992.
In conclusione, va accolto il ricorso n. 7441 del 2016 quanto ai motivi, secondo, terzo, quarto quinto, sesto, ottavo relativamente alla seconda censura, rigettati il primo, il settimo e la prima censura dell’ottavo; va accolto anche il ricorso n. 6251 del 2018, quanto ai motivi primo e secondo, assorbiti gli ulteriori; entrambe le sentenze vanno cassate, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo

grado del Veneto, in diversa composizione, la quale provvederà al riesame, fornendo congrua motivazione, e al regolamento RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte dispone la riunione del ricorso n. 6251 del 2018 al ricorso n. 74441 del 2016; accoglie entrambi i ricorsi come in motivazione; cassa le sentenze impugnate e rinvia alla Commissione tributaria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione, che deciderà anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 24 gennaio 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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