Accertamento con adesione: i dati sono utilizzabili?

Una società, dopo aver definito con un accertamento con adesione le imposte per due annualità, viene contestata come “società di comodo” per l’anno successivo. La Corte di Cassazione stabilisce che i dati economici emersi da tale accordo sono legittimamente utilizzabili per il “test di operatività” dell’anno seguente, in quanto non costituiscono una modifica del precedente accordo, ma un semplice dato di fatto. Tuttavia, la Corte annulla la sentenza di secondo grado per omessa motivazione sui rilievi specifici della contribuente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 31 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento con Adesione: i Dati Definiti Possono Essere Usati per Anni Successivi?

L’accertamento con adesione rappresenta uno strumento prezioso per definire in via conciliativa una controversia con il Fisco. Ma cosa succede ai dati economici concordati in quella sede? Possono essere utilizzati dall’Amministrazione finanziaria per contestazioni relative ad anni d’imposta successivi? Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha affrontato questo delicato tema, fornendo chiarimenti cruciali sulla portata e sui limiti degli accordi tra Fisco e contribuente.

I Fatti di Causa: Dalla Definizione Agevolata al Nuovo Contenzioso

Una società a responsabilità limitata si vedeva notificare un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2012. L’Agenzia delle Entrate, sulla base del cosiddetto “test di operatività”, aveva qualificato la società come “non operativa” (o “di comodo”), recuperando a tassazione Ires e Irap. La particolarità del caso risiedeva nel fatto che, per effettuare tale test, l’Ufficio aveva utilizzato i dati economici relativi alle due annualità precedenti (2010 e 2011), periodi d’imposta che la stessa società aveva già definito proprio attraverso un accertamento con adesione.

La società impugnava l’atto, sostenendo che l’Amministrazione non potesse “ritrattare” i dati concordati nell’accordo per fondare una nuova pretesa fiscale. Se la Commissione Tributaria Provinciale accoglieva il ricorso, la Commissione Tributaria Regionale ribaltava la decisione, dando ragione all’Agenzia. La vicenda giungeva così all’esame della Corte di Cassazione.

La Questione Giuridica e l’Analisi della Corte

Il cuore della controversia si articolava su due questioni principali: la legittimità dell’uso dei dati derivanti da un accertamento con adesione per periodi successivi e il presunto difetto di motivazione della sentenza d’appello.

L’Uso dei Dati da Accertamento con Adesione è Legittimo

Sul primo punto, la Corte di Cassazione ha respinto il motivo di ricorso della società, affermando un principio di notevole importanza pratica. Secondo i giudici, l’effetto dell’accertamento con adesione è quello di inibire qualsiasi ulteriore accertamento per le annualità che ne sono state oggetto. Tuttavia, ciò non impedisce che i dati economici emersi da quell’accordo – come i maggiori ricavi o redditi concordati – vengano utilizzati come mero dato storico e fattuale per analisi relative ad anni d’imposta differenti.

L’Amministrazione, infatti, non ha emesso un nuovo avviso per il 2010 o 2011, né ha modificato l’accordo. Ha semplicemente utilizzato un dato, quello del reddito definito consensualmente, ritenendolo presumibilmente più aderente alla realtà economica della società rispetto a quello originariamente dichiarato, per applicare il test di operatività per il 2012. In altre parole, il valore definito dall’accordo diventa un elemento di prova utilizzabile in altri contesti.

Il Vizio di Omessa Motivazione

Se sul punto sostanziale la Corte ha dato ragione al Fisco, ha però accolto il secondo motivo di ricorso del contribuente, relativo al vizio di motivazione. La società lamentava che la Commissione Tributaria Regionale non avesse esaminato nel merito le sue specifiche censure tecniche relative alle modalità con cui l’Ufficio aveva effettuato il calcolo per il test di operatività. La CTR si era infatti limitata a un’affermazione generica e apodittica, senza entrare nel dettaglio delle contestazioni sollevate.

Questo, secondo la Cassazione, integra il vizio di “omesso esame di un fatto storico e decisivo”, poiché il giudice di merito ha il dovere di motivare puntualmente sulle ragioni per cui ritiene infondate le specifiche argomentazioni difensive della parte.

Le Motivazioni della Decisione

Le motivazioni della Corte si fondano su una chiara distinzione tra l’effetto preclusivo dell’accordo e il valore probatorio dei dati in esso contenuti. L’accertamento con adesione chiude definitivamente il capitolo relativo agli anni concordati, ma non “cristallizza” i dati al punto da renderli inutilizzabili come elementi di fatto per contestazioni future. Anzi, la Corte suggerisce che tali dati, essendo frutto di un accordo, possono essere considerati più veritieri di quelli dichiarati unilateralmente dal contribuente. L’alternativa sarebbe utilizzare i dati dichiarati, che nel caso di specie erano inferiori, portando a un risultato ancora più sfavorevole per la società nel test di operatività.

Per quanto riguarda il secondo motivo, la motivazione risiede nel rispetto del principio costituzionale del giusto processo e dell’obbligo di motivazione dei provvedimenti giurisdizionali. Una sentenza non può liquidare le doglianze di una parte con frasi di stile o generiche, ma deve confrontarsi con i fatti e le argomentazioni specifiche portate in giudizio. L’omissione di tale analisi rende la decisione nulla e ne impone la cassazione.

Conclusioni

L’ordinanza offre due importanti lezioni. La prima è che l’accertamento con adesione, pur garantendo la stabilità per il passato, non crea uno scudo per il futuro: i dati economici concordati possono essere legittimamente usati dal Fisco come base per le verifiche sugli anni successivi. La seconda è un monito per i giudici di merito: le sentenze devono essere motivate in modo concreto e puntuale, rispondendo a tutte le censure sollevate dalle parti. Per la società, il caso torna ora alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado, che dovrà riesaminare la vicenda, questa volta entrando nel merito dei calcoli contestati e fornendo una motivazione adeguata.

I dati economici definiti con un accertamento con adesione possono essere usati dall’Agenzia delle Entrate per valutare la società in anni futuri?
Sì. La Corte di Cassazione ha chiarito che i dati risultanti da un accertamento con adesione possono essere utilizzati come elemento di fatto per effettuare il ‘test di operatività’ per un’annualità successiva, in quanto non si tratta di una modifica dell’accordo precedente ma dell’uso di un dato storico ritenuto aderente alla realtà.

Cosa significa che un ricorso per cassazione notificato a un soggetto sbagliato è ‘sanabile’?
Significa che l’errore di aver notificato l’atto a un ente non legittimato (in questo caso, il Ministero dell’Economia anziché l’Agenzia delle Entrate) può essere corretto. Se il soggetto corretto (l’Agenzia) si costituisce in giudizio depositando un controricorso, il vizio si considera sanato con effetto retroattivo (‘ex tunc’) e il processo può proseguire validamente.

Perché la Corte di Cassazione ha annullato la sentenza pur avendo dato ragione all’Agenzia delle Entrate sul punto principale?
La Corte ha annullato la sentenza perché, pur ritenendo legittimo l’uso dei dati dell’accertamento con adesione, ha rilevato che i giudici d’appello non avevano motivato in modo specifico sulle altre censure sollevate dalla società, relative agli aspetti tecnici del calcolo di operatività. La motivazione della sentenza era troppo generica, integrando un vizio procedurale che ne ha causato la cassazione con rinvio.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 17662 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 17662 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 26/06/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 28224/2017 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso lo studio RAGIONE_SOCIALE‘avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE), rappresentata e difesa dall’avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE)

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE,

– intimato – e nei confronti di

RAGIONE_SOCIALE, domiciliata ex lege in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVAP_IVA che la rappresenta e difende

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. PIEMONTE n. 1275/2017 depositata il 15/09/2017.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 18 e 19 giugno 2024 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

RAGIONE_SOCIALE impugnava l’avviso di accertamento con cui l’Amministrazione, qualificando la società come non operativa ai sensi RAGIONE_SOCIALE‘art. 30 RAGIONE_SOCIALEa L. n. 724 del 1994 in esito al mancato

superamento del ‘test di operatività’, recuperava Ires e Irap, oltre accessori, relativi all’anno di imposta 2012.

La contestazione era stata originata da un processo verbale di accertamento a carico RAGIONE_SOCIALEa medesima società concernente anche periodi di imposta antecedenti a quello esaminato, per i quali la RAGIONE_SOCIALE aveva presentato istanza di adesione, pervenendo a definire in contraddittorio con l’ufficio maggiori componenti di reddito sia per l’esercizio 2010 sia per quello 2011.

La CTP di Torino accoglieva il ricorso RAGIONE_SOCIALEa società.

La Commissione regionale del Piemonte, con la sentenza in epigrafe indicata, accoglieva l’appello RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE, riconoscendo la legittimità RAGIONE_SOCIALE‘atto impositivo.

Nei confronti RAGIONE_SOCIALEa predetta sentenza ricorre RAGIONE_SOCIALE con ricorso sorretto da due motivi, proposto nei confronti del RAGIONE_SOCIALE.

Il RAGIONE_SOCIALE è rimasto intimato.

Ha proposto controricorso l’RAGIONE_SOCIALE, eccependo in via preliminare la nullità del ricorso per cassazione perché proposto e notificato al solo RAGIONE_SOCIALE, che non era parte nei gradi di merito, e in subordine contrastando le ragioni del ricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Il ricorso proposto nei confronti del RAGIONE_SOCIALE è inammissibile, sia in quanto l’intimato non era parte del giudizio di appello (Cass., Sez. V, 18 febbraio 2021, n. 4329; Cass., Sez. II, 16 gennaio 2012, n. 520), sia in quanto la legittimazione in tema di contenzioso tributario spetta esclusivamente all’RAGIONE_SOCIALE per i procedimenti introdotti successivamente al 10 gennaio 2001 (Cass., Sez. V, 6 dicembre 2017, n. 29183; Cass. 23/01/2020, n. 1462).

Ha in particolare affermato questa Corte che a seguito del trasferimento alle agenzie fiscali, da parte RAGIONE_SOCIALE‘art. 57, comma 1,

del d.lgs. n. 300/1999, di tutti i ‘rapporti giuridici’, i ‘poteri’ e le ‘competenze’ facenti capo al RAGIONE_SOCIALE, a partire dal primo gennaio 2001 (giorno di inizio di operatività RAGIONE_SOCIALE Agenzie fiscali in forza RAGIONE_SOCIALE‘art. 1 del d.m. 28 dicembre 2000), unico soggetto passivamente legittimato è l’RAGIONE_SOCIALE, e la controversia non può instaurarsi nei confronti del RAGIONE_SOCIALE, con la conseguenza che il ricorso per cassazione notificato solo a quest’ultimo, sia che abbia partecipato al giudizio di merito venendone estromesso, sia (e a maggior ragione), quando non vi abbia partecipato, è inammissibile per radicale inesistenza RAGIONE_SOCIALE‘atto impugnatorio e tale inammissibilità.
Peraltro, la costituzione in giudizio RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE riveste efficacia sanante.

A tale riguardo ha affermato questa Corte che la nullità del ricorso proposto nei confronti di soggetto privo di legittimazione “ad causam” è sanabile, con effetto “ex tunc”, dal momento RAGIONE_SOCIALEa costituzione in giudizio del soggetto passivamente legittimato, impedendo detta costituzione sempre e comunque l’inammissibilità per tardività del gravame, nel caso dei giudizi iniziati dopo il 30 aprile 1995, cui si applica l’art. 164, terzo comma, cod. proc. civ., come novellato dall’art. 9 RAGIONE_SOCIALEa legge 26 novembre 1991, n. 353. (Cass. Sez. 5, n. 8177 del 11/04/2011; Cass. Sez. 6 – 5, n. 5341 del 03/04/2012).
Con il primo motivo di ricorso la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 cod. proc. civ., l’erronea applicazione RAGIONE_SOCIALEa disciplina RAGIONE_SOCIALE‘accertamento con adesione.

4.1. Sostiene in particolare la società contribuente che l’Ufficio, nell’elaborare il test di operatività per l’annualità 2012, avrebbe effettuato una variazione dei redditi RAGIONE_SOCIALE due annualità antecedenti a quella oggetto RAGIONE_SOCIALE‘avviso di accertamento impugnato, così illegittimamente riconsiderando periodi di imposta definitivamente consolidati con l’accettazione RAGIONE_SOCIALE‘accertamento con adesione.

4.2. Il motivo è infondato.

L’effetto RAGIONE_SOCIALE‘accertamento con adesione, di inibizione RAGIONE_SOCIALE‘accertamento ulteriore, va circoscritto alle annualità cui si riferisce, nel caso di specie alle due precedenti a quella qui accertata.

Rispetto a tali anni di imposta non vi è stata alcuna ‘ritrattazione’ RAGIONE_SOCIALE‘accordo da parte RAGIONE_SOCIALE‘Amministrazione, come si può agevolmente desumere dalla circostanza che non sia stato emesso alcun avviso di accertamento, né alcun altro atto con effetti di rettifica o contestazione relativi al reddito definitivamente accertato per gli anni 2010 e 2011.

4.3. Diversa questione è quella RAGIONE_SOCIALEa rilevanza del quantum accertato con adesione, utilizzato senza alcuna modifica dall’Ufficio al solo fine di accertare se la società rientrasse oppure no nella categoria di quelle di quelle cd. di comodo o non operative.

4.4. L’art. 30 RAGIONE_SOCIALEa Legge del 23/12/1994 n. 724, in materia di tassazione RAGIONE_SOCIALE società di comodo, nella versione vigente ratione temporis, prevedeva per quanto qui rileva, quanto segue: «1. Agli effetti del presente articolo le società per azioni, in accomandita per azioni, a responsabilità limitata, in nome collettivo e in accomandita semplice, nonché le società e gli enti di ogni tipo non residenti, con stabile organizzazione nel territorio RAGIONE_SOCIALEo Stato, si considerano non operativi se l’ammontare complessivo dei ricavi, degli incrementi RAGIONE_SOCIALE rimanenze e dei proventi, esclusi quelli straordinari, risultanti dal conto economico, ove prescritto, è inferiore alla somma degli importi che risultano applicando le seguenti percentuali: a) il 2 per cento al valore dei beni indicati nell’articolo 85, comma 1, lettere c), d) ed e), del testo unico RAGIONE_SOCIALE imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente RAGIONE_SOCIALEa Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e RAGIONE_SOCIALE quote di partecipazione nelle società commerciali di cui all’articolo 5 del medesimo testo unico, anche se i predetti beni e partecipazioni costituiscono
immobilizzazioni finanziarie, aumentato del valore dei crediti; b) il 6 per cento al valore RAGIONE_SOCIALE immobilizzazioni costituite da beni immobili e da beni indicati nell’articolo 8-bis, primo comma, lettera a), del decreto del Presidente RAGIONE_SOCIALEa Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni, anche in locazione finanziaria; per gli immobili classificati nella categoria catastale A/10, la predetta percentuale è ridotta al 5 per cento; per gli immobili a destinazione abitativa acquisiti o rivalutati nell’esercizio e nei due precedenti, la percentuale è ulteriormente ridotta al 4 per cento; per tutti gli immobili situati in comuni con popolazione inferiore a 1.000 abitanti la percentuale è RAGIONE_SOCIALE‘1 per cento; c) il 15 per cento al valore RAGIONE_SOCIALE altre immobilizzazioni, anche in locazione finanziaria. (…) 2. Ai fini RAGIONE_SOCIALE‘applicazione del comma 1, i ricavi e i proventi nonché i valori dei beni e RAGIONE_SOCIALE immobilizzazioni vanno assunti in base alle risultanze medie RAGIONE_SOCIALE‘esercizio e dei due precedenti. (…)».
4.5. Sostiene la ricorrente che i dati di confronto previsti dalla norma citata (ricavi, incrementi RAGIONE_SOCIALE rimanenze e dei proventi) e relativi agli anni di imposta definiti con adesione non potrebbero essere utilizzati in funzione del ‘test di operatività’ previsto dall’artt. 30 cit.

4.6. L’assunto non è fondato.

4.7. Il reddito determinato nell’ambito RAGIONE_SOCIALE‘accertamento con adesione, ben lungi dall’essere figurato o ipotetico, deve ritenersi presumibilmente aderente alla realtà, poiché la sua quantificazione è conseguenza RAGIONE_SOCIALEa rinuncia RAGIONE_SOCIALE parti RAGIONE_SOCIALE‘accordo a coltivare o sollevare rilievi e contestazioni, anche con riguardo alla eventuale riqualificazione o rideterminazione, a fini fiscali, di voci del conto economico.

4.8. Ne consegue pertanto che le risultanze RAGIONE_SOCIALE‘accertamento con adesione, non modificate né messe in discussione dall’Amministrazione, ben possono essere utilizzate ai fini del test di operatività, tanto più che l’ipotetica alternativa logica sarebbe

certamente non quella di precludere l’accertamento per l’anno d’imposta successivo e non oggetto di adesione, ma quella di considerare, a tale riguardo, quanto dichiarato dalla società per le annate poi accertate per adesione, questo sì non più evocabile dall’Amministrazione e comunque, nella fattispecie, pregiudizievole per la società contribuente, dovendosi presumere necessariamente che il reddito dichiarato fosse inferiore a quello poi accertato per adesione, con la conseguenza che i parametri RAGIONE_SOCIALEa non operatività risulterebbero ancor più evidenti.
Con il secondo motivo di ricorso si denuncia, con riferimento all’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., la «Omessa motivazione sulle censure di nullità RAGIONE_SOCIALE‘avviso di accertamento impugnato fatti oggetto di discussione negli atti di causa RAGIONE_SOCIALEa RAGIONE_SOCIALE depositati nel procedimento di impugnazione avanti alla Commissione Tributaria Regionale».

5.1. Con riferimento alla prospettata doglianza va ribadito che l’art. 360, 1° comma, n. 5, c.p.c., riformulato dall’art. 54 d.l. 22 giugno 2012 n. 83, conv. in L. 7 agosto 2012 n. 134, introduce nell’ordinamento un vizio specifico denunciabile per cassazione, relativo all’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo RAGIONE_SOCIALEa sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia carattere decisivo (vale a dire che, se esaminato, avrebbe determinato un esito diverso RAGIONE_SOCIALEa controversia); ne consegue che, nel rigoroso rispetto RAGIONE_SOCIALE previsioni degli art. 366, 1 comma, n. 6, e 369, 2 comma, n. 4, c.p.c., il ricorrente deve indicare il «fatto storico», il cui esame sia stato omesso, il «dato», testuale o extratestuale, da cui esso risulti esistente, il «come» e il «quando» tale fatto sia stato oggetto di discussione processuale tra le parti e la sua «decisività», fermo restando che l’omesso esame di elementi istruttori non integra, di per sé, il vizio denunciato qualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque
preso in considerazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie (cfr. ex multis, Sez. un. 22/9/2014 n. 19881, Sez. un. 7/4/2014 n.8053; Cass. n. 27415 del 29/10/2018; di recente v. Cass. n. 9664/2023).

5.2. Nel caso di specie il motivo, pur poco analitico, trova comunque ausilio, per quanto attiene al requisito RAGIONE_SOCIALEa autosufficienza, nello specifico richiamo, operato nella parte narrativa RAGIONE_SOCIALEa sentenza impugnata, alle controdeduzioni RAGIONE_SOCIALEa società contribuente ed in particolare a quelle, già spese in primo grado a sostegno del ricorso accolto dalla CTP, inerenti alle voci contabili utilizzate e alle modalità applicate dall’Ufficio al fine del c.d. calcolo di operatività.
5.3. In merito a tali deduzioni che pure, come si è detto, sono state richiamate nella sentenza impugnata, nulla ha in concreto motivato la CTR, essendosi limitata ad affermare che «non si rinvengono negli atti di causa quei generici rilievi lamentati dalla parte resistente».

In conclusione, rigettato il primo motivo di ricorso ed accolto il secondo, la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nel rispetto dei principi sopra illustrati, nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso nei termini di cui in motivazione, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 18 e 19 giugno 2024.

Il Presidente

NOME COGNOME

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