Accertamento bancario: presunzioni e onere della prova

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 6209/2024, ha respinto il ricorso di un contribuente contro un avviso di accertamento IRPEF basato su indagini finanziarie. La Corte ha confermato che la presunzione legale di maggior reddito derivante dai versamenti bancari si applica a tutti i contribuenti, non solo agli imprenditori. Inoltre, ha chiarito che l’obbligo di contraddittorio preventivo non sussiste per le verifiche fiscali condotte “a tavolino”. Di conseguenza, l’onere di provare che tali somme non costituiscono reddito imponibile ricade interamente sul contribuente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 9 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento Bancario: Quando i Versamenti sul Conto Fanno Scattare la Presunzione di Reddito

Un recente provvedimento della Corte di Cassazione ha riaffermato principi cruciali in materia di accertamento bancario, chiarendo l’estensione delle presunzioni legali e i doveri del contribuente. L’ordinanza in esame stabilisce che la presunzione di maggior reddito basata sui versamenti in conto corrente si applica a tutti i contribuenti, indipendentemente dal fatto che siano imprenditori o meno. Questa decisione sottolinea l’importanza per ogni cittadino di poter giustificare analiticamente ogni movimentazione bancaria.

I Fatti di Causa

Il caso trae origine da un avviso di accertamento per IRPEF notificato a un contribuente a seguito di indagini finanziarie sui suoi conti correnti. L’Agenzia delle Entrate aveva contestato un maggior reddito basandosi su versamenti non giustificati. Il contribuente aveva impugnato l’atto, ma il suo ricorso era stato respinto sia dalla Commissione Tributaria Provinciale che da quella Regionale. Quest’ultima, in particolare, aveva sottolineato che il contribuente non aveva fornito prove specifiche per superare la presunzione legale posta a suo carico dall’art. 32 del d.P.R. n. 600/1973. Il contribuente ha quindi presentato ricorso per cassazione, basandolo su tre motivi principali, tra cui la presunta violazione del diritto al contraddittorio preventivo e l’errata applicazione delle presunzioni bancarie a un soggetto non imprenditore.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha rigettato integralmente il ricorso del contribuente, confermando la legittimità dell’operato dell’Agenzia delle Entrate e delle sentenze dei precedenti gradi di giudizio. La decisione si fonda su un’analisi rigorosa della normativa e della giurisprudenza consolidata in materia di accertamenti fiscali basati su movimentazioni bancarie.

Le Motivazioni della Sentenza: Analisi dei Principi Chiave

Le motivazioni della Corte offrono importanti chiarimenti su tre aspetti fondamentali degli accertamenti fiscali.

L’accertamento bancario e la sua applicabilità a tutti i contribuenti

Il cuore della controversia riguardava l’applicabilità della presunzione legale sui versamenti bancari a un contribuente persona fisica non titolare di reddito d’impresa. La Corte ha ribadito con fermezza che, ai sensi dell’art. 32 del d.P.R. n. 600/1973, la presunzione (relativa) di maggior reddito desumibile dai versamenti su conti correnti non è limitata ai soli imprenditori o lavoratori autonomi, ma si estende alla generalità dei contribuenti. Mentre la presunzione sui prelevamenti è strettamente legata al reddito d’impresa (essendo considerati costi non contabilizzati), quella sui versamenti ha portata generale. Ogni accredito non giustificato sul conto di una persona fisica è legalmente presunto come reddito imponibile.

Il Contraddittorio Preventivo: Non sempre obbligatorio

Un altro motivo di doglianza del ricorrente era la mancata attivazione del contraddittorio preventivo da parte dell’amministrazione finanziaria. La Cassazione ha chiarito che l’obbligo di attendere 60 giorni prima di emettere l’avviso di accertamento, previsto dall’art. 12, comma 7, della Legge n. 212/2000, si applica esclusivamente in caso di accessi, ispezioni e verifiche effettuate nei locali del contribuente. Nel caso di specie, l’accertamento era stato condotto “a tavolino”, ovvero tramite l’analisi dei dati bancari presso gli uffici dell’Agenzia. Per i tributi non armonizzati come l’IRPEF, in assenza di una verifica fisica, non sussiste un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale. Pertanto, la procedura seguita dall’Agenzia è stata ritenuta pienamente legittima.

L’Onere della Prova a Carico del Contribuente

La conseguenza diretta della presunzione legale è l’inversione dell’onere della prova. Non spetta all’Agenzia dimostrare che i versamenti costituiscono reddito, ma al contribuente provare il contrario. La Corte ha sottolineato che questa prova non può essere generica o basata su affermazioni vaghe. Il contribuente deve fornire una prova “analitica”, dimostrando con documentazione specifica la riferibilità di ogni singola movimentazione a cause che non generano reddito imponibile (es. donazioni, prestiti, risarcimenti) o a redditi già dichiarati o esenti. La mancata presentazione di tale prova dettagliata comporta l’impossibilità di superare la presunzione e la legittimità dell’accertamento.

Le Conclusioni: Implicazioni Pratiche della Pronuncia

L’ordinanza della Cassazione consolida principi di grande rilevanza pratica per tutti i contribuenti. In primo luogo, emerge la necessità di una gestione estremamente attenta e documentata dei propri flussi finanziari. Qualsiasi accredito su un conto corrente deve poter essere giustificato per evitare contestazioni in sede di accertamento bancario. In secondo luogo, viene circoscritto l’ambito di applicazione del contraddittorio preventivo, limitandolo ai soli controlli in loco. Infine, viene ribadita la severità con cui viene valutato l’onere probatorio a carico del cittadino, che deve fornire prove concrete e specifiche, e non mere supposizioni, per vincere la presunzione di evasione fiscale.

La presunzione legale che collega i versamenti bancari a redditi non dichiarati si applica anche a chi non è un imprenditore o un lavoratore autonomo?
Sì, la Corte di Cassazione ha confermato che la presunzione di maggior reddito derivante dai versamenti bancari non giustificati si estende alla generalità dei contribuenti, comprese le persone fisiche che non esercitano attività d’impresa o di lavoro autonomo.

L’Agenzia delle Entrate è sempre obbligata a instaurare un contraddittorio con il contribuente prima di emettere un avviso di accertamento basato su indagini finanziarie?
No. L’obbligo di contraddittorio preventivo, con il relativo termine dilatorio di 60 giorni, sussiste solo per gli accertamenti che scaturiscono da accessi, ispezioni o verifiche fiscali effettuate nei locali del contribuente. Non si applica, per i tributi non armonizzati come l’IRPEF, alle verifiche condotte “a tavolino” tramite l’analisi di dati e documenti.

Cosa deve fare un contribuente per superare la presunzione che un versamento sul proprio conto corrente sia reddito imponibile?
Il contribuente deve fornire una prova analitica e specifica. Non basta una giustificazione generica, ma è necessario dimostrare, per ogni singola operazione contestata, che le somme accreditate non costituiscono reddito (ad esempio, perché derivano da prestiti, donazioni, risarcimenti) o che sono già state tassate o sono esenti da imposta.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 6209 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 6209 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 07/03/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 22079/2021 R.G. proposto da:

NOME, elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE), rappresentato e difeso dall’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE)

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVA), che la rappresenta e difende

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. RAGIONE_SOCIALE MARCHE n. 67/02/21 depositata il 15/01/2021.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 28/02/2024 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

Con sentenza n. 67/02/21 del 15/01/2021 la RAGIONE_SOCIALE (di seguito CTR) ha respinto l’appello proposto da NOME COGNOME avverso la sentenza n. 815/01/14 della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE provinciale di Ascoli Piceno

(di seguito CTP), la quale aveva respinto il ricorso proposto dal contribuente nei confronti di un avviso di accertamento concernente IRPEF relativa all’anno d’imposta 2008 .

1.1. Come si evince dalla sentenza impugnata, l’avviso di accertamento era stato emesso a seguito di indagini finanziarie compiute sui conti correnti riconducibili al contribuente nonché attraverso riscontri contabili eseguiti presso le società RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE

1.2. La CTR respingeva l’appello proposto da NOME COGNOME evidenziando che: a) «l’appello proposto da COGNOME NOME si profila inammissibile, avendo la parte, di fatto, reiterato le doglianze già formulate in primo grado avverso l’avviso di accertamento qui impugnato»; b) invero «l’appellante non limitarsi a chiedere al giudice di vagliare tutto in modo indistinto, ma indicare RAGIONE_SOCIALE specifiche censure, legate ai passaggi logico-giuridici oppure alle motivazioni»; c) il motivo concernente il difetto di qualifica dirigenziale del sottoscrittore dell’avviso di accertamento era inammissibile in quanto proposto solo in appello e, comunque, infondato; d) la sentenza di primo grado andava interamente confermata con riferimento all’autorizzazione alle indagini bancarie e alla legittimità del contraddittorio; e) il contribuente non aveva offerto una prova specifica, sullo stesso gravante, in grado di vincere la presunzione legale relativa posta a suo carico dall’art. 32 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e dall’art. 51 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633.
Avverso la sentenza della AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO proponeva ricorso per cassazione affidato a tre motivi.

L’RAGIONE_SOCIALE (di seguito RAGIONE_SOCIALE) resisteva con controricorso.

RAGIONI COGNOME DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso NOME COGNOME deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione

e falsa applicazione dell’art. 53, comma 1, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, per avere errato la CTR a ritenere l’inammissibilità dell’appello del contribuente, per difetto di specificità dei motivi.

1.1. Il motivo, che va correttamente rubricato sub art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., è inammisibile.

1.2. L’affermazione della CTR in ordine ad una (verosimile) inammissibilità dell’appello non entra a far parte della ratio decidendi e costituisce un obiter dictum , con la conseguenza che NOME non ha interesse all’impugnazione.

1.3. Il superiore convincimento deriva da un’attenta interpretazione della sentenza impugnata, la quale: i) fa uso del condizionale e non del tempo presente (l’appello sarebbe inammissibile); ii) esamina l’appello nel merito; iii) conclude in dispositivo per il rigetto (e non per l’inammissibilità) dell’appello proposto.

Con il secondo motivo di ricorso si contesta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e/o falsa applicazione dell’art. 12, comma 7, della l. 27 luglio 2000, n. 212 e dell’art. 41 della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea, per avere la CTR ritenuto la non necessarietà del contraddittorio ed erroneamente equiparato il contraddittorio successivo all’emanazione dell’atto impositivo, svolto in sede di accertamento con adesione, al contraddittorio preventivo.
2.1. Il motivo è infondato.

2.2. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, l’art. 12, comma 7, della l. n. 212 del 2000 « deve essere interpretato nel senso che l’inosservanza del termine dilatorio di sessanta giorni per l’emanazione dell’avviso di accertamento – termine decorrente dal rilascio al contribuente, nei cui confronti sia stato effettuato un accesso, un’ispezione o una verifica nei locali destinati all’esercizio dell’attività, della copia del processo verbale di chiusura RAGIONE_SOCIALE operazioni – determina di per sé, salvo che ricorrano specifiche
ragioni di urgenza, l’illegittimità dell’atto impositivo emesso “ante tempus”, poiché detto termine è posto a garanzia del pieno dispiegarsi del contraddittorio procedimentale, il quale costituisce primaria espressione dei principi, di derivazione costituzionale, di collaborazione e buona fede tra amministrazione e contribuente ed è diretto al migliore e più efficace esercizio della potestà impositiva » (Cass. S.U. n. 18184 del 29/07/2013).

2.3. Tuttavia, la nullità derivante dal mancato rispetto del termine dilatorio, decorrente dal rilascio della copia del processo verbale di chiusura RAGIONE_SOCIALE operazioni, riguarda -anche con riferimento all’IVA (Cass. nn. 701 e 702 del 15/01/2019) solo ed esclusivamente il triplice caso di accesso, ispezione o verifica nei locali destinati all’esercizio dell’attività e non anche le verifiche cd. a tavolino.

2.4. Con riferimento a queste ultime soccorre la previsione di Cass. S.U. n. 24823 del 09/12/2015, per la quale, con riferimento ai tributi cd. non armonizzati, « non sussiste per l’Amministrazione finanziaria alcun obbligo di contraddittorio endoprocedimentale », mentre per i tributi cd. armonizzati, secondo quanto emerge dal diritto unionale, per come interpretato dalla Corte di giustizia della UE, « l’Amministrazione finanziaria è gravata di un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale, la cui violazione comporta l’invalidità dell’atto purché il contribuente abbia assolto all’onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere e non abbia proposto un’opposizione meramente pretestuosa » (cd. prova di resistenza).
2.5. Nel caso di specie, la verifica compiuta nei confronti del ricorrente è stata effettuata ‘a tavolino’ e ha riguardato unicamente l’IRPEF. Ne consegue la correttezza dell’affermazione compiuta dal giudice di appello in ordine alla non necessarietà del contraddittorio preventivo.

Con il terzo motivo di ricorso si lamenta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973, anche alla luce dello ius superveniens scaturito dalla sentenza della Corte Costituzionale n. 288 del 2014, per avere la CTR erroneamente ritenuto l’applicazione della presunzione di cui alla norma richiamata anche all’odierno ricorrente, soggetto non imprenditore.

3.1. Il motivo è infondato.

3.2. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, la presunzione (relativa) della disponibilità di maggior reddito, desumibile dalle risultanze dei conti bancari a norma dell’art. 32, primo comma, n. 2, del d.P.R. n. 600 del 1973, non è riferibile ai soli titolari di reddito di impresa o di reddito di lavoro autonomo, ma si estende alla generalità dei contribuenti come è reso palese dal richiamo, operato dal citato art. 32, anche all’art. 38 del medesimo d.P.R., riguardante l’accertamento del reddito complessivo RAGIONE_SOCIALE persone fisiche (attinente ad ogni tipologia di reddito di cui esse siano titolari).
3.2.1. La previsione in oggetto si articola nel modo che segue: a) i «dati ed elementi» attinenti ai rapporti bancari possono essere utilizzati nei confronti di tutti i contribuenti destinatari di accertamenti previsti dagli artt. 38, 39, 40 e 41 del d.P.R. n. 600 del 1973 (persone fisiche, titolari di reddito determinato in base alle scritture contabili, redditi di soggetti diversi dalle persone fisiche, redditi accertati d’ufficio); b) la presunzione secondo cui i versamenti ed i prelevamenti sono considerati ricavi o compensi può essere utilizzata nei confronti dei soli titolari di reddito di impresa o di reddito di lavoro autonomo, soggetti all’obbligo di tenuta RAGIONE_SOCIALE scritture contabili (con la correzione apportata dalla Corte Cost. con la sentenza n. 228 del 2014 che ha dichiarato l’illegittimità della presunzione di maggiori compensi desumibile dai prelevamenti effettuati dai titolari di reddito di lavoro autonomo).
3.2.2. Pertanto, mentre l’operazione bancaria di prelevamento conserva validità presuntiva nei confronti dei soli titolari di reddito di impresa, le operazioni bancarie di versamento hanno efficacia presuntiva di maggiore disponibilità reddituale nei confronti di tutti i contribuenti, i quali possono contrastarne l’efficacia adempiendo l’onere di dimostrare che « ne hanno tenuto conto ai fini della determinazione del reddito soggetto ad imposta o che non hanno rilevanza allo stesso fine » (così, sostanzialmente, Cass. n. 1519 del 20/01/2017; conf. Cass. n. 29572 del 16/11/2018; nel senso indicato si veda anche Cass. n. 22931 del 26/09/2018, nonché la giurisprudenza ivi richiamata).
3.2.3. Più nel dettaglio, il contribuente deve provare «che i versamenti sono registrati in contabilità e che i prelevamenti sono serviti per pagare determinati beneficiari, anziché costituire acquisizione di utili; pertanto, in virtù della disposta inversione dell’onere della prova, grava sul contribuente l’onere di superare la suddetta presunzione (relativa) dimostrando la sussistenza di specifici costi e oneri deducibili, che dev’essere fondata su concreti elementi di prova e non già su presunzioni o affermazioni di carattere generale o sul mero richiamo all’equità » (Cass. n. 15161 del 16/07/2020; Cass. n. 16896 del 24/07/2014; Cass. n. 13035 del 24/07/2012; Cass. n. 25365 del 05/12/2007; Cass. n. 18016 del 09/09/2005).
3.2.4. A fronte della presunzione legale prevista dagli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972, la quale « non necessita dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dall’art. 2729 c.c. per le presunzioni semplici », la prova richiesta al contribuente è analitica, « con specifica indicazione della riferibilità di ogni versamento bancario, idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non attengono ad operazioni imponibili, cui consegue l’obbligo del giudice di merito di verificare con rigore l’efficacia dimostrativa RAGIONE_SOCIALE prove
offerte dal contribuente per ciascuna operazione e di dar conto espressamente in sentenza RAGIONE_SOCIALE relative risultanze » (Cass. n. 13112 del 30/06/2020; Cass. n. 10480 del 03/05/2018; Cass. n. 11102 del 05/05/2017).

3.2.5. Al fine di superare la presunzione posta a carico del contribuente dall’art. 32 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, pertanto, non è sufficiente una prova generica circa ipotetiche distinte causali dell’affluire di somme sul proprio conto corrente, ma è necessario che il contribuente fornisca la prova analitica della riferibilità di ogni singola movimentazione alle operazioni già evidenziate nelle dichiarazioni, ovvero dell’estraneità RAGIONE_SOCIALE stesse alla sua attività (Cass. n. 4829 del 11/03/2015; Cass. n. 21303 del 18/09/2013).
3.2.6. In questo contesto, « a fronte della presunzione legale di ricavi non contabilizzati, e quindi occulti, scaturenti da prelevamenti bancari non giustificati, il contribuente imprenditore può sempre, anche in caso di accertamento analitico-induttivo, eccepire l’incidenza percentuale dei costi relativi, che vanno, dunque, detratti dall’ammontare dei prelievi non giustificati » (così Cass. n. 6874 del 08/03/2023, in applicazione dei principi derivanti da Corte cost. n. 10 del 31/01/2023, innovando rispetto al precedente orientamento in materia).
3.3. Ciò precisato in punto di diritto, la sentenza impugnata è esente dalle critiche che le sono state mosse in quanto: i) la presunzione di cui a ll’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 si applica anche ai soggetti non imprenditori; ii) la CTR fa riferimento unicamente ai versamenti e agli accrediti e non anche ai prelevamenti.

In conclusione, il ricorso va rigettato, con conseguente condanna del ricorrente al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese del presente procedimento, liquidate come in dispositivo avuto conto di un valore dichiarato della lite di euro 82.844,00.

4.1. Poiché il ricorso è stato proposto successivamente al 30 gennaio 2013 ed è rigettato, sussistono le condizioni per dare atto -ai sensi dell’art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228, che ha aggiunto il comma 1 quater dell’art. 13 del testo unico di cui al d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 -della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per la stessa impugnazione, ove dovuto.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, RAGIONE_SOCIALE spese del presente giudizio, liquidate in euro 5.900,00, oltre alle spese di prenotazione a debito.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater , del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012, dichiara la sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente del contributo unificato previsto per il ricorso a norma dell’art. 1 bis dello stesso art. 13, ove dovuto.

Così deciso in Roma, il 28/02/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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