Accertamento bancario: onere della prova del contribuente

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 11534/2025, ha rigettato il ricorso di un professionista contro un accertamento bancario. La Corte ha ribadito che i versamenti su conto corrente si presumono reddito, e spetta al contribuente fornire una prova contraria rigorosa e credibile. Dichiarazioni di terzi generiche e non riscontrabili non sono sufficienti. È stato inoltre confermato che la violazione del contraddittorio preventivo invalida l’atto solo se il contribuente dimostra, con una ‘prova di resistenza’, quali argomenti concreti avrebbe potuto far valere.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 22 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento bancario: l’onere della prova per giustificare i versamenti

Un recente provvedimento della Corte di Cassazione ha affrontato un tema cruciale per molti contribuenti: l’accertamento bancario. Con l’ordinanza n. 11534/2025, la Suprema Corte ha chiarito i confini dell’onere probatorio che grava sul cittadino per giustificare i movimenti sui propri conti correnti e i limiti del diritto al contraddittorio con il Fisco. La decisione offre spunti fondamentali per comprendere come difendersi efficacemente da una contestazione basata sulle indagini finanziarie.

I Fatti del Caso: L’accertamento bancario e le contestazioni

Il caso riguarda un professionista a cui l’Agenzia delle Entrate aveva notificato un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2009. L’ufficio, attraverso un’indagine sui conti correnti, aveva individuato versamenti per oltre 240.000 euro e prelevamenti per circa 58.000 euro, ritenuti ingiustificati. Di conseguenza, aveva ricalcolato un maggior reddito imponibile sia ai fini delle imposte dirette che dell’IVA.

Nei primi due gradi di giudizio, i giudici tributari avevano parzialmente accolto le ragioni del contribuente, escludendo dal calcolo del maggior reddito i prelevamenti, in linea con una nota sentenza della Corte Costituzionale (n. 228/2014) che limita la presunzione di reddito ai soli versamenti per i lavoratori autonomi e le persone fisiche. Tuttavia, avevano confermato la ripresa a tassazione basata sui versamenti, ritenendo che il professionista non fosse riuscito a fornire prove adeguate per giustificarne l’origine.

I Motivi del Ricorso in Cassazione

Il contribuente ha presentato ricorso in Cassazione basandosi su tre motivi principali:
1. Violazione del contraddittorio: Sosteneva che il dialogo preventivo con l’Agenzia delle Entrate fosse stato una mera formalità, senza un’effettiva valutazione delle sue argomentazioni.
2. Sproporzione delle sanzioni: Lamentava che le sanzioni applicate fossero ingiuste e sproporzionate.
3. Errata valutazione delle prove: Contestava il fatto che i giudici di merito non avessero dato valore probatorio a scritture private e dichiarazioni di terzi da lui prodotte per giustificare i versamenti, che a suo dire derivavano da prestiti e debiti di gioco.

L’onere della prova nell’accertamento bancario: la decisione della Corte

Il cuore della decisione della Cassazione riguarda l’onere della prova nell’accertamento bancario. La Corte ha ribadito un principio consolidato: i versamenti sui conti correnti di un contribuente sono assistiti da una presunzione legale di essere reddito imponibile. Questo significa che è il contribuente a dover dimostrare il contrario.

La Suprema Corte ha sottolineato che per superare questa presunzione non bastano prove generiche o poco credibili. Nel caso specifico, le prove portate dal professionista (scritture private senza data certa, che parlavano di prestiti senza interessi o piani di restituzione) sono state giudicate inattendibili, inverosimili e non riscontrabili. I giudici hanno evidenziato come tali documenti fossero in contrasto con la capacità di reddito delle persone che avrebbero concesso i prestiti, rendendo la giustificazione del tutto inefficace. Si tratta di una valutazione di merito che, essendo stata confermata sia in primo che in secondo grado (c.d. ‘doppia conforme’), non poteva essere riesaminata in sede di legittimità.

La questione del contraddittorio e delle sanzioni

Il Contraddittorio Preventivo

In merito alla presunta violazione del diritto a essere sentiti, la Corte ha specificato che, per invalidare un atto, non è sufficiente lamentare un contraddittorio puramente formale. Il contribuente deve superare la cosiddetta ‘prova di resistenza’: deve cioè dimostrare in giudizio quali argomentazioni concrete e specifiche avrebbe potuto presentare e che, se considerate, avrebbero potuto portare a un esito diverso dell’accertamento. Nel caso di specie, il ricorrente si era limitato a contestazioni generiche, senza fornire elementi idonei a superare tale prova.

L’Inammissibilità della Questione sulle Sanzioni

La doglianza sulla sproporzione delle sanzioni è stata dichiarata inammissibile. I giudici hanno rilevato che questa specifica contestazione non era stata formulata in modo chiaro nel ricorso iniziale di primo grado, configurandosi quindi come una ‘domanda nuova’ e, come tale, inammissibile nei gradi successivi del giudizio.

Le motivazioni

La Cassazione ha rigettato il ricorso basandosi su principi ormai consolidati. In primo luogo, la presunzione legale che associa i versamenti bancari a reddito imponibile pone a carico del contribuente un onere probatorio particolarmente stringente. Le giustificazioni fornite devono essere analitiche, precise e supportate da documentazione credibile e riscontrabile. Dichiarazioni generiche o scritture private prive dei requisiti minimi di attendibilità (come la data certa e la coerenza economica) non sono sufficienti a vincere la presunzione del Fisco. In secondo luogo, il principio del contraddittorio, pur essendo fondamentale, non può essere invocato in modo pretestuoso. Il contribuente che ne lamenta la violazione deve dimostrare attivamente quale pregiudizio concreto ha subito, indicando gli elementi che avrebbe potuto far valere per difendersi.

Le conclusioni

Questa ordinanza conferma la linea rigorosa della giurisprudenza in materia di accertamento bancario. Per i contribuenti, la lezione è chiara: la trasparenza e la tracciabilità dei movimenti finanziari sono essenziali. In caso di accertamento, è fondamentale essere in grado di fornire prove documentali solide, specifiche e coerenti per giustificare l’origine di ogni versamento che non costituisce reddito. Affidarsi a giustificazioni generiche o a documentazione ‘debole’ espone a un altissimo rischio di soccombenza in un eventuale contenzioso tributario.

I versamenti ingiustificati su un conto corrente possono essere considerati reddito imponibile?
Sì. Secondo la legge e la giurisprudenza costante, i versamenti sui conti bancari si presumono legalmente come reddito o ricavi, a meno che il contribuente non fornisca una prova contraria convincente che dimostri che le somme sono già state tassate o sono fiscalmente irrilevanti.

Che tipo di prova deve fornire il contribuente per giustificare i versamenti bancari in un accertamento bancario?
Il contribuente deve fornire prove specifiche, credibili e riscontrabili. Secondo la sentenza, non sono sufficienti scritture private generiche, senza data certa, o dichiarazioni di terzi che risultino inverosimili o non supportate da altra documentazione (ad esempio, contratti di mutuo registrati, piani di restituzione, ecc.).

Quando è valido l’atto di accertamento anche se il contraddittorio preventivo con il Fisco è stato solo formale?
L’atto resta valido se il contribuente, in sede di giudizio, non riesce a superare la ‘prova di resistenza’. Deve cioè dimostrare in modo concreto e specifico quali ragioni avrebbe potuto far valere durante il contraddittorio e come queste avrebbero potuto modificare la decisione dell’Amministrazione finanziaria, e che la sua opposizione non era meramente pretestuosa.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 11534 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 11534 Anno 2025

Presidente: NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 02/05/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 28917/2017 R.G. proposto da :

NOMECOGNOME difensore di se stesso, con domicilio digitale presso il proprio indirizzo di posta elettronica certificata;

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE in persona del direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, elettivamente domiciliato in Roma INDIRIZZO

-controricorrente-

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania n. 5198/2017, depositata il 6 giugno 2017.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 31 gennaio 2025 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

-L’avvocato NOME COGNOME ricorreva avverso l’atto con il quale la Direzione provinciale di Napoli accertava per l’anno d’imposta 2009 ai sensi dell’art. 39, 1 comma, del d.P.R. 600/1973 un maggior reddito imponibile ai fini delle Imposte dirette e dell’I VA. In particolare, la ricostruzione del reddito avveniva con il metodo delle indagini bancarie ricalcolando il reddito complessivo sulla base dei versamenti e prelevamenti bancari risultanti da quattro dei sei conti correnti tenuti dal contribuente e rimasti ingiustificati all’esito del contraddittorio attivato dall’ufficio prima dell’emissione dell’avviso di accertamento. Ai fini delle imposte dirette il maggior reddito di euro 299.0281,00 scaturiva dalla somma dei versamenti (euro 240.205,00) e prelevamenti (euro 58.823,00) rimasti ingiustificati; mentre ai fini dell’imposta sul valore aggiunto il maggior imponibile di euro 240.205,00 scaturiva dal computo dei soli versamenti rimasti ingiustificati considerati operazioni imponibili all’aliquota del 20% ( euro 245.205,00 x 20% = euro 48.041,00); relativamente – invece – ai prelevamenti rimasti ingiustificati, essi venivano considerati operazioni di acquisto effettuate senza fattura per le quali veniva irrogata esclusivamente la sanzione ex art. 6, comma 8, d.lgs. 471/1997, che prevede la misura del 100% dell’imposta con un minimo di euro 258,00 (euro 58.823.00 x 20% = euro 11.765,00).
L’Agenzia delle entrate si costituiva in giudizio.

La Commissione tributaria provinciale, con sentenza n. 25597/13/2015 depositata il 18 novembre 2015, accoglieva parzialmente il ricorso, riducendo il maggior imponibile accertato dei prelevamenti ingiustificati pari ad euro 58.823,00 in ottemperanza alla sentenza della Corte costituzionale n. 228/2014.

-Avverso tale pronuncia l’avvocato COGNOME proponeva appello.

L’Agenzia delle entrate si costituiva in giudizio.

La Commissione tributaria regionale, con sentenza n. 5198/18/2017 depositata il 6 giugno 2017, confermava la sentenza di primo grado, rigettando l’appello .

-Il contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a tre motivi.

L’Agenzia delle entrate si è costituita con controricorso.

-Il ricorso è stato avviato alla trattazione camerale ai sensi dell’art. 380 -bis .1 cod. proc. civ.

RAGIONI DELLA DECISIONE

-Con il primo motivo si deduce la violazione e falsa applicazione degli artt. 5, 6, 7, 10, 12 della l . 212/2000, dell’art. 24 l. 4/1929, degli artt. 51 e ss. 54, 55, 56 d.P.R. 633/72, degli artt. 32 e ss., 38, 39, e 40 d.P.R. 600/73, degli artt. 3, 24, 53, 97, 111 e 117 Cost., degli artt. 41, 47 e 48 Carta di Nizza e degli art. 6 e 8 della Cedu in relazione all’art. 360 n. 3 cod. proc. civ. Il ricorrente contesta l’effettività del procedimento di contraddittorio attivato dall’Ufficio , a suo parere viziato di formalismo.
1.1. -Il motivo è infondato.

In tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali c.d. a tavolino, l’Amministrazione finanziaria è gravata di un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale con riferimento alle imposte armonizzate, la cui violazione comporta l’invalidità dell’atto purché il contribuente abbia assolto in giudizio all’onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere e non abbia proposto un’opposizione meramente pretestuosa, contenuto che può essere desunto in positivo anche dal comportamento tenuto dall’Amministrazione finanziaria nel caso concreto successivamente alla notifica dell’atto impositivo (Cass., Sez. V, 20 dicembre 2022, n. 37234).
Il rispetto del contraddittorio, anche alla luce dei principi enucleabili dalla l. 212 del 2000 e dalla giurisprudenza unionale, non vuol significare che alle parti del procedimento amministrativo

(Amministrazione e contribuente) debba richiedersi nella fase endoprocedimentale capacità di critica e valutazione delle complessive allegazioni documentali, pari a quelle demandate all’organo giudiziario in sede processuale, ma che la serietà e pertinenza delle allegazioni del contribuente, qualora vagliate dall’Amministrazione finanziaria all’esito della verifica e prima della notificazione dell’atto impositivo, avrebbero potuto incidere sul “se” e sul contenuto dell’atto (Cass., Sez. V, 7 settembre 2023, n. 26068).
Nell caso di specie, in presenza di una verifica fiscali c.d. a tavolino, l’Amministrazione finanziaria è gravata di un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale con riferimento alle sole imposte armonizzate, ma sul contribuente grava la c.d. prova di resistenza, dovendo quest’ultimo assolvere in giudizio all’onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere e non abbia proposto un’opposizione meramente pretestuosa. Al riguardo, i richiami effettuati a pagina 34 del ricorso non appaiono idonei a integrare i requisiti indicati dalla giurisprudenza di legittimità in quanto contenenti circostanze generiche, che rinviano – con difetto di specificità – ad altra documentazione e che impediscono qualunque verifica circa la serietà e pertinenza delle allegazioni del contribuente e la loro idoneità a incidere sul “se” e sul contenuto dell’atto.
2. -Con il secondo motivo si prospetta la violazione e falsa applicazione dell’art. 57, co. L, d.lgs . 546/92, dell’art. 7 d.lgs . 472/97, dell’art. 13 d.lgs. 471/97 e degli artt. 24, 53, 11, e 117 Cost., dell’art. 5 TUE e dell’art. 41 della Carta di Nizza in relazione all’art. 360 n. 3 cod. proc. civ. Parte ricorrente evidenzia che nella sentenza impugnata i giudici di secondo grado hanno rigettato l’appello proposto sul punto in cui l’appellante ribadiva che nel comminare la sanzione l’Amministrazione finanziaria e i giudici di merito non avevano considerato la sproporzione e l’ingiustizia
manifesta della sanzione tributaria statuendo che ‘ l’eccezione di sproporzione delle sanzioni irrogate nell’impugnato avviso di accertamento, non risultando specificamente proposta nell’originario ricorso iniziale, costituisce una domanda nuova ex art. 57 co. 1 d.lgs. 546/1992, cosicché essa è inammissibile e non può proprio essere valutata da questa C.T.R. ‘ . Al riguardo, il contribuente rileva che tale eccezione era invece stata proposta nell’atto introduttivo di primo grado e anche in quello di secondo grado. Il ricorrente contesta altresì la sproporzione e l’ingiustizia manifesta della sanzione.
2.1. -Il motivo è inammissibile.

Nel giudizio tributario è inammissibile la deduzione, nella memoria ex art. 32 del d.lgs. n. 546 del 1992, di un nuovo motivo di illegittimità dell’avviso di accertamento in quanto il contenzioso tributario ha un oggetto rigidamente delimitato dai motivi di impugnazione avverso l’atto impositivo dedotti col ricorso introduttivo, i quali costituiscono la causa petendi entro i cui confini si chiede l’annullamento dell’atto e la cui formulazione soggiace alla preclusione stabilita dall’art. 24, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992 (Cass., Sez. V, 24 luglio 2018, n. 19616; Cass., Sez. V, 24 ottobre 2014, n. 22662). Al di là del difetto di specificità della censura che sarebbe stata contenuta nel ricorso introduttivo, incentrandosi il richiamo riportato all’interno del presente motivo sia con riferimento all’atto introduttivo sia ai successivi motivi di appello -esclusivamente sull’assenza di contraddittorio (la Commissione tributaria regionale ha evidenziato che si tratta di domanda nuova che non risulta essere stata proposta nel ricorso iniziale), nulla viene concretamente dedotto in merito alla supposta sproporzione della sanzione comminata (lì dove l’Agenzia delle entrate ha evidenziato come sia stata applicata la sanzione più favorevole al contribuente attraverso il cumulo giuridico e non quello materiale, in applicazione dell’art. 12, comma 7, d.lgs. 472
del 1997), al di là di un richiamo del parametro della proporzionalità così come declinato dalla giurisprudenza nazionale ed europea, senza riferimenti al caso di specie.

-Con il terzo motivo si deduce la nullità della sentenza in relazione all’art. 360 n. 4 cod. proc. civ. e violazione e falsa applicazione degli artt. 132, 116, 214, 215 e 221 cod. proc. civ., degli artt. 2702 e 2697 cod. civ., degli artt. 7, 23, 32 e 36 del d .lgs. 546/92 e dell’art. 32 e 39 del d.P.R. 600/73 in relazione all’art. 360 n. 3 cod. proc. civ. Il ricorrente lamenta il disconoscimento probatorio delle scritture private e delle dichiarazioni rese da terzi compiuto dalla sentenza impugnata. Tali documenti erano stati prodotti a giustificazione dei movimenti finanziari risultanti dai conti correnti bancari dell’odierno ricorrente.
3.1. -Il motivo è infondato.

La presunzione legale (relativa) della disponibilità di maggior reddito, desumibile dalle risultanze dei conti bancari, giusta l’art. 32, comma 1, n. 2, del d.P.R. n. 600 del 1973, non è riferibile ai soli titolari di reddito di impresa o da lavoro autonomo, ma si estende alla generalità dei contribuenti, come si ricava dal successivo art. 38, riguardante l’accertamento del reddito complessivo delle persone fisiche, che rinvia allo stesso art. 32, comma 1, n. 2; tuttavia, all’esito della sentenza della Corte cost. n. 228 del 2014, le operazioni bancarie di prelevamento hanno valore presuntivo nei confronti dei soli titolari di reddito di impresa, mentre quelle di versamento nei confronti di tutti i contribuenti, i quali possono contrastarne l’efficacia dimostrando che le stesse sono già incluse nel reddito soggetto ad imposta o sono irrilevanti (Cass., Sez. V, 8 aprile 2024, n. 9403; Cass., Sez. V, 16 novembre 2018, n. 29572).
In tema di processo tributario, anche al contribuente, oltre che all’Amministrazione finanziaria, è riconosciuta, in attuazione dei principi del giusto processo e della parità delle parti ex art. 111

Cost., la possibilità di introdurre nel giudizio dichiarazioni rese da terzi in sede extraprocessuale – e, di conseguenza, dichiarazioni sostitutive di atto di notorietà -, le quali hanno il valore probatorio proprio degli elementi indiziari, senza che ciò comporti il venir meno del potere-dovere del giudice tributario di valutare l’attendibilità del contenuto delle dichiarazioni, secondo il principio della libera valutazione delle prove, confrontando le propalazioni raccolte e valutando la credibilità dei dichiaranti in base ad elementi soggettivi e oggettivi, come la loro qualità e vicinanza alle parti, l’intrinseca congruenza di dette dichiarazioni e la convergenza di queste con eventuali altri elementi acquisiti (Cass., Sez. V, 30 ottobre 2024, n. 28022).
La Commissione tributaria regionale non ha violato i principi espressi da questa Suprema Corte, esplicitando le ragioni per cui ha ritenuto non attendibili le dichiarazioni provenienti dai terzi, confermando la valutazione compiuta in prime cure in merito alla non credibilità del loro contenuto, tenuto conto della loro evidente genericità, inverosimiglianza e non riscontrabilità. Non c’è stata, inoltre, alcuna violazione dell’onere della prova, avendo la Commissione tributaria regionale evidenziato come i documenti prodotti a giustificazione dei versamenti operati sui conti correnti bancari consistevano in scritture private senza data certa, riferite a prestiti elevati o debiti di gioco senza interessi, in assenza di modalità e tempi di restituzione, non riscontrabili con altra documentazione e in contrasto con la capacità di reddito dei mutuatari. Si tratta, di tutta evidenza, di valutazioni di merito di cui si richiede una inammissibile rivalutazione in sede di legittimità a fronte di una ‘ doppia conforme ‘ con conseguente operatività della preclusione già prevista dall’art. 348ter , comma 5, cod. proc. civ. e attualmente dall’art. 360, comma 4, cod. proc. civ., nel caso in cui la sentenza di primo grado e quella di secondo grado siano state delibate nel merito (Cass., Sez. III, 11 dicembre 2024, n.
32019), senza che sia stata dedotta alcuna differenza tra l’apprezzamento compiuto nei due gradi di giudizio.

Non sussiste peraltro alcun vizio di motivazione nei limiti in cui esso è tuttora censurabile, non essendo stato violato il ‘minimo costituzionale’ richiesto dall’art. 111, comma 6, Cost., la cui lesione è riscontrabile qualora la motivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, ovvero si fondi su un contrasto irriducibile tra affermazioni inconcilianti, o risulti perplessa ed obiettivamente incomprensibile, purché il vizio emerga dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali (Cass., Sez. I, 3 marzo 2022, n. 7090).
4. -Il ricorso va dunque respinto.

Le spese del giudizio seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater D.P.R. n. 115 del 2002, sussistono i presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma dell’art. 13, comma 1 bis, del D.P.R. n. 115 del 2002, se dovuto.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 5.900,00 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 31 gennaio 2025

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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