Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 9440 Anno 2024
Civile Ord. Sez. 5 Num. 9440 Anno 2024
Presidente: COGNOME NOME
Relatore: NOME
Data pubblicazione: 09/04/2024
ORDINANZA
sul ricorso iscritto al n. 18310/2016 R.G. proposto da: COGNOME NOME, elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE) che lo rappresenta e difende unitamente all’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE)
-ricorrente-
contro
RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVA) che la rappresenta e difende -controricorrente e ricorrente incidentale-
avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. dell’EMILIA ROMAGNA -BOLOGNA n. 192/2016 depositata il 29/01/2016.
Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 18/01/2024 dal Consigliere NOME COGNOME.
Considerato che:
Dalla sentenza impugnata si apprende che COGNOME NOME , di professione commercialista, era attinto dall’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO emesso dall’Ufficio di Carpi dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE sul fondamento di indagini bancarie. L’Ufficio sosteneva che il contribuente non avesse provato movimentazioni ‘ relativamente a vari versamenti e prelevamenti per l’anno 2004 e per complessivi € 7.144.183,43. Quindi, con l’avviso impugnato, recuperava a tassazione l’importo suddetto come compenso percepito per l’attività professionale ex artt. 32, c. 1, n. 2 del DPR 600/73 e n. 51, c. 2, n. 2 del DPR 633/72. Determinava altresì ex art. 37, c. 3 del DPR 600/73 ed art. 67 del TUlR 917/86 una plusvalenza non dichiarata di € 125.000,00 e, visto l’avviso di accertamento nei confronti della società RAGIONE_SOCIALE con cui aveva accertato a carico della società un maggior reddito di impresa per l’anno 2004 di € 12.099,00 e considerato che il contribuente era socio della suddetta società con partecipazione agli utili, nella misura percentuale del 50% , ha proceduto a determinare un maggior reddito di partecipazione nella suddetta società di € 6.049,00′.
Impugnato dal contribuente l’avviso, ‘l ‘Ufficio insisteva per il rigetto facendo però presente che parte del rilievo n. 4 (operazioni extraconto) era stato annullato con provvedimento di autotutela, riducendo l’imponibile da € 6.270.421,00 ad € 1.735.866,00 e rideterminando conseguentemente le imposte e le sanzioni’.
Con sentenza n. 302/02/11, ‘ la CTP di Modena, in parziale accoglimento del ricorso, riduceva i compensi non dichiarati ad € 268.364,13, annullava la plusvalenza accertata, e determinava il
reddito di partecipazione in € 6.060,00 compensando le spese di lite’.
Proponeva appello il contribuente, chiedendo l’integrale annullamento dell’avviso.
Stando alla sentenza impugnata, resisteva l’Ufficio con atto di controdeduzioni; in realtà, dalla lettura di ricorso e controricorso, emerge che anche l’Ufficio aveva proposto appello, prestando acquiescenza su una serie di operazioni, così dettagliate in controricorso: ‘Progr. 273 (entrata di € 5.600); Progr. 280 (entrata di € 3.807,70); Progr. 297 (entrata di € 6.88,30); Progr. 324 (uscita di € 1.090, 73); Progr. 192 (uscita di € 30.000); Progr. 199 (entrata di € 15.000); Progr. 205 (uscita di € 2.350); Progr. 119 (uscita di € 35.731,16); Progr. 138 (uscita di € 61.795,89); Progr. 142 (uscita di € 13.597,25); Progr. 145 (uscita di € 4.932,46); Progr. 146 (uscita di € 12.437,78); Progr. 178 (uscita di € 5.289,67); Progr. 162 (uscita di € 11.865,40)’.
Con la sentenza impugnata, la CTR dell’Emilia -Romagna rigettava l’appello del contribuente, osservando:
Per l’Ufficio non risultano giustificati versamenti per € 74.165,72 e prelievi per € 14.152,14.
Dall’esame degli atti emerge che non è giustificato il versamento di € 20.000,00, in quanto effettuato dalla sorella del contribuente e nella documentazione prodotta non si rileva con certezza che trattavasi di una divisione di eredità, ed i prelievi di € 3.500,00 ed € 4.300,00 in contante devono attribuirsi per le generiche considerazioni del ricorrente, quali spese di studio e per esigenze personali. Equo appare il recupero di € 27.800,00.
Relativamente ai conti correnti cointestati con altri soggetti estranei all’attività professionale. Per l’Ufficio non risultano giustificati i versamenti per € 235.335,60 e per € 390.675,23. Questa Commissione ritiene non giustificato il
solo versamento di € 3.870,00 in quanto durante il contraddittorio il AVV_NOTAIO. COGNOME aveva dichiarato trattarsi di cedole: mentre fra i documenti non si rilevava il pagamento di dette cedole e successivamente affermava nella memoria, che si trattava di eccedenze rispetto ai prelievi e, tenuto conto che il rapporto era cointestato con altre due persone, il recupero ammonta ad € 1.289,87.
Questa Commissione poi non ritiene giustificati: il prelievo di € 37.084,50 in quanto il contribuente aveva affermato che la quota che gli spettava di € 12.360,26 era stata utilizzata per spese familiari e personali; il prelevamento di € 50.000,00, per finanziamento al cognato; l’importo di € 50.000,00 (finanziamento al cognato); di € 5.000,00 (donazione alla figlia), poiché la giustificazione è data da dichiarazioni di strettissimi familiari di € 13.000,00 per spese familiari ricomprese nel prelevamento di € 75.000.00 ed il prelevamento di € 3.500,00 per spese personali.
Si ritiene, di non ridurre, in base alla cointestazione dei c/c; tali ultimi prelevamenti in quanto il contribuente li ha utilizzati per fini personali.
Pertanto il recupero ammonta ad € 134.150,13.
ln ordine ai rapporti bancari facenti capo a terzi soggetti e non rientranti nella disponibilità del contribuente. L’Ufficio ritiene non giustificati versamenti per € 127.150,00.
Detto rilievo va completamente annullato in quanto il contribuente ha dato prova che trattavasi di depositi infruttiferi del 25% del capitale di società costituende ed i relativi conti sono stati estinti dopo le iscrizioni RAGIONE_SOCIALE società nel registro RAGIONE_SOCIALE imprese (la provvista venne fornita dai soci sottoscrittori).
In ordine alle operazioni extra -conto. L’Ufficio recuperava a tassazione l’importo di € 6.270.421,77 e con il
successivo provvedimento di autotutela riduceva ad € 1.735.866,00.
Il contribuente sostiene la nullità del suddetto rilievo per difetto assoluto di motivazione e infondatezza, in quanto non sono stati indicati singolarmente i movimenti contestati, ma comunque ha spiegato che trattavasi di cambi di assegni tratti dalla propria clientela ed utilizzati per il pagamento di modelli F23 e F24 e di imposte e contributi.
Questa Commissione ritiene equo annullare il suddetto rilievo in quanto, mentre l’RAGIONE_SOCIALE non ha allegato all’avviso il dettaglio completo dell’importo contestato, avendo evidenziato nell’allegato soltanto 42 operazioni, non ha prodotto il provvedimento di autotutela, non ha dedotto o controdedotto alle ulteriori memorie illustrative il contribuente ha dimostrato invece, che le operazioni si riferivano ad assegni in entrata che trovavano perfetta coincidenza a movimenti in uscita, per il pagamento di imposte per conto dei clienti e la residua somma era frutto o di duplicazioni da parte dell’Ufficio o di movimenti di cui si è fornit la contabile bancaria per giustificare dette operazioni.
Sulle operazioni del conto corrente personale B.P.E.R. 1190. L’Ufficio ritiene non giustificati versamenti per € 165.593,49 e prelevamenti per € 185.742,00.
Questa Commissione, invece, ritiene non giustificati soltanto i versamenti per € 53.200,00, in quanto la documentazione prodotta non dimostra quanto asserito in parte dal contribuente, in quanto il nome di COGNOME NOME non compare; l versamento di € 30.000,00 effettuato dalla sorella NOME, nell’ambito della divisione ereditaria, in quanto ciò si rileva con certezza; il versamento di € 1.000,00 in quanto non documentato; il versamento di € 6.139,00 in
quanto la sola fotocopia di detti assegni non ha rilievo probatorio; il versamento di € 2.583,00 in quanto la fotocopia della quietanza rilasciata alla Fibok da parte del COGNOME, non reca la data certa. Per quanto attiene ai prelevamenti, questa Commissione ritiene privi di giustificazione: € 1.500,00 per spese personali -€ 1.250,00 -€ 1.945,00 -€ 2.200,00 -€ 2.297,00 -€ 4.300,00 in quanto dai documenti prodotti non risulta la certezza che detti importi siano stati utilizzati per far fronte al pagamento di varie fatture e dell’ICI, in quanto non risulta la coincidenza tra gli importi e la data. Il recupero ammonta pertanto ad € 106.414,00.
In ordine alla plusvalenza di € 125.000,00 contestata al COGNOME, questa Commissione ritiene che quanto ha prospettato l’Ufficio, per l’ipotesi di interposizione fittizia non è supportato da elementi di prova, bensì da supposizioni che peraltro non sono state smentite dallo stesso Ufficio, allorquando con altro avviso contesta e tassa la medesima plusvalenza in capo alla società RAGIONE_SOCIALE, riconoscendo implicitamente, che la plusvalenza non è imputabile al ricorrente in quanto riferita alla società, senza che vi sia alcuna interposizione fittizia o reale. In ordine poi al recupero del maggior reddito di partecipazione in capo al contribuente (socio della Fibok al 50%) e tenendo conto di un precedente, relativo al rigetto di un ricorso della società avverso l’avviso di accertamento, si deve confermare in € 6.060,00 il reddito di partecipazione del contribuente per l’anno 2004.
Propone ricorso per cassazione il contribuente con tre motivi. Resiste l’RAGIONE_SOCIALE con controricorso, spiegando altresì ricorso incidentale con un motivo.
Considerato che:
Con il primo motivo si denuncia: ‘ Violazione o falsa applicazione dell’art. 32 del DPR n. 600/1973 comma 7 e art. 51 n. 7 DPR 633/1972’. La CTR ha sostanzialmente invertito l’onere probatorio, disconoscendo le giustificazioni fornite dal contribuente per ogni singola operazione.
1.1. Il motivo è inammissibile.
Sotto le spoglie della denuncia di una violazione di legge, esso, in realtà, mira ad ottenere da questa RAGIONE_SOCIALE, in violazione di canoni e limiti del giudizio di legittimità, una rivisitazione, in senso più favorevole per il contribuente, del giudizio di merito.
In tal guisa, esso scivola altresì in censure prettamente motivazionali (come reso evidente dal seguente passaggio: ‘La motivazione addotta dalla CTP confermata dalla CTR è carente e lacunosa, oltre che illogica ‘), senza rappresentare una totale assenza o una mera apparenza od un’insanabile contraddizione della motivazione della sentenza impugnata sì da renderla ‘tamquam non esset’: unico vizio, questo, consentito in tema di motivazione dalla vigente formulazione dell’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ.
Esso, oltretutto, incorre in difetto di precisione ed autosufficienza, a misura che fa riferimento ad imprecisati documenti prodotti, senza localizzarli, senza indicarne anche solo per sommi capi i contenuti e senza finanche evidenziarne l’attitudine dimostrativa RAGIONE_SOCIALE tesi sostenute.
Esso, altresì e comunque, è manifestamente infondato, in quanto la CTR ha prestato osservanza alla giurisprudenza di legittimità.
Invero questa S.C. insegna che, ‘in tema di accertamenti bancari, gli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972 prevedono una presunzione legale in favore dell’erario che, in quanto tale, non necessita dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dall’art. 2729 c.c. per le
presunzioni semplici, e che può essere superata dal contribuente attraverso una prova analitica, con specifica indicazione della riferibilità di ogni versamento bancario, idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non attengono ad operazioni imponibili, cui consegue l’obbligo del giudice di merito di verificare con rigore l’efficacia dimostrativa RAGIONE_SOCIALE prove offerte dal contribuente per ciascuna operazione e di dar conto espressamente in sentenza RAGIONE_SOCIALE relative risultanze’ (cfr., ad es., Sez. 5, n. 13112 del 30/06/2020, Rv. 658392-01). In ragione di quanto precede, la presunzione ‘consente all’Amministrazione finanziaria di riferire ‘de plano’ ad operazioni imponibili i dati raccolti in sede di accesso ai conti correnti bancari del contribuente’ (Sez. 5, n. 10249 del 26/04/2017, Rv. 644098 -01). Ciò significa che, ‘qualora l’accertamento effettuato dall’Ufficio finanziario si fondi su verifiche di conti correnti bancari, l’onere probatorio dell’Amministrazione è soddisfatto, secondo l’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973, attraverso i dati e gli elementi risultanti dai conti predetti, determinandosi un’inversione dell’onere della prova a carico del contribuente, il quale deve dimostrare, con una prova, non generica, ma analitica, per ogni versamento bancario, che gli elementi desumibili dalla movimentazione bancaria non sono riferibili ad operazioni imponibili’ (in termini, da ultimo, Sez. 5, n. 15857 del 29/07/2016, Rv. 64061801). Donde, ‘poiché il contribuente ha l’onere di superare la presunzione posta dagli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972, dimostrando in modo analitico l’estraneità di ciascuna RAGIONE_SOCIALE operazioni a fatti imponibili, il Giudice di merito è tenuto ad effettuare una verifica rigorosa in ordine all’efficacia dimostrativa RAGIONE_SOCIALE prove fornite dallo stesso, rispetto ad ogni singola movimentazione, dandone compiutamente conto in motivazione’ (Sez. 6-5, n. 10480 del 03/05/2018, Rv. 648064-01). Ne consegue che ‘l’utilizzazione dei dati acquisiti presso le aziende di credito
quali prove presuntive di maggiori ricavi o operazioni imponibili, ai sensi degli artt. 32, comma 1, n. 2, secondo periodo, del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51, comma 2, n. 2, del d.P.R. n. 633 del 1972, non è subordinata alla prova che il contribuente eserciti attività d’impresa o di lavoro autonomo, atteso che, ove non sia contestata la legittimità dell’acquisizione dei dati risultanti dai conti correnti bancari, i medesimi possono essere utilizzati sia per dimostrare l’esistenza di un’eventuale attività occulta (impresa, arte o professione), sia per quantificare il reddito da essa ricavato, incombendo al contribuente l’onere di provare che i movimenti bancari che non trovano giustificazione sulla base RAGIONE_SOCIALE sue dichiarazioni non sono fiscalmente rilevanti’ (così, da ultimo, Sez. 5, n. 25812 del 23/09/2021, Rv. 662241-01).
Con il secondo motivo si denuncia mancata applicazione di C. Cost. n. 228 del 2014. La sentenza di cui si tratta è rilevante nella specie perché la maggior parte dei rilievi si fonda su prelevamenti.
2.1. Il motivo è fondato e merita accoglimento.
In effetti, la sentenza impugnata non fa applicazione di C. Cost. n. 228 del 2014.
Questa SRAGIONE_SOCIALE in proposito ha peraltro avuto modo di precisare quanto segue:
-‘In tema di accertamento, resta invariata la presunzione legale posta dall’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 con riferimento ai versamenti effettuati su un conto corrente dal professionista o lavoratore autonomo, sicché questi è onerato di provare in modo analitico l’estraneità di tali movimenti ai fatti imponibili, essendo venuta meno, all’esito della sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014, l’equiparazione logica tra attività imprenditoriale e professionale limitatamente ai prelevamenti sui conti correnti’ (Sez. 5, n. 22931 del 26/09/2018, Rv. 650334 -01);
-‘In tema d’imposte sui redditi, la presunzione legale (relativa) della disponibilità di maggior reddito, desumibile dalle risultanze dei
conti bancari giusta l’art. 32, comma 1, n. 2, del d.P.R. n. 600 del 1973, non è riferibile ai soli titolari di reddito di impresa o da lavoro autonomo, ma si estende alla generalità dei contribuenti, come si ricava dal successivo art. 38, riguardante l’accertamento del reddito complessivo RAGIONE_SOCIALE persone fisiche, che rinvia allo stesso art. 32, comma 1, n. 2; tuttavia, all’esito della sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014, le operazioni bancarie di prelevamento hanno valore presuntivo nei confronti dei soli titolari di reddito di impresa, mentre quelle di versamento nei confronti di tutti i contribuenti, i quali possono contrastarne l’efficacia dimostrando che le stesse sono già incluse nel reddito soggetto ad imposta o sono irrilevanti’ (Sez. 5, n. 29572 del 16/11/2018, Rv. 651421 -01);
-‘In tema di prelevamenti e versamenti sui conti correnti bancari, gli effetti della dichiarazione di incostituzionalità dell’art. 32, comma 1, n. 2, secondo periodo, del d.P.R. n. 600 del 1973 ad opera della sentenza della Corte Costituzionale n. 228 del 2014 -che ha ritenuto irragionevole e contraria al principio di capacità contributiva la presunzione che i prelievi ingiustificati dai conti correnti bancari effettuati da un lavoratore autonomo siano destinati ad un investimento nell’ambito della propria attività professionale e che questo sia a sua volta produttivo di reddito -retroagiscono e si applicano anche ai rapporti giuridici non consolidati e non coperti da decisioni passate in giudicato’ (Sez. 5, n. 2240 del 02/02/2021, Rv. 660305 -01).
Con il terzo motivo si denuncia omesso esame di fatto decisivo e controverso. La CTR non ha preso in considerazione le giustificazioni del contribuente per ogni singola operazione. L’Ufficio non è stato in grado di indicare ove i presunti maggiori redditi siano stati investiti.
3.1. Il motivo è inammissibile.
Esso non individua alcun fatto storico che la CTR avrebbe omesso di considerare, né, per vero, pur a prescindere da ciò, rende conto RAGIONE_SOCIALE giustificazioni in sé e per sé che la CTR avrebbe pretermesso.
Esso è di poi manifestamente infondato, in quanto, di fronte all’operatività della presunzione i cui all’art. 32 d.P.R. n. 600 del 1973, a venire in linea di conto sono ‘sic et simpliciter’ le poste prive di giustificazione, mentre il successivo loro investimento, del tutto eventuale, è irrilevante, restando ‘a fortiori’ escluso da alcun onere probatorio pretesamente gravante sull’Ufficio.
Con l’unico motivo del ricorso incidentale si denuncia: ‘ Violazione e falsa applicazione degli artt. 112 e 132 c.p.c., e 36 d.lgs. 546/92, in relazione all’art. 360, 1° comma, n. 4 c.p.c.’. La sentenza impugnata è nulla, in quanto ‘ ha del tutto omesso di prendere in considerazione l’appello dell’Ufficio, e di esplicare le ragioni di rigetto del gravame, in particolare in relazione ai seguenti punti: 1) operazioni contestate circa i ‘conti correnti relativi all’attività professionale’ (punto 1 dell’avviso di accertamento); 2) operazioni contestate circa i ‘conti correnti cointestati con altri soggetti estranei all’attività professionale’ (punto 2 avviso); 3) operazioni contestate circa il ‘conto personale B.P.E.R. n. 1990′ (punto 5 avviso)’.
4.1. Il motivo è fondato e merita accoglimento.
La sentenza impugnata non reca alcuna menzione, neppure nella parte dedicata allo svolgimento del processo, dell’appello dell’Ufficio (riprodotto nel corpo del motivo per autosufficienza); né, ‘a fortiori’, lo esamina e ne tratta, sia pure implicitamente; né, infine, assume alcuna decisione rispetto ad esso.
Conclusivamente: in accoglimento del secondo motivo del ricorso principale e dell’unico motivo del ricorso incidentale, la sentenza impugnata va cassata con rinvio per nuovo esame e per le spese, comprese quelle del presente grado di legittimità.
P.Q.M.
Accoglie il secondo motivo del ricorso principale, rigettati gli altri.
Accoglie l’unico motivo del ricorso incidentale.
In relazione ai motivi accolti di entrambi i ricorsi, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia -Romagna per nuovo esame e per le spese.
Così deciso a Roma, lì 18 gennaio 2024.