Accertamento bancario: la Cassazione fa chiarezza

La Corte di Cassazione ha esaminato un caso di accertamento bancario a carico di un professionista, basato su movimentazioni finanziarie non giustificate. La Corte ha annullato con rinvio la decisione della Commissione Tributaria Regionale per motivazione illogica e contraddittoria, in particolare riguardo alla qualificazione delle operazioni come prelevamenti o versamenti, fondamentale dopo la sentenza della Corte Costituzionale n. 228/2014 che ha reso illegittima la presunzione di maggior reddito per i prelevamenti dei professionisti. La Cassazione ha accolto parzialmente sia il ricorso del contribuente che quello dell’Agenzia delle Entrate, richiedendo un nuovo esame del caso.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 12 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento Bancario: La Cassazione Annulla la Sentenza per Motivazione Contraddittoria

L’ordinanza della Corte di Cassazione, Sezione Tributaria, analizza un complesso caso di accertamento bancario nei confronti di un professionista. La decisione mette in luce l’importanza di una motivazione chiara e coerente da parte dei giudici di merito, specialmente quando si tratta di distinguere tra prelevamenti e versamenti non giustificati, alla luce dei principi stabiliti dalla Corte Costituzionale. Questa pronuncia offre spunti fondamentali sulla gestione dell’onere della prova e sulle conseguenze di una motivazione giudiziale confusa.

I Fatti del Caso: L’Avviso di Accertamento

Un professionista era stato raggiunto da un avviso di accertamento da parte dell’Agenzia delle Entrate per l’anno d’imposta 2006. L’atto impositivo si basava sui risultati di indagini bancarie e finanziarie che avevano rilevato ingenti movimentazioni “extraconto” non supportate da giustificazioni contabili. L’Ufficio aveva sommato in valore assoluto tutte le movimentazioni, considerandole compensi professionali imponibili ai fini IRPEF e corrispettivi IVA non fatturati.

Il contribuente aveva impugnato l’atto, ottenendo un accoglimento parziale in primo grado. Successivamente, sia il professionista che l’Ufficio avevano proposto appello davanti alla Commissione Tributaria Regionale (CTR), la quale aveva parzialmente accolto l’appello del contribuente, riducendo gli importi imponibili ma confermando l’impianto accusatorio. Contro questa decisione, il professionista ha proposto ricorso per cassazione.

Le Doglianze del Contribuente

Il ricorso principale si fondava su diversi motivi, tra cui:
1. Omessa applicazione della sentenza della Corte Costituzionale n. 228/2014: Il ricorrente lamentava che la CTR, pur menzionando la sentenza che ha dichiarato illegittima la presunzione di ricavi sui prelevamenti dei professionisti, avesse di fatto continuato a considerarli imponibili.
2. Violazione di legge e motivazione contraddittoria: La sentenza della CTR veniva criticata per essere caduta in palesi contraddizioni, qualificando le stesse operazioni a volte come “prelevamento” e altre come “versamento”, arrivando a conclusioni opposte a seconda che stesse esaminando l’appello principale del contribuente o quello incidentale dell’Ufficio.
3. Inversione dell’onere della prova: Il professionista sosteneva di aver fornito la prova contraria richiesta, ma che la CTR l’avesse illogicamente disattesa.

L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso, proponendo a sua volta un ricorso incidentale per omessa pronuncia su alcuni punti del suo appello.

La Decisione e l’impatto sull’accertamento bancario

La Corte di Cassazione ha accolto parzialmente sia il ricorso principale del contribuente che quello incidentale dell’Agenzia. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado in diversa composizione, per un nuovo esame della vicenda e per la liquidazione delle spese.

La Corte ha ritenuto fondati i motivi del contribuente relativi alla palese contraddittorietà della motivazione della CTR sui punti 3 e 7 dell’accertamento. In questi casi, i giudici di merito avevano descritto le operazioni in modo confuso e incoerente, definendo un residuo di € 75.000,00 prima come “prelevamento” e poi come “versamento”, senza fornire alcuna spiegazione logica. Tale confusione è risultata decisiva, poiché la distinzione è fondamentale ai fini dell’applicazione dei principi derivanti dalla sentenza della Corte Costituzionale n. 228/2014.

Le Motivazioni della Sentenza

La Suprema Corte ha evidenziato come la motivazione della sentenza impugnata fosse gravemente viziata da illogicità e contraddittorietà. I giudici di legittimità hanno sottolineato che non è possibile comprendere il ragionamento seguito dalla CTR, la quale sembra aver adottato motivazioni identiche per giungere a conclusioni opposte a seconda della parte processuale che stava giudicando. In particolare, per alcune operazioni, la CTR prima censurava la conferma parziale del rilievo fiscale e poi, esaminando il ricorso dell’Ufficio, confermava la stessa ripresa a tassazione.

Questa confusione tra “prelevamento” e “versamento” non è una mera imprecisione terminologica. Dopo la pronuncia della Consulta, la presunzione legale di maggiori ricavi per i professionisti è venuta meno per i prelevamenti, rimanendo in vigore solo per i versamenti. Di conseguenza, qualificare correttamente un’operazione è un passaggio logico-giuridico imprescindibile che la CTR ha completamente eluso, rendendo la sua decisione incomprensibile e, quindi, nulla.

Parallelamente, la Corte ha accolto il ricorso incidentale dell’Agenzia, constatando che la CTR aveva completamente omesso di pronunciarsi su due specifici punti dell’appello dell’Ufficio, integrando così il vizio di omessa pronuncia (violazione dell’art. 112 c.p.c.).

Le Conclusioni

Questa ordinanza ribadisce un principio fondamentale: una decisione giurisdizionale deve essere sorretta da una motivazione logica, coerente e non contraddittoria. Nel contesto dell’accertamento bancario, dove operano presunzioni legali, la chiarezza del percorso argomentativo del giudice è essenziale per garantire il diritto di difesa del contribuente. La confusione terminologica e logica tra concetti giuridicamente distinti, come prelevamento e versamento per un professionista, vizia insanabilmente la sentenza, imponendone l’annullamento. Il caso torna ora al giudice di merito, che dovrà riesaminare i fatti applicando correttamente i principi di legge e le indicazioni della Corte Costituzionale, formulando una motivazione priva delle ambiguità e delle contraddizioni che hanno portato alla cassazione della precedente decisione.

Dopo la sentenza della Corte Costituzionale n. 228/2014, i prelevamenti non giustificati possono ancora essere usati per un accertamento fiscale a un professionista?
No, la sentenza ha dichiarato illegittima la presunzione legale secondo cui i prelevamenti non giustificati dal conto di un professionista costituiscono maggiori compensi. La presunzione legale di ricavi rimane valida solo per i versamenti non giustificati.

Cosa succede se la motivazione di una sentenza tributaria è contraddittoria nel qualificare un’operazione come “prelevamento” o “versamento”?
Secondo la Corte di Cassazione, una motivazione così contraddittoria e confusa rende la sentenza nulla. Poiché la distinzione tra le due operazioni è giuridicamente decisiva per i professionisti, la sua errata o ambigua qualificazione vizia l’intero percorso logico-giuridico del giudice e comporta la cassazione della sentenza.

Cosa accade se un giudice d’appello omette di esaminare alcuni motivi del ricorso di una delle parti?
Si verifica un vizio di “omessa pronuncia”, che viola l’articolo 112 del codice di procedura civile. La Corte di Cassazione, se rileva tale vizio, accoglie il ricorso della parte lesa e annulla la sentenza, rinviando al giudice di merito affinché esamini i punti che erano stati ingiustamente ignorati.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 9433 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 9433 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 09/04/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 18323/2016 R.G. proposto da: COGNOME NOME, elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE) che lo rappresenta e difende unitamente all’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE)

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVA) che la rappresenta e difende -controricorrente e ricorrente incidentale-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. dell’EMILIA ROMAGNA -BOLOGNA n. 206/2016 depositata il 29/01/2016.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 18/01/2024 dal Consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

COGNOME NOME , di professione commercialista, a seguito di indagini bancarie e finanziarie e di relativo contraddittorio, era attinto da avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO per l’anno d’imposta 2006, che riprendeva a tassazione operazioni bancarie non giustificate per un totale di € 4.443.621,46, irrogando sanzioni. Specifica, in particolare, la sentenza impugnata che ‘venivano compiuti dal predetto movimenti finanziari (extraconto) in quanto non appoggiati contabilmente ad alcuno degli IBAN ad esso riconducibili come ad esempio la negoziazione di assegni bancari/circolari a suo favore, nonché emissione di assegni circolari a favore di terzi’; ‘l’Ufficio ha accumulato tutte le cifre movimentate prese con il loro valore assoluto, cioè indipendentemente dall’originario segno contabile attivo o passivo della variazione, ed ha strutturato un avviso di accertamento contestando la natura clandestina di dette movimentazioni riprendendole quindi a compensi professionali imponibili ad IRPEF non dichiarati. I versamenti sono stati assimilati a corrispettivi IVA non fatti oggetto di fatturazione attiva ed i prelevamenti assimilati ad acquisti operati senza pretendere l’emissione di fattura dal cedente, con l’applicazione, in entrambi i casi, della ‘aliquota in prevalenza applicata’ dal contribuente’.
Chiusasi con esito negativo la procedura di accertamento con adesione, il contribuente proponeva impugnazione davanti alla CTP di Modena, la quale, sentenza n. 315/0112013 depositata il 29/11/2013, accoglieva parzialmente il ricorso.

Proponevano appello, in via principale, il contribuente e, in via incidentale, l’Ufficio.

La CTR dell’Emilia -Romagna, con la sentenza in epigrafe, così decideva:

In parziale accoglimento dell’appello del contribuente: riduce l’imponibile IRAP da € 1.605.903,00 ad € 1.190.903,00; – riduce l’imponibile IVA di cui al rilievo IVA 2 da € 330.901,00 ad € 15.901,00; – riduce i compensi non dichiarati di cui al rilievo IRPEF da € 1.605.903,00 ad € 1.190.903,00; -manda all’Ufficio per ridurre conseguentemente alle sanzioni, confermando però l’aggravante soggettiva. Respinge l’appello incidentale dell’Ufficio. Spese compensate.

Propone ricorso per cassazione il contribuente con quattro motivi. Resiste con controricorso l’RAGIONE_SOCIALE, spiegando altresì ricorso incidentale con un motivo.

Considerato che:

Con il primo motivo di ricorso si denuncia omessa applicazione di C. Cost. n. 228 del 2014. La sentenza impugnata fa menzione di C. Cost. n. 228 del 2014, sennonché, nel prosieguo, in relazione ai ‘punti’ 1, 3, 7 e 8, continua a considerare i prelevamenti.

Con il secondo motivo si denuncia: ‘Violazione o falsa applicazione dell’art. 32 del d.p.r. n. 600/1973 comma 7 e art. 51 n. 7 d.p.r. n. 633/1972’.

2.1. Per comodità di esposizione, il motivo può essere suddiviso in due parti, che di contraddistingueranno come a) e b).

-Parte a). La sentenza impugnata, nell’esaminare distintamente l’appello principale e quello incidentale, cade in contraddizione perché giunge a conclusioni diametralmente opposte in riferimento al medesimo rilievo.

‘ Ne è la trattazione del punto 1 sull’appello del contribuente ove si censura la conferma parziale del rilievo, salvo poi non tenerne conto nella determinazione dei maggiori imponibili, confermando, pedissequamente, quanto stabilito dalla

CTP e quindi, implicitamente tale rilievo con motivazione che si tratta di prelevamento’.

‘Analogamente, circa il rilievo punto 3, la CTR censura la conferma parziale . Senonché nell’esaminare l’appello incidentale dell’Ufficio la CTR, nel medesimo punto , nella determinazione del maggior reddito’.

‘Sul punto 7, addirittura, a pagina 8 il ‘rilievo confermato parzialmente’ viene definito ‘residua prelevamento di € 75.000,00’, mentre a pagina 10 diviene ‘residua versamento di € 75.000,00”.

– Parte b). Sotto ulteriore profilo, la CTR ha disatteso le disposizioni di legge indicate in rubrica perché ha sostanzialmente invertito l’onere della prova. ‘Infatti il ricorrente, nel corso del contraddittorio, ha fornito documenti ed estratti delle scritture contabili dei soggetti beneficiari. Esaminando i singoli rilievi emerge l’estrema illogicità e contraddittorietà delle motivazioni fornite dalla CTR che paiono appiattite su quelle della CTP. Si premette che le operazioni di cui ai punti 3, 7 e 8, seppur qualificate dalla CTR quali prelevamenti, potrebbero generar equivoci interpretativi, trattandosi di movimentazioni (prelievo e contemporaneo versamento) che avrebbero dovuto essere valutate unitariamente con conseguente annullamento integrale, e non sotto il duplice aspetto di un prelevamento con contestuale versamento’.
Quanto al punto 3: la CTR ‘non prende atto che trattasi di un’unica operazione e l’indicazione del reale percettore, comprovato da un atto avente valore di ‘prova documentale”.

Quanto al punto 6: ‘l’operazione è stata ampiamente illustrata sia nel ricorso introduttivo che avanti alla CTR’. Segue l’illustrazione dell’operazione. ‘Dall’esame unitario e logico degli atti di cui sopra si evince che nella sostanza trattasi di cessione di quota’. ‘Anche a voler analizzare distintamente i singoli atti, non si vede come l’Ufficio possa tassare il rimborso di un prestito’. La

violazione dell’art. 32 d.P.R. n. 600 del 1973 ha comportato la tassazione di un reddito già tassato e la qualifica ‘quale compenso di lavoro autonomo in luogo di cessione di quote’, mentre ‘il rimborso di un finanziamento non produce reddito’.

Quanto al punto 7 ed al punto 8: ‘analogamente, anche in questi rilievi si lamenta la mancata uniformità della sentenza impugnata laddove non si tiene conto dell’unicità delle operazioni in esame, le quali sono caratterizzate da un contestuale prelievo e versamento con la stessa controparte che è sempre una società partecipata dal ricorrente’ CTP e CTR confondono data della valuta e data dell’operazione. È violato l’art. 32 d.P.R. n. 600 del 1973 ‘in quanto, non solo risultano indicate le generalità del soggetto erogante e la causale, ma viene prodotto estratto delle scritture contabili delle società’. ‘Dette operazioni sono state ampiamente e dettagliatamente illustrate nel ricorso alla CTR’.
I motivi, per sovrapponibilità di censure, possono essere esaminati congiuntamente.

3.1. Anzitutto, inammissibile è la seconda parte, dianzi contraddistinta come b), del secondo motivo.

Invero – premesso che la CTR, in nessun luogo della sentenza impugnata, a differenza di quanto sostenuto dal contribuente, qualifica le movimentazioni di cui ai punti 3, 7 e 8 ‘sic et simpliciter’ come ‘prelevamenti’ – la suddetta parte b) del secondo motivo, s otto le spoglie della denuncia di una violazione di legge, in realtà, mira ad ottenere da questa RAGIONE_SOCIALE, in violazione di canoni e limiti del giudizio di legittimità, una rivisitazione, in senso più favorevole per il contribuente, del giudizio di merito, non confrontandosi con l’effettivo tenore della motivazione della sentenza impugnata. Oltretutto, incorre in difetto di precisione ed autosufficienza, a misura che fa riferimento ad atti e documenti, senza indicarne anche solo per sommi capi i contenuti e, quanto, ai documenti, senza ‘localizzarli’ nei fascicoli di merito. In definitiva,
scivola (anche alla stregua della sua stessa formulazione letterale) in censure motivazionali, senza dedurle secondo il paradigma ed alle condizioni di cui all’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ.

3.2. Il primo motivo e la prima parte, contraddistinta come a), del secondo motivo sono fondati solo relativamente ai punti 3 e 7.

3.3.1. Invero:

-quanto al punto 1, la CTR – compiuto, in apertura di motivazione, un generale riferimento a C. Cost. n. 228 del 2014 osserva poi ‘funditus’ che la ripresa perde ‘tout court’ di rilevanza alla luce proprio di detta sentenza della Corte Costituzionale;

-quanto al punto 8, il primo motivo è, ‘in parte qua’, inammissibile. Vi si legge: ‘Del tutto analogo al precedente. Non viene fornita alcuna motivazione, salvo una generica conclusione con le valutazioni dei giudici della CTP, ignorando la circostanza che, all’atto della pronuncia del giudizio di primo grado, la sentenza della Corte Costituzionale era stata emessa’. In disparte che la censura si risolve nella denuncia di un mero vizio motivazionale, difetta alcun pur minimo cenno alla sentenza di primo grado. L’omissione si rivela decisiva, poiché, a termini della sentenza impugnata, a fronte di un ‘rilievo confermato parzialmente’ (dovendosi intendere: dalla CTP), a residuare non è alcun prelevamento, ma solo un ‘versamento di € 350.000,00’ (‘Punto 8 – Rilievo confermato parzialmente Residua versamento di € 350.000,00. La censura risulta infondata’).
3.2.2. Diverso è il discorso per i punti 3 e 7:

-quanto al punto 3 – che ha riguardo a: ‘Rilievo confermato parzialmente Residua versamento di € 100.000,00’ (p. 5; cfr. anche p. 2, ove però il ‘residuo versamento’ è quantificato in ‘€ 10.000,00’) la CTR, in sede di disamina del ricorso principale, afferma che ‘la conferma parziale del rilievo si deve censurare, sostenendo avere il contribuente dimostrato che ‘trattasi del cambio di un assegno tratto dalla società RAGIONE_SOCIALE,

all’ordine di COGNOME, affinché questi lo cambiasse in contante per consegnare poi l ricavato a certo NOME COGNOME. Il tutto risulta dalla contabile bancaria. L’Ufficio ha peraltro dato atto della dimostrazione dell’operazione’. Tuttavia, contraddittoriamente e comunque confusamente, la medesima CTR, in sede di disamina del ricorso incidentale, scrive: ‘Punto 3 – Rilievo confermato parzialmente -Residua versamento di € 100.000,00. La contestazione dell’Ufficio trae fondamento da un prelevamento di € 100.000,00 ed un versamento di pari importo. Si è trattato del cambio di un assegno, le cui motivazioni sono state già riportate al punto 3 dell’appello principale’. La ‘censura’ dapprima mossa alla ‘conferma parziale’ pare disallineata rispetto alla successiva ‘conferma’, sulla base di identica motivazione, della medesima ‘conferma parziale’;
quanto al punto 7, la CTR, in sede di disamina del ricorso principale, giudica ‘infondata’ la censura ‘in rapporto al residuo ‘prelevamento di € 75.000,00’ (‘Punto 7 – Rilievo confermato parzialmente Residua prelevamento di € 75.000,00. La censura è infondata ‘). In sede di disamina dell’appello incidentale, il ‘residuo’ è tuttavia collegato, senza alcuna motivazione, al ‘versamento’, e non al ‘prelevamento’, di detto importo (‘Punto 7 – Rilievo confermato parzialmente Residua versamento di € 75.000,00’). La distinzione tra ‘prelevamento’ e ‘versamento’ (confusamente evocati anche nelle pagine precedenti sullo svolgimento del processo: cfr. p. 2: ‘Punto 7 – Rilievo confermato parzialmente Residuo prelevamento di € 75.000,00’ e p. 5: ‘Punto 7 – Rilievo confermato parzialmente – Residua versamento di € 75.000,00’) è evidentemente rilevante ai fini di C. Cost. n. 228 del 2014.
Con il terzo motivo si denuncia omesso esame di fatto decisivo e controverso. La CTR non ha preso in considerazione le argomentazioni addotte dal contribuente per giustificare le singole

operazioni. L’Ufficio non è stato in grado di indicare ove i presunti maggiori redditi siano stati investiti.

4.1. Il motivo è inammissibile.

Esso non individua alcun fatto storico che la CTR avrebbe omesso di considerare, né, per vero, pur a prescindere da ciò, rende conto delle giustificazioni in sé e per sé che la CTR avrebbe pretermesso.

Esso è altresì manifestamente infondato, in quanto, di fronte all’operatività della presunzione i cui all’art. 32 d.P.R. n. 600 del 1973, a venire in linea di conto sono ‘sic et simpliciter’ le poste prive di giustificazione, mentre il successivo loro investimento, del tutto eventuale, è irrilevante, restando ‘a fortiori’ escluso da alcun onere probatorio pretesamente gravante sull’Ufficio.

Con il quarto motivo si denuncia: ‘Omessa pronuncia sull’eccepita violazione in ordine all’applicazione delle sanzioni. Violazione dell’art.112 c.p.c. (art. 360 c.p.c. n. 4 e 5). ‘Le sanzioni sono state irrogate con l’aumento del 5% sui minimi edittali in considerazione della personalità dell’agente’ che sarebbe oltretutto ‘incorso in recidiva con conseguente ulteriore aumento del 30% della sanzione già aumentata come sopra’. ‘L’esponente ha eccepito in primo grado l’infondatezza ed illegittimità di tale ravvedimento e la sua incongrua motivazione, posto peraltro che gli accertamenti per gli anni 2004 e 2005 sono stati annullati quasi integralmente . Tale istanza è stata reiterata nel ricorso avanti la CTR (pag. 16 e seg.) ma la Commissione non si è pronunciata in merito’.
5.1. Il motivo – che afferisce unicamente alla misura degli aumenti in ragione del 5% e del 30% – è inammissibile.

Esso incorre in difetto di precisione ed autosufficienza: scontando ‘ab origine’ la mancata riproduzione ‘in parte qua’ dell’avviso, non riproduce le censure formulate in primo e secondo grado, né rende conto, con un minimo di compiutezza, dei pretesi

annullamenti dell’avviso (del cui contenuto nulla specifica) per il 2004 ed il 2005: annullamenti comunque solo parziali, con conseguente persistenza, a tenore della stessa prospettazione di parte, delle violazioni.

Con l’unico motivo del ricorso incidentale si denuncia omessa pronuncia. La CTR non ha minimamente preso in considerazione l’appello incidentale dell’Ufficio relativamente ai punti 11 e 12.

6.1. Il motivo è fondato e merita accoglimento.

La sentenza impugnata non reca alcuna menzione dell’appello incidentale dell’Ufficio relativamente ai suddetti punti, che, conseguentemente, non esamina.

Tenuto conto che l’appello è riprodotto ‘in parte qua’ nel corpo del motivo per autosufficienza, l’obiettiva omessa pronuncia integra la denunciata violazione dell’art. 112 cod. proc. civ.

Conclusivamente: in parziale accoglimento del primo e del secondo motivo del ricorso principale, con esclusivo riguardo ai punti 3 e 7, ed in accoglimento dell’unico motivo del ricorso incidentale, la sentenza impugnata va cassata con rinvio per nuovo esame (anche in punto di eventuale rideterminazione della cd. sanzione -base, fermi tuttavia gli aumenti nelle misure in percentuale) e per le spese, comprese quelle del presente grado di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie parzialmente il primo ed il secondo motivo del ricorso principale, ai sensi e nei limiti di cui in motivazione, rigettati gli altri.

Accoglie l’unico motivo del ricorso incidentale.

In relazione ai motivi accolti di entrambi i ricorsi, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia -Romagna per nuovo esame e per le spese.

Così deciso a Roma, lì 18 gennaio 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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