Accertamento bancario: onere della prova sui versamenti

Un contribuente ha subito un accertamento bancario dall’Agenzia delle Entrate a causa di versamenti non giustificati. La Corte di Cassazione ha confermato che la presunzione legale considera tali versamenti come reddito non dichiarato, ponendo l’onere della prova a carico del contribuente. Tuttavia, ha stabilito che il giudice di merito deve esaminare analiticamente ogni prova fornita dal contribuente per ciascuna operazione, comprese le dichiarazioni di terzi, senza poterle respingere in modo generico. La causa è stata rinviata per una nuova valutazione delle prove.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 29 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento Bancario: Onere della Prova e Valutazione delle Giustificazioni

L’ordinanza in esame della Corte di Cassazione affronta un tema cruciale del diritto tributario: l’accertamento bancario basato sui versamenti in conto corrente. Quando l’Amministrazione finanziaria contesta movimenti bancari ritenuti ingiustificati, su chi ricade l’onere della prova? E come deve il giudice valutare le giustificazioni fornite dal contribuente? La pronuncia chiarisce importanti principi sulla presunzione legale legata ai versamenti e sul dovere del giudice di esaminare analiticamente le prove.

I Fatti di Causa: L’Accertamento Fiscale

La vicenda ha origine da un avviso di accertamento notificato dall’Agenzia delle Entrate a un contribuente per l’anno d’imposta 2006. A seguito di indagini finanziarie, l’Ufficio aveva recuperato a tassazione un maggiore reddito ai fini IRPEF, contestando versamenti sui conti correnti del contribuente per un totale di circa 62.000 euro, ritenuti ingiustificati.

L’Iter Processuale e i Motivi del Ricorso

Il contribuente aveva inizialmente ottenuto l’annullamento dell’atto impositivo davanti alla Commissione Tributaria Provinciale. Tuttavia, la Commissione Tributaria Regionale, in sede di appello, aveva riformato la decisione, dando ragione all’Agenzia delle Entrate.

Il contribuente ha quindi proposto ricorso in Cassazione, basandolo su due motivi principali:
1. La violazione della normativa sull’accertamento, sostenendo che una nota sentenza della Corte Costituzionale (n. 228/2014), che aveva limitato la presunzione legale per i prelievi dei lavoratori autonomi, dovesse applicarsi anche ai versamenti.
2. Il mancato e scorretto esame delle prove fornite, sia in fase amministrativa che giudiziale, per dimostrare la natura non imponibile delle somme versate. Il contribuente lamentava che la CTR avesse liquidato le sue giustificazioni, incluse dichiarazioni di terzi, come generiche e non provate, senza un’analisi specifica.

La Decisione della Cassazione sull’Accertamento Bancario

La Suprema Corte ha adottato una decisione divisa: ha rigettato il primo motivo di ricorso ma ha accolto il secondo, cassando la sentenza impugnata e rinviando la causa a un nuovo giudice di merito.

Il Rigetto del Primo Motivo: la Presunzione sui Versamenti Resta Valida

La Corte ha chiarito un punto fondamentale: la sentenza della Corte Costituzionale n. 228 del 2014 ha inciso solo sulla presunzione legale relativa ai prelievi ingiustificati dei lavoratori autonomi, ritenendola irragionevole.

Al contrario, la presunzione che i versamenti ingiustificati su un conto corrente costituiscano reddito imponibile rimane pienamente valida e si applica a tutti i contribuenti, siano essi imprenditori, professionisti o lavoratori dipendenti. Di conseguenza, l’onere di dimostrare che tali somme non sono fiscalmente rilevanti (ad esempio perché già tassate, esenti o derivanti da atti di liberalità) grava interamente sul contribuente. Poiché l’accertamento in questione si basava esclusivamente su versamenti, il primo motivo è stato ritenuto infondato.

L’Accoglimento del Secondo Motivo: l’Obbligo di Valutazione Analitica delle Prove

Il secondo motivo è stato invece accolto. La Cassazione ha affermato un principio cruciale a tutela del diritto di difesa del contribuente. Sebbene l’onere della prova sia a carico di quest’ultimo, il giudice tributario non può sottrarsi a un obbligo altrettanto specifico: quello di operare una verifica rigorosa e analitica dell’efficacia dimostrativa di tutte le prove fornite a giustificazione di ogni singola movimentazione contestata.

Il giudice di merito non può limitarsi a respingere le giustificazioni con una motivazione generica e assertiva. Deve, al contrario, esaminare nel dettaglio la documentazione prodotta, incluse le dichiarazioni rese da terzi, che, sebbene non costituiscano prova piena, hanno valore di elementi indiziari e devono essere valutate nel contesto probatorio complessivo.

Le Motivazioni

Le motivazioni della Corte si fondano su un equilibrio tra l’esigenza di efficacia dell’azione accertatrice e la tutela del diritto di difesa del contribuente. Da un lato, si ribadisce la forza della presunzione legale sui versamenti bancari, strumento essenziale per contrastare l’evasione fiscale. Dall’altro, si sottolinea che a un onere probatorio gravoso per il contribuente deve corrispondere un dovere altrettanto rigoroso del giudice di valutare in modo puntuale e non superficiale le prove offerte per superare tale presunzione. La sentenza impugnata è stata cassata proprio perché si è limitata a una valutazione generica, senza procedere a quell’esame analitico richiesto per ogni versamento contestato e per le relative prove, incluse le dichiarazioni di terzi.

Le Conclusioni

In conclusione, la Corte di Cassazione, pur confermando la solidità della presunzione legale sui versamenti bancari, rafforza le garanzie procedurali per il contribuente. La decisione stabilisce che il giudice tributario ha l’obbligo di motivare in modo specifico e dettagliato le ragioni per cui ritiene inefficaci le prove fornite dal contribuente, analizzando ogni singola operazione contestata. Un rigetto generico delle giustificazioni non è sufficiente e vizia la sentenza, che dovrà essere riesaminata da un altro giudice per una corretta e approfondita valutazione del materiale probatorio.

I versamenti ingiustificati su un conto corrente possono essere considerati reddito non dichiarato?
Sì, la legge stabilisce una presunzione legale secondo cui i versamenti su conti correnti bancari, se non giustificati dal contribuente, si considerano come redditi non dichiarati. Questa presunzione si applica a tutti i contribuenti (imprenditori, professionisti, lavoratori dipendenti).

Su chi ricade l’onere di provare che i versamenti bancari non costituiscono reddito imponibile?
L’onere della prova ricade interamente sul contribuente. È quest’ultimo che deve dimostrare in modo analitico che ogni versamento contestato non è fiscalmente rilevante, ad esempio perché si tratta di somme già tassate, esenti, o provenienti da fonti non reddituali.

Che valore hanno le dichiarazioni di terzi presentate dal contribuente per giustificare i movimenti bancari?
Le dichiarazioni rese da terzi in sede extraprocessuale, come le dichiarazioni sostitutive di atto di notorietà, hanno il valore probatorio di elementi indiziari. Sebbene non costituiscano da sole una prova piena, il giudice ha il dovere di valutarle attentamente insieme agli altri elementi probatori per formare il proprio convincimento.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 27260 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 27260 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME COGNOME

Data pubblicazione: 12/10/2025

Irpef -Avviso di accertamento -Indagini bancarie

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 6899/2017 R.G. proposto da: COGNOME NOME rappresentato e difeso dal l’Avv

. NOME COGNOME,

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dal l’Avvocatura generale dello Stato ,

-controricorrente – avverso la sentenza della COMM. TRIB. REG. LAZIO, SEZIONE STACCATA LATINA, n. 4911/2016, depositata il 26/07/2016; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 23 settembre 2025 dal consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

L’RAGIONE_SOCIALE notificava a NOME COGNOME avviso di accertamento con il quale, per l’anno di imposta 2006, a seguito di indagini finanziarie, e dopo aver instaurato il contraddittorio, recuperava a tassazione un maggiore reddito ai fini Irpef.

Il contribuente impugnava l’atto impositivo innanzi alla CTP di Latina che lo annullava integralmente. La CTR, invece, accoglieva l’appello dell’Ufficio.

Avverso detta sentenza il contribuente propone ricorso per cassazione nei confronti dell’ RAGIONE_SOCIALE, che resiste con controricorso

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo il contribuente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art . 32 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600.

Censura la sentenza impugnata per non aver tenuto conto della sentenza della Corte Costituzionale n. 228 del 2014 che ha dichiarato l’incostituzionalità dell’art. 32 cit. ritenendo arbitrario ipotizzare, con riferimento ai lavoratori autonomi, che i prelievi ingiustificati da conti correnti bancari fossero destinati ad un investimento nell’ambito della attività professionale e che questo fosse a sua volta produttivo di reddito. Assume che, a seguito della citata pronuncia, non è più prospettabile l’equipara zione tra attività di impresa e attività professionale ai fini della presunzione di cui all’art. 32 cit.; che, pertanto, è venuta meno la presunzione di imputazione sia dei prelevamenti che dei versamenti ai ricavi conseguiti nell’ attività di lavoratore autonomo o libero professionista e che grava sull’Amministrazione l’onere di provare che i prelevamenti ingiustificati siano stati utilizzati per acquisiti inerenti alla produzione del reddito e
che i versamenti corrispondano ad importi riscossi nell’ambito dell’attività professionale.

Con il secondo motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. violazione e falsa applicazione dell’art . 32 d.P.R. n. 600 del 1973 cit. dell’art. 7 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, degli artt. 2697 e 2728 cod. civ.

In via subordinata rispetto al primo motivo, censura la sentenza impugnata per non aver tenuto conto della documentazione prodotta sia nella fase stragiudiziale che in giudizio per dimostrare la non attinenza RAGIONE_SOCIALE movimentazioni contestate con l’attività esercitata ; assume che, pertanto, la CTR ha fatto mal governo del potere di apprezzamento e valutazione della prova. A ciò aggiunge che si sarebbe dovuto tener conto, ai fini della prova contraria, si del fatto che nell’anno 2006 era un lavoratore dipenden te sicché non aveva a disposizione documentazione contabile atta a giustificare i versamenti contestati sia RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni sostitutive rese da terzi ed allegate.
Il primo motivo è infondato.

3.1. Dall’avviso di accertamento allegato in atti dallo stesso ricorrente risulta che le movimentazioni prese in considerazione dall’Ufficio per la ricostruzione di un maggior reddito, hanno avuto ad oggetto esclusivamente versamenti (e non prelevamenti) eseguiti dal contribuente su propri conti correnti, e ritenuti ingiustificati per un totale di euro 61.875,43.

3.2. Chiamata a pronunciarsi sulla legittimità della presunzione posta dall’ultima parte dell’art. 32, comma 1, n. 2, cit. e dell’inversione dell’onere probatorio che ne discende, la Corte costituzionale, con sentenza 24 settembre 2014, n. 228, ha rilevato la contrarietà della medesima al principio di ragionevolezza e di capacità contributiva, ritenendo «arbitrario ipotizzare che i prelievi ingiustificati da conti correnti bancari effettuati da un lavoratore autonomo siano destinati
ad un investimento nell’ambito della propria attività professionale e che questo a sua volta sia produttivo di un reddito», dichiarando, quindi, l’illegittimità costituzionale della sopra riportata disposizione limitatamente alle parole «o compensi».

Ciò posto, questa Corte ha chiarito che la presunzione legale (relativa) della disponibilità di maggior reddito, desumibile dalle risultanze dei conti bancari, giusta l’art. 32, comma 1, n. 2, del d.P.R. n. 600 del 1973, non è riferibile ai soli titolari di reddito di impresa o da lavoro autonomo, ma si estende alla generalità dei contribuenti, come si ricava dal successivo art. 38, riguardante l’accertamento del reddito complessivo RAGIONE_SOCIALE persone fisiche, che rinvia allo stesso art. 32, comma 1, n. 2; tuttavia, all’esito della sentenza della Corte cost. n. 228 del 2014, le operazioni bancarie di prelevamento hanno valore presuntivo nei confronti dei soli titolari di reddito di impresa, mentre quelle di versamento nei confronti di tutti i contribuenti, i quali possono contrastarne l’efficacia dimostrando che le stesse sono già incluse nel reddito soggetto ad imposta o sono irrilevanti (Cass. 08/04/2024, n. 9403).
Resta invariata la presunzione legale posta dall’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 con riferimento ai versamenti effettuati su un conto corrente dal professionista o lavoratore autonomo, sicché questi è onerato di provare in modo analitico l’estraneità di tali movimenti ai fatti imponibili, essendo venuta meno, all’esito della sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014, l’equiparazione logica tra attività imprenditoriale e professionale limitatamente ai prelevamenti sui conti correnti (tra le più recenti Cass. 04/07/2025, n. 18346)
A ciò deve aggiungersi che l’utilizzazione dei dati acquisiti presso le aziende di credito quali prove presuntive di maggiori ricavi o operazioni imponibili, ai sensi dell’art.32 d.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art 51 d.P.R. n. 633 del 1972 non è subordinata alla previa dimostrazione che il

contribuente rivesta la qualifica di imprenditore: infatti, i medesimi possono essere utilizzati sia per dimostrare l’esistenza di un’eventuale attività occulta di impresa (o arte o professione), sia per quantificare il reddito ricavato da tale attività, incombendo al contribuente l’onere di dimostrare che i movimenti bancari non sono fiscalmente rilevanti (Cass. 23/09/2021, n. 25812, Cass. 28/02/2017, n. 5135; Cass. 13/10/2011, n. 21132, Cass. 23/04/2007, n. 9573).

In quest’ottica si è altresì precisato che la norma in esame stabilisce in maniera chiara ed incondizionata che i dati e gli elementi risultanti dai conti sono posti a base RAGIONE_SOCIALE rettifiche e degli accertamenti, sia ai fini del quantum che ai fini dell ‘an . La ricostruzione della qualifica del contribuente non costituisce necessariamente un prius rispetto alla quantificazione della materia imponibile; tanto più ove si consideri che l’onere di provare che gli elementi acquisiti non si riferiscono ad operazioni imponibili grava sul contribuente, per espressa disposizione. Il legislatore, infatti, ha stabilito una presunzione di inerenza dei movimenti risultanti dai conti ad operazioni imponibili, che può essere superata soltanto dalla prova contraria offerta dal contribuente.
Questa conclusione non contrasta con l’art. 2697 cod. civ. in quanto l’emersione di movimenti bancari che non trovano giustificazione sulla base RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni del contribuente è un fatto in relazione al quale solo quest’ultimo può dimostrare che i conti stessi non siano fiscalmente rilevanti o che, comunque, non diano luogo a recuperi (Cass. 19/02/2001, n. 2435).

3.3. L’assunto del ricorrente, secondo il quale a seguito della sentenza della Corte costituzionale sopra richiamata, nei confronti del lavoratore autonomo dovrebbe escludersi la rilevanza sia dei prelevamenti che dei versamenti è, pertanto, da disattendere.

A ciò deve aggiungersi che il ricorrente, a fronte della motivazione spesa in sentenza, che ha fatto espresso richiamo alla giurisprudenza

di questa Corte relativa a redditi derivanti da un’attività di impresa (cfr. ultimo periodo, ultimo capoverso di pag. 2), richiama la diversa categoria dei lavoratori autonomi senza in alcun modo esplicitare quando la relativa questione di fatto sia stata portata all’attenzione del giudice del merito.

Il secondo motivo è fondato.

4.1. Gli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972 prevedono una presunzione legale in favore dell’erario che, in quanto tale, non necessita dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dall’art. 2729 cod. civ. per le presunzioni semplici, e che può essere superata dal contribuente attraverso una prova analitica. Ad un tale specifico onere probatorio gravante sul contribuente, corrisponde un altrettanto specifico obbligo del giudice di merito, da un lato, di operare una verifica rigorosa dell’efficacia dimostrativa RAGIONE_SOCIALE prove fornite dal contribuente a giustificazione di ogni singola movimentazione accertata, e, dall’altro, di dare espressamente conto in sentenza RAGIONE_SOCIALE risultanze di quella verifica cui consegue l’obbligo del giudice di merito di verificare con rigore l’efficacia dimostrativa RAGIONE_SOCIALE prove offerte dal contribuente per ciascuna operazione e di dar conto espressamente in sentenza RAGIONE_SOCIALE relative risultanze (Cass. n. 18346 del 2025 cit., Cass. 30/06/2020, n. 13112).
5.1. Quanto poi, alle dichiarazioni rese da terzi questa Corte ha chiarito che anche al contribuente, oltre che all’Amministrazione finanziaria, deve essere riconosciuta -in attuazione dei principi del giusto processo e della parità RAGIONE_SOCIALE parti di cui al nuovo testo dell’art. 111 Cost. -la possibilità d’introdurre nel giudizio dinanzi alle commissioni tributarie, dichiarazioni rese da terzi in sede extraprocessuale, e, quindi, anche dichiarazioni sostitutive di atto di notorietà; queste ultime, poi, hanno il valore probatorio proprio degli elementi indiziari e come tali devono essere valutate -non potendo
costituire da sole il fondamento della decisione -nel contesto probatorio emergente dagli atti; il giudice tributario, dunque, ha il potere-dovere di valutare l’attendibilità del contenuto RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni, comportando la corretta applicazione del principio della libera valutazione RAGIONE_SOCIALE prove, l’obbligo di confrontare le prove raccolte e di valutare la credibilità dei dichiaranti in base ad elementi soggettivi ed oggettivi, quali la loro qualità e vicinanza alle parti, l’intrinseca congruenza di dette dichiarazioni e la convergenza di queste con eventuali altri elementi acquisiti. (Cass. 30/10/2024, n. 28022, Cass. 27/02/2020, n.5340, cit.; conformi Cass. Cass. 16/03/2018, n. 6616 e Cass. 21/01/2015, n. 960). Tali documenti, e le risultanze da essi emergenti, al pari RAGIONE_SOCIALE dichiarazioni di terzi raccolte e prodotte dall’Ufficio, rilevano quindi quali elementi indiziari che possono concorre a formare, unitamente ad altri elementi, il convincimento del giudice (cfr. Cass. 16/03/2018, n. 6616; Cass. 07/4/2017, n. 9080; Cass. 05/04/2013, n. 8639).
4.2. La sentenza non si è attenuta a questi principi in quanto, a fronte RAGIONE_SOCIALE giustificazioni rese, si è limitata a riferire che il contribuente si era limitato ad affermazioni assertive, generiche, non provate, sia per quanto riguardava le operazioni attive che quelle passive (sebbene l’accertamento avesse ad oggetto solo versamenti) mentre avrebbe dovuto procedere ad un esame analitico con riferimento a ciascuno dei versamenti oggetto del contendere, valutando le prove addotte, ivi include le dichiarazioni di terzi.
Ne consegue, in accoglimento del secondo motivo di ricorso, rigettato il primo, la cassazione della sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio sezione staccata di Latina, in diversa composizione, la quale provvederà al riesame, fornendo congrua motivazione, e al regolamento RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il secondo motivo di ricorso, rigettato il primo, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, sezione staccata di Latina in diversa composizione, la quale provvederà anche al regolamento RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 23 settembre 2025.

Il Presidente NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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