Accertamento catastale: la motivazione è obbligatoria

La Corte di Cassazione ha annullato un accertamento catastale emesso dall’Agenzia delle Entrate per la revisione del classamento di alcuni immobili. La decisione si fonda sulla radicale carenza di motivazione dell’atto, che non specificava i criteri, i dati e le metodologie usate per determinare la variazione. La Corte ha ribadito che un generico riferimento allo scostamento tra valore di mercato e valore catastale non è sufficiente a garantire il diritto di difesa del contribuente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 14 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento Catastale: L’Obbligo di Motivazione Dettagliata è Inderogabile

Un recente provvedimento della Corte di Cassazione ha riaffermato un principio fondamentale a tutela del contribuente: l’accertamento catastale, anche quando deriva da una revisione “massiva” di un’intera area, deve essere motivato in modo chiaro, specifico e completo. In assenza di una motivazione che permetta di comprendere l’iter logico-giuridico seguito dall’amministrazione finanziaria, l’atto è da considerarsi nullo. Vediamo nel dettaglio i fatti e le ragioni di questa importante decisione.

I Fatti di Causa

Il caso trae origine da un avviso di accertamento notificato dall’Agenzia delle Entrate a dei contribuenti, proprietari di immobili in una specifica microzona di una grande città italiana. L’atto disponeva una variazione del classamento catastale e, di conseguenza, della rendita, nell’ambito di una più ampia procedura di riclassificazione dell’intera area.
I contribuenti hanno impugnato l’avviso, ma il loro ricorso è stato respinto sia in primo grado dalla Commissione Tributaria Provinciale, sia in appello dalla Commissione Tributaria Regionale. Quest’ultima, in particolare, aveva ritenuto che, trattandosi di una procedura di “revisione massiva”, l’obbligo di motivazione potesse considerarsi assolto con la semplice indicazione della consistenza, categoria e classe accertate, senza la necessità di specificare le caratteristiche del singolo immobile.
I contribuenti, non soddisfatti della decisione, hanno proposto ricorso per cassazione.

La Decisione della Corte e l’Onere Probativo nell’Accertamento Catastale

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso dei contribuenti, ritenendolo fondato e assorbente rispetto agli altri. La sentenza impugnata è stata cassata e, decidendo nel merito, la Corte ha accolto l’originario ricorso dei proprietari, annullando l’accertamento. Il fulcro della decisione risiede nella violazione dell’obbligo di motivazione che grava sull’amministrazione finanziaria.

La Necessità di una Motivazione Trasparente

La Corte ha ribadito il suo orientamento consolidato, secondo cui l’atto con cui si procede alla revisione del classamento deve contenere una motivazione rigorosa, completa e razionale. Non è sufficiente un generico riferimento allo scostamento tra il valore di mercato e il valore catastale nella microzona di riferimento.
L’amministrazione ha l’onere di spiegare nel dettaglio:
1. La fase preliminare: I criteri e i presupposti di fatto che hanno portato a identificare una specifica microzona come “anomala”, ovvero con una crescita dei valori di mercato significativamente superiore alla media comunale.
2. La fase applicativa: I parametri, i fattori determinativi e i criteri utilizzati per applicare la riclassificazione alla singola unità immobiliare.

I Quattro Parametri Essenziali per un Corretto Accertamento Catastale

Per un corretto accertamento catastale basato su una revisione di microzona, l’Agenzia deve identificare, calcolare e documentare con precisione quattro parametri fondamentali:
– Il valore medio di mercato della microzona specifica.
– Il valore catastale medio della microzona specifica.
– Il valore di mercato medio dell’intero territorio comunale.
– Il valore catastale medio dell’intero territorio comunale.

L’avviso di accertamento deve esplicitare le fonti, i metodi di rilevazione, i criteri di elaborazione e le tecniche statistiche utilizzate per ottenere questi dati, per consentire al contribuente un controllo effettivo sulla legittimità dell’operato dell’ufficio.

Le Motivazioni

La Corte Suprema ha chiarito che l’obbligo di motivazione non è un mero adempimento formale, ma uno strumento essenziale per garantire il diritto di difesa del contribuente, tutelato anche a livello costituzionale. L’amministrazione finanziaria non può limitarsi a presentare il risultato finale del suo operato (l’aumento della rendita), ma deve rendere trasparente l’intero processo che ha condotto a quel risultato.
Nel caso di specie, l’avviso di accertamento era completamente silente su tutti questi aspetti. Non spiegava come fossero stati determinati i parametri, quali fossero le fonti dei dati, né come la revisione generale della microzona si fosse tradotta nello specifico aumento di classe per l’immobile dei ricorrenti. Questa “radicale lacuna motivazionale” rende l’atto illegittimo, poiché impedisce al cittadino di comprendere le ragioni della pretesa tributaria e, di conseguenza, di contestarle efficacemente in giudizio. La Corte sottolinea che queste lacune non possono essere colmate successivamente nel corso del processo, poiché l’oggetto del contendere è delimitato fin dall’inizio dal contenuto dell’atto impugnato.

Le Conclusioni

La decisione rafforza la posizione del contribuente di fronte a procedure di riclassamento catastale “di massa”. Essa stabilisce in modo inequivocabile che la semplificazione operativa non può andare a discapito della trasparenza e del diritto alla difesa. Per i proprietari di immobili, ciò significa che un avviso di accertamento generico, privo di dati concreti e della spiegazione del metodo di calcolo, può e deve essere impugnato con buone probabilità di successo. Per l’Agenzia delle Entrate, la sentenza rappresenta un monito a strutturare i propri atti in modo più dettagliato e documentato, fornendo fin da subito tutti gli elementi necessari a giustificare la propria pretesa e a consentire un contraddittorio informato.

È sufficiente che l’Agenzia delle Entrate indichi la discrepanza tra valore di mercato e valore catastale per giustificare un accertamento catastale?
No, secondo la Corte non è sufficiente. L’atto non può fare un riferimento generico al rapporto tra valore di mercato e valore catastale, ma deve specificare in modo dettagliato le fonti, i modi e i criteri con cui i dati sono stati ricavati ed elaborati.

Quali informazioni deve contenere un avviso di accertamento catastale per essere considerato validamente motivato?
L’avviso deve indicare chiaramente i presupposti di fatto della revisione, i parametri utilizzati (valore medio di mercato e catastale della microzona e dell’intero comune), i criteri di calcolo, le fonti dei dati e le modalità con cui la revisione generale si applica alla singola unità immobiliare.

In caso di “revisione massiva” di una microzona, l’obbligo di motivazione per l’accertamento catastale è meno stringente?
No, al contrario. La Corte, richiamando anche una pronuncia della Corte Costituzionale, afferma che proprio a causa del carattere “diffuso” dell’operazione, l’obbligo di motivazione deve essere assolto in maniera particolarmente rigorosa per porre il contribuente in condizione di conoscere le concrete ragioni che giustificano il provvedimento.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 4692 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 4692 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: LIBERATI NOME

Data pubblicazione: 22/02/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 6125/2020 R.G. proposto da :

COGNOME NOMECOGNOME NOMECOGNOME rappresentati e difesi da ll’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE

-ricorrente-

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE UFFICIO PROVINCIALE DI ROMA TERRITORIO, rappresentata e difesa dall’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO . (ADS80224030587)

-controricorrente-

avverso la SENTENZA della Commissione tributaria regionale del Lazio, sede di ROMA, n. 4223/2019 depositata il 11/07/2019.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 29/01/2025 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

L’Agenzia delle Entrate ha notificato al contribuente, odierno ricorrente, in qualità di proprietario di unità immobiliari site in Roma, microzona Trieste-INDIRIZZO, un avviso di accertamento di variazione catastale, nell’ambito della procedura di riclassificazione dell’intera area.

Il contribuente ha proposto ricorso avverso tale provvedimento, innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Roma la quale ha emesso la sentenza n. 7055/2017 con la quale ha respinto il ricorso proposto dal contribuente.

Tale decisione è stata impugnata dal contribuente innanzi alla Commissione tributaria regionale del Lazio, la quale, con la sentenza in epigrafe indicata, ha respinto l’appello ritenendo che la procedura di ‘revisione massiva’ relativa al classamento dell’immobile non richiedesse, sotto il profilo della motivazione, la indicazione delle caratteristiche specifiche dell’immobile e che in ragione della ubicazione fosse giustificato l’aumento. L’obbligo di motivazione può ritenersi osservato, ad avviso della CTR, anche mediante la semplice indicazione della consistenza, della categoria e della classe accertati dall’ufficio.
Avverso la suddetta sentenza di gravame il contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a n. 5 motivi, cui ha resistito con controricorso l’Agenzia delle Entrate

Parti ricorrenti hanno successivamente depositato memoria illustrativa ai sensi dell’art. 381. bis .1 c.p.c.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Le parti ricorrenti propongono cinque distinti motivi di ricorso.

1.1. Con il primo motivo di ricorso, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c. , si deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 1 c. 335 della l. 311/2004, nonché dell’art. 7 della l. 212/2000. L a sentenza impugnata avrebbe errato nel ritenere sufficientemente motivato l’accertamento catastale, facendo riferimento al solo rapporto tra il valore di mercato e valore catastale.

1.2. Con il secondo motivo di ricorso, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., si deduce la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 1 c. 335 della l. 311/2004, nonché dell’art. 61 d.P.R. 1142/1949. Il giudice del gravame avrebbe errato nel non tenere conto

dei caratteri specifici di ciascuna unità immobiliare e senza operare un sopralluogo.

1.3. Con il terzo motivo di ricorso, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., si deduce la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 1 c. 335 della l. 311/2004. La sentenza avrebbe errato riguardo alla comparazione dell’immobile con altre unità abitative usate a supporto della variazione catastale.

1.4. Con il quarto motivo di ricorso, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., deduce la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 2696 c.c.: la decisione gravata non avrebbe fatto corretto uso dei principi dell’ onus probandi .

1.5. Con il quinto motivo di ricorso, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c., si deduce l ‘esistenza di una motivazione apparente, in relazione all’art. 118 disp. att. c.p.c. nonché agli artt. 36 e 61 d.Lgs. n. 546/1992.

Il primo motivo è fondato, ed assorbe gli altri.

La questione prospettata nel primo motivo di ricorso è stata già affrontata da questa Corte, in plurime occasioni, con orientamento dal quale non vi è ragione alcuna di discostarsi (di recente, ex plurimis, Cass. 9035/2024, 30448/2024 e 31096/23 che richiama Cass., Sez. VI/T, 23 febbraio 2022, 12025; Cass., Sez. VI/T, 23 gennaio 2020, n. 1543; Cass., Sez. T, 11 settembre 2019, n. 22671; Cass., Sez. VI/T, 23 ottobre 2019, n. 27180).

3.1. Le censure, che attengono alla questione su quale debba essere il contenuto motivazionale minimo necessario dell’atto di accertamento per rendere adeguato a parametri di tutela del contribuente e di trasparenza amministrativa la revisione parziale, ai sensi dell’articolo l, comma 335, della legge 311 del 2004, del classamento delle unità immobiliari di proprietà privata site in microzone comunali c.d. anomale, vanno accolte;

3.2. in questa prospettiva giova ricordare che il nostro ordinamento catastale prevede tre ipotesi di revisione del classamento di un immobile urbano su iniziativa dell’amministrazione comunale;

3.3. la prima è quella prevista dalla legge n. 662 del 1996, art. 3, comma 58, secondo cui il Comune può chiedere l’intervento dell’Agenzia delle entrate per ottenere la revisione del classamento di un immobile, sia quando il classamento stesso risulti non aggiornato sia quando esso risulti palesemente non congruo rispetto a fabbricati similari e aventi medesime caratteristiche;

3.4. altra ipotesi è quella prevista dall’articolo l, comma 336, della legge 311 del 2004 e riguarda il classamento di immobili non dichiarati ovvero di immobili che abbiano subito variazioni edilizie non denunziate;

3.5. la terza ipotesi è quella della cui applicazione si tratta nel presente giudizio ed è prevista dal comma 335 del medesimo articolo l della legge 311 del 2004, che così dispone: «La revisione parziale del classamento delle unità immobiliari di proprietà privata site in microzone comunali, per le quali il rapporto tra il valore medio di mercato individuato ai sensi del regolamento di cui al decreto del Presidente della Repubblica 23 marzo 1998, n. 138 (in realtà tale regolamento non fornisce prescrizioni idonee a stabilire le modalità di rilevazione e di determinazione dei valori medi di mercato, neppure attraverso il richiamo agli articoli da 145 a 26 del regolamento approvato con D.P.R. 1142 del 1949), e il corrispondente valore medio catastale ai fini dell’applicazione dell’imposta comunale sugli immobili si discosta significativamente dall’analogo rapporto relativo all’insieme delle microzone comunali, è richiesta dai comuni agli Uffici provinciali dell’Agenzia del territorio. Per i calcoli di cui al precedente periodo, il valore medio di mercato è aggiornato secondo le modalità stabilite con il provvedimento di cui al comma 339 (ndr. il comma 339, in realtà, riguarda il provvedimento del direttore dell’agenzia delle entrate con
cui sono stabilite le modalità tecniche e operative per l’applicazione delle disposizioni di cui ai commi 336 e 337, nulla quindi che interessi l’aggiornamento dei valori medi di mercato, e tale incongruenza testuale aggiunge un elemento di ulteriore difficoltà al già non agevole compito di interpretare con precisione la norma per quanto riguarda la definizione ed il calcolo dei suoi parametri numerici e quindi, in definitiva, per quanto riguarda la definizione e l’accertamento dei presupposti per l’applicazione di essa). L’Agenzia del territorio, esaminata la richiesta del comune e verificata la sussistenza dei presupposti, attiva il procedimento revisionale con provvedimento del direttore dell’Agenzia medesima»;
3.6. è necessario sottolineare, in premessa, che le tre ipotesi di revisione del classamento sono tra loro distinte ed hanno presupposti, condizioni e procedure diverse;

3.7. ne consegue che, se l’amministrazione ha fatto ricorso ad una di tali ipotesi, non può poi, nel corso del giudizio, legittimare la sua pretesa invocando condizioni e fattori che non siano rilevanti per la specifica procedura di revisione intrapresa, anche se essi siano in ipotesi idonei a giustificare la revisione del classamento nel quadro di una procedura diversa;

3.8. le causae petendi delle tre diverse ipotesi di revisione non sono quindi interscambiabili tra di loro e non possono essere sostituite in itinere, ed in questa prospettiva è stato infatti affermato che l’attribuzione d’ufficio di un nuovo riclassamento impone all’amministrazione di specificare in modo chiaro nell’avviso di accertamento le ragioni della modifica senza alcuna possibilità per l’Ufficio di addurre, in giudizio, cause diverse rispetto a quelle enunciate nell’atto nell’evidente fine di delimitare l’oggetto dell’eventuale giudizio contenzioso (cfr. Cass. n. 22900/2017);
3.9. con riferimento a ciascuna delle tre ipotesi di revisione del classamento sopra indicate questa Corte ha avuto più volte modo di

enunciare la regola della necessità di una rigorosa – e cioè completa, specifica e razionale – motivazione dell’atto di riclassamento, ma questa esigenza di rigore e di specificità si pone anche nel senso della illegittimità di improprie commistioni tra i profili motivazionali funzionali ad un tipo di riclassamento con quelli invece collegabili a riclassamenti di tipo diverso;

3.10. va in particolare considerato, a tal riguardo, che, mentre le prime due delle tre suddette ipotesi di revisione del classamento dipendono da (e debbono quindi essere motivate con riferimento a) fattori intrinseci specificamente riguardanti il singolo immobile considerato, la terza ipotesi, che è quella che qui viene in esame, prevede invece un riclassamento dovuto, almeno in via principale, a fattori estrinseci di carattere per così dire generale o collettivo;

3.11. con riferimento a tale ultima previsione le sezioni unite (Cass., sez. un., 18 aprile 2016, n. 7665, p. 11) hanno chiarito che, quando si procede all’attribuzione di ufficio di un nuovo classamento ad un’unità immobiliare a destinazione ordinaria, l’Agenzia competente deve specificare se il mutamento è dovuto ad una risistemazione dei parametri relativi alla microzona in cui si colloca l’unità immobiliare e, nel caso, indicare l’atto con cui si è provveduto alla revisione dei parametri relativi alla microzona, a seguito di significativi e concreti miglioramenti del contesto urbano ( … ), trattandosi di uno dei possibili presupposti del classamento ( … ) e cioè di uno dei possibili fattori che possono determinare un aumento straordinario superiore alla media) del valore economico medio delle unità immobiliari presenti nella zona;
3.12. in particolare quando si tratta di un mutamento di rendita inquadrabile nella revisione del classamento delle unità immobiliari private site in microzone comunali ai sensi della L. 30 dicembre 2004, n. 311, art. l, comma 335, la ragione giustificativa non è la mera evoluzione del mercato immobiliare, né la mera richiesta del Comune, bensì l’accertamento di una modifica nel valore degli immobili presenti

nella microzona, attraverso le procedure previste dal successivo comma 339 ed elaborate con la det. direttoriale del 16 febbraio 2005 (G.U. n. 40 del 18 febbraio 2005), cui sono allegate linee guida definite con il concorso delle autonomie locali;

3.13. nello specifico, l’intervento è possibile nelle microzone «per le quali il rapporto tra il valore medio di mercato (…) e il corrispondente valore medio catastale si discosta significativamente dall’analogo rapporto relativo all’insieme delle microzone comunali» (comma 335);

3.14. per il D.P.R. 23 marzo 1998, n. 138, art. 2, comma l, la microzona è una porzione del territorio comunale, spesso coincidente con l’intero Comune, che presenta omogeneità nei caratteri di posizione, urbanistici, storico-ambientali, socioeconomici, nonché nella dotazione dei servizi e infrastrutture urbane; in ciascuna microzona le unità immobiliari sono uniformi per caratteristiche tipologiche, epoca di costruzione e destinazione prevalenti;

3.15. questo insieme di disposizioni ribadisce e presuppone che il singolo classamento debba avvenire mediante l’utilizzo e la modifica del reticolo di microzone, avente portata generale in ambito comunale;

3.16. si tratta di atti amministrativi, non dissimili da altri di valenza urbanistica e di natura pianificatoria o programmatoria per la P.A., essendo volti a risolvere specifici problemi tecnico-estimativi posti in astratto dall’ordinamento fiscale e destinati ad operare nei confronti di una generalità indeterminata di destinatari, individuabili solo ex post;

3.17. la norma, come è stato più volte evidenziato, prima da questa Corte (cfr. sentenza n. 21176/2016) e poi anche dalla Corte costituzionale (sentenza n. 249/2017), è diretta ad attenuare gli squilibri impositivi che possono verificarsi, per effetto della intrinseca variabilità dei valori di mercato degli immobili, nell’applicazione di un sistema impositivo basato invece su valori tendenzialmente stabili come sono di fatto le rendite catastali;

3.18. il sistema in esame prende in considerazione, in particolare, il fattore di determinazione del valore economico dell’immobile e della sua redditività costituito dalla sua posizione, congiuntamente alla considerazione dell’esistenza di zone omogenee che registrano incrementi dei valori medi di mercato significativamente maggiori di quelli che interessano la generalità del territorio comunale;

3.19. questi fenomeni di maggior crescita dei valori medi di mercato (con conseguente maggiore divaricazione rispetto alle corrispondenti rendite catastali) possono essere determinati da diversi fattori la varietà dei quali corrisponde alla varietà dei fattori che possono influenzare l’andamento della domanda e la diversificazione di essa (con riferimento sia alle compravendite che alle locazioni), in quanto vi può essere, ad esempio, la valorizzazione di centri storici prima degradati e tutta quella varietà di altre manifestazioni del fenomeno c.d. di gentrificazione per cui divengono appetibili come indirizzi residenziali di buon livello socioeconomico anche zone prima considerate popolari o ultrapopolari o addirittura degradate, con conseguente generalizzazione di opere di restauro e ristrutturazione ad opera dei privati, oppure vi può essere la valorizzazione di zone abitative dovuta a particolari, specifiche migliorie urbanistiche o ambientali o ad altri fattori comunque idonei ad influenzare la domanda immobiliare;
3.20. tali circostanze, peraltro, rilevano esclusivamente sul piano probatorio, nel senso che le stesse possono spiegare e quindi rendere verosimile l’affermazione di una crescita anomala (e cioè significativamente superiore a quella che si riscontra nella generalità del territorio comunale) del valori di mercato degli immobili di quella specifica microzona, ma quel che conta sul piano sostanziale è la risultante economica e cioè il maggior incremento del valore medio di mercato di quella zona rispetto all’incremento del valore medio di mercato degli immobili nell’intero territorio comunale;
3.21. per effettuare tale valutazione comparativa degli incrementi di valore, la norma utilizza come termine di partenza il valore della rendita catastale, sulla base dell’implicito presupposto che essa sia stata determinata a suo tempo, per tutti gli immobili, in misura equivalente al rispettivo valore di mercato o comunque ad una pari quota di esso, ed in tal modo, la revisione di cui al comma 335 è funzionale alla presa in considerazione, a fini di perequazione e riallineamento, degli incrementi di valore di mercato interessanti l’intera microzona – e quindi, indirettamente, le unità immobiliari in essa comprese – e non anche a correggere eventuali errori di valutazione in sede di determinazione originaria della rendita catastale relativa alla singola unità immobiliare e neppure ad aggiornare il classamento di esse in dipendenza di migliorie edilizie ad esse apportate;
3.22. ne consegue che se l’amministrazione intende procedere alla revisione del classamento ai sensi dell’articolo l, comma 335 dovrà seguire un iter scomponibile, sul piano funzionale, in due fasi;

3.23. nella prima l’amministrazione – su cui grava sempre l’onere di dedurre e provare la causa petendi giustificativa dell’accertamento ha l’onere di accertare, e preliminarmente, di specificare in modo chiaro, preciso e analitico, e quindi di provare i presupposti di fatto che legittimano nel caso di specie la c.d. riclassificazione di massa, nella seconda fase l’amministrazione ha l’onere di dedurre e provare i parametri, i fattori determinativi ed i criteri per l’applicazione della riclassificazione alla singola unità immobiliare;
3.24. relativamente alla prima fase è preliminare la suddivisione del territorio comunale in microzone che presentino al loro interno i caratteri di omogeneità previsti dall’articolo 2 del Regolamento emanato con D.P.R. 23 marzo 1998 n. 138;

3.25. occorre poi che l’unità immobiliare oggetto di accertamento sia situata in una delle c.d. microzone anomale e cioè in una delle

microzone nelle quali, come prevede il comma 335, il rapporto tra il valore medio di mercato delle unità immobiliari ivi esistenti e il corrispondente valore medio catastale è significativamente maggiore dell’analogo rapporto relativo all’insieme delle microzone comunali;

3.26. nell’ipotesi di cui al comma 335, infatti, la causa petendi non è la mera evoluzione dei valori del mercato immobiliare né ha alcun rilievo che il valore di mercato della singola unità sia superiore di molto o di poco al suo valore catastale, poiché ciò che rileva è esclusivamente la considerazione comparativa dell’andamento dei valori di mercato (in rapporto ai valori catastali) delle varie microzone, nel senso che sono soggette alla revisione del classamento in oggetto solo quelle microzone nelle quali la crescita dei valori di mercato – ed il conseguente loro scostamento dai valori catastali -sono stati significativamente (nel senso specificato in seguito) superiori alla crescita di valore economico e allo scostamento di esso dal valore catastale che si sono verificati, in media, nella generalità delle microzone in cui è suddiviso il territorio comunale;
3.27. a fronte di una norma che, come si è detto, identifica in modo astratto i presupposti per l’identificazione delle l’Amministrazione finanziaria deve assolvere, secondo la regola generale, l’onere di dedurre e provare la sussistenza in fatto dei medesimi presupposti, ma preliminarmente ha l’onere di dichiarare in modo preciso e specifico quale sia l’interpretazione applicativa della normativa da essa concretamente adottata, perché solo così il contribuente è posto in grado di verificare ed eventualmente contestare o riconoscere la legittimità, in diritto e in fatto, dell’operato dell’Amministrazione;
3.28. la Corte costituzionale, nel convalidare la legittimità del peculiare strumento introdotto con la legge finanziaria 2005, (C. cost, l dicembre 2017, n. 249), afferma, peraltro, che l’obbligo della motivazione in considerazione del carattere «diffuso» dell’operazione, deve essere assolto in maniera rigorosa in modo tale da porre il

contribuente in condizione di conoscere le concrete ragioni che giustificano il provvedimento (p. 7 .3), di conseguenza, non può ritenersi congruamente motivato il provvedimento di riclassamento che faccia esclusivamente riferimento in termini sintetici e quindi generici al rapporto tra il valore di mercato ed il valore catastale nella microzona considerata rispetto all’analogo rapporto sussistente nell’insieme delle microzone comunali, e al relativo scostamento ed ai provvedimenti amministrativi a fondamento del riclassamento, senza specificare le fonti, i modi e i criteri con cui questi dati sono stati ricavati ed elaborati (cfr. Cass. n. 3156/2015, Cass. n. 22900/2017; Cass n. 10403/2019; Cass nr 19990/2019 e Cass nr. 23047/2019 tutte concordi nel senso nel richiedere che vengano precisate le ragioni che hanno indotto l’Amministrazione a modificare d’ufficio il classamento originario);
3.29. l’amministrazione comunale è tenuta ad indicare in modo dettagliato quali siano stati gli interventi e le trasformazioni urbane che hanno portato l’area alla riqualificazione non essendo sufficiente far richiamo ad espressioni di stile del tutto avulse dalla situazione concreta (cfr. Cass. n. 3156 del 2015; n. 16643 del 2013; n. 9626 del 2012; n. 19814 del 2012; n. 21532 del 2013; n. 17335 del 2014; n. 16887 del 2014

3.30. occorre invece che il contribuente sia posto in grado di conoscere gli elementi concreti idonei a specificare quei criteri di massima;

3.31. per quanto riguarda, ad esempio, il parametro costituito dal valore medio di mercato delle unità immobiliari comprese nella singola microzona, è necessario che l’amministrazione specifichi e documenti con precisione quali dati sono stati utilizzati ed in quale modo ne è stata effettuata la rilevazione e l’elaborazione per determinare tale valore medio, in quanto la norma non fornisce alcuna specificazione al riguardo né è sufficiente a tal fine il richiamo al

regolamento di cui al D.P.R. 138 del 1998, ovvero al comma 339 del medesimo articolo;

3.32. al fine di consentire al contribuente il controllo sulla legittimità dell’operato dell’amministrazione, così come non è sufficiente il mero richiamo ai termini generici impiegati dalla norma, neppure è sufficiente la mera indicazione in cifra dei risultati, ma è necessario dar conto in modo chiaro e specifico dei metodi con cui sono stati ottenuti tali risultati, dei criteri impiegati e delle tecniche statistiche applicate oltre che della attendibilità dei dati di fatto sui quali si è basata l’elaborazione statistica;
3.33. qualora poi, ai fini dell’individuazione del valore medio di mercato della singola microzona sia stato fatto ricorso oltre che alla rilevazione documentata dei dati reali, quali i prezzi delle compravendite e delle locazioni, anche (oppure in luogo ovvero in aggiunta e integrazione di essi) a fattori indiziari e inferenziali (urbanistici, ambientali o simili ovvero riguardanti le variazioni delle preferenze della clientela) dai quali siano stati inferiti componenti di maggior valorizzazione economica delle unità immobiliari comprese nella microzona, allora l’amministrazione ha l’onere di specificare con precisione e di provare la sussistenza e l’efficacia di tali condizioni fattuali e la correttezza del metodo inferenziale adottato;
3.34. in definitiva, il contribuente deve essere posto in condizione di poter compiutamente controllare e se del caso contestare – sul piano giuridico oltre che sul piano fattuale – la sussistenza dei presupposti per l’applicazione della revisione del classamento di cui al comma 335;

3.35. è evidente, infatti, che per la correttezza della revisione in parola è necessario che siano esattamente identificati, calcolati, rilevati ed elaborati i quattro parametri prescritti dalla norma e cioè: il valore medio di mercato della microzona (per mq); il valore catastale medio della microzona; il valore di mercato medio per l’insieme di tutte le microzone; il valore catastale medio per l’insieme di tutte le microzone;

3.36. in particolare, per questi due ultimi parametri occorre che sia specificato se la media dei valori di mercato e catastali per la generalità degli immobili del territorio comunale sia stata effettuata sulla base dei valori delle singole unità immobiliari ovvero facendo la media dei valori medi delle singole microzone: in questa seconda ipotesi, infatti, il metodo sarebbe stato erroneo se attuato senza i necessari meccanismi di correzione, data la diversa composizione quantitativa delle singole microzone ed i conseguenti ovvi effetti distorsivi;
3.37. parimenti è necessario che siano specificati i criteri in base ai quali è stato operato il rapporto tra valori catastali e valori di mercato, posto che i primi fanno riferimento ai vani ed i secondi ai metri quadri di superficie, il rapporto tra due misure così disomogenee ha bisogno di essere in qualche modo corretto ed occorre dar conto di come ciò sia stato fatto;

1.38. infine occorre che sia specificata la data alla quale fa riferimento la rilevazione della media dei valori medi catastali e la data della rilevazione della media dei valori di mercato, poiché senza una piena coincidenza delle date di rilevazione le comparazioni tra zona e zona ipotizzate dalla norma non hanno alcun senso, ed inoltre, la data di rilevazione dei valori medi di mercato deve essere prossima al provvedimento di riclassificazione e comunque non precedente rispetto ai fenomeni di decrescita dei prezzi degli immobili e dei canoni di locazione quali si sono avuti nei tempi recenti e che, presumibilmente, non erano stati previsti dal legislatore;
3.39. in ogni caso, la mancata specificazione dell’anno di riferimento impedisce al contribuente di effettuare il controllo del dato e di svolgere al riguardo le sue difese;

3.40. riguardo a tutti i profili fin qui esemplificativamente indicati, l’avviso di accertamento in esame nulla dice, sicché il contribuente non è posto in condizioni di sapere alcunché circa i criteri e i modi con cui

tali parametri sono stati determinati e circa le operazioni effettuate per la relativa elaborazione, né queste radicali lacune sono state colmate da specificazioni e integrazioni fornite dall’Agenzia nel corso del giudizio, ed a questo difetto radicale di motivazione circa la sussistenza e, preliminarmente, l’identificazione dei presupposti per la revisione del classamento ex articolo 1, comma 335, della legge 301 del 2004 si aggiunge poi un altrettanto radicale difetto di motivazione circa i criteri utilizzati per tradurre il riallineamento della microzona in questione in specifica rideterminazione delle rendite catastali delle unità immobiliari in essa situate;
3.41. come si è detto all’inizio, infatti, una volta accertata la sussistenza dei presupposti per l’applicazione della revisione di cui al comma 335, l’Amministrazione ha l’onere di dedurre e provare i parametri, i fattori determinativi ed i criteri per l’applicazione della riclassificazione alla singola unità immobiliare;

3.42. anche per questo profilo la norma non contiene disposizioni applicative espresse e tanto meno disposizioni di dettaglio, ed il problema interpretativo che qui si pone è peraltro risolvibile sulla base della finalità perequativa e di riallineamento tra le varie microzone che rappresenta l’obiettivo della revisione prevista dalla norma in esame;

3.43. il presupposto è la sussistenza di microzone nelle quali il rapporto tra il valore medio di mercato e il corrispondente valore medio catastale si discosta significativamente (e cioè per più del 35 per cento, salva maggiore determinazione comunale) dall’analogo rapporto relativo all’insieme delle microzone comunali;

3.44. la finalità della revisione è quella di riallineare i rapporti tra valori medi di mercato e valori medi catastali, riducendo il rapporto (e cioè aumentando il denominatore rappresentato dalle rendite catastali) delle microzone in cui esso è attualmente maggiore di oltre il 35 per cento rispetto al rapporto tra valore di mercato e valore catastale mediamente presente sul territorio comunale;

3.45. ne consegue che la rendita catastale di ciascuna unità immobiliare compresa nella microzona «anomala» potrà essere aumentata in misura percentualmente corrispondente a quella necessaria e sufficiente per rendere il rapporto tra il valore medio di mercato ed il valore medio catastale delle unità immobiliari della microzona non superiore per più del 35 per cento rispetto all’analogo rapporto relativo all’insieme delle microzone comunali;

3.46. l’amministrazione deve quindi dedurre e dimostrare di aver utilizzato, per la riclassificazione in esame, criteri e metodi corrispondenti alle finalità meramente perequative e di riallineamento della procedura in esame, specificando quali siano state le operazioni compiute e i dati utilizzati, al fine di consentire al contribuente il controllo e la difesa, in fatto e in diritto, anche rispetto a questa fase applicativa della revisione per microzone;

3.47. anche per questi profili, tuttavia, l’accertamento si rivela lacunoso, poiché nel provvedimento impugnato, come emerge dalla sentenza impugnata, non sono in alcun modo illustrate le ragioni che nel concreto hanno giustificato il passaggio dalla originaria classe alla classe nuova, mentre invece deve essere illustrato in quale modo la dedotta maggiore divaricazione zonale del rapporto tra valori di mercato e rendite catastali abbia potuto tradursi, nella specie, in un aumento della rendita catastale attribuita all’unità immobiliare oggetto di accertamento, così come devono essere specificati i criteri e i modi con cui vengono identificati, calcolati, rilevati ed elaborati i quattro parametri prescritti dalla norma e cioè: il valore medio di mercato della microzona (per mq); il valore catastale medio della microzona; il valore di mercato medio per l’insieme di tutte le microzone; il valore catastale medio per l’insieme di tutte le microzone, ed il mero richiamo ad espressioni di stile del tutto avulse dalla situazione concreta non soddisfa l’obbligo motivazionale nei termini sopra precisati;
3.48. si tratta, come è evidente, di formulazioni del tutto prive di specificità e determinatezza ed in ordine alle quali sarebbe impossibile l’opera di traduzione in una precisa percentuale di aumento della rendita catastale delle singole unità immobiliari.

3.49. tali espressioni, infatti, non sono idonee ad indicare i criteri e i modi con cui sono identificati, calcolati, rilevati ed elaborati i quattro parametri prescritti dalla norma e cioè: il valore medio di mercato della microzona (per mq); il valore catastale medio della microzona; il valore di mercato medio per l’insieme di tutte le microzone; il valore catastale medio per l’insieme di tutte le microzone.

3.50. Il motivo è dunque fondato.

Sulla base di tutte le considerazioni che precedono, accolto il ricorso (assorbiti il secondo, terzo e quarto motivo) e cassata la sentenza impugnata, va accolto l’originario ricorso del contribuente non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto (art. 384, secondo comma, c.p.c.);

Le spese della fase di merito e di legittimità vanno compensate in ragione della complessità della vicenda e del succedersi nel tempo delle interpretazioni giurisprudenziali ed anche gli oneri processuali della presente fase vanno compensati in ragione della mancanza, alla data di proposizione del ricorso in cassazione, di un consolidato orientamento giurisprudenziale sulla specifica esaminata questione.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbiti gli altri; cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accoglie dell ‘ originario ricorso dei contribuenti; dichiara interamente compensate le spese processuali.

Così deciso in Roma, il 29/01/2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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