Accertamento ante tempus: quando l'urgenza lo valida

La Corte di Cassazione ha confermato la legittimità di un avviso di accertamento ante tempus emesso dall’Amministrazione Finanziaria prima della scadenza del termine di 60 giorni. La decisione si basa sulla dimostrazione, da parte dell’Ufficio, di una ‘particolare urgenza’ legata all’entità dell’evasione e alla connessione con reati tributari, ritenendo tali elementi sufficienti a giustificare la deroga al contraddittorio preventivo per tutelare il credito erariale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 2 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento Fiscale Prima dei 60 Giorni: La Cassazione e la ‘Particolare Urgenza’

Lo Statuto del Contribuente prevede un termine di 60 giorni tra la conclusione della verifica fiscale e l’emissione dell’avviso di accertamento, per consentire al cittadino di dialogare con il Fisco. Tuttavia, esistono eccezioni. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha chiarito quando un accertamento ante tempus è legittimo, focalizzandosi sul concetto di ‘particolare urgenza’ che l’Amministrazione Finanziaria deve dimostrare.

I Fatti del Caso

Una società di costruzioni ha ricevuto un avviso di accertamento per IRES, IRAP e IVA relativo all’anno d’imposta 2007. L’atto era stato notificato prima della scadenza del termine dilatorio di 60 giorni. La società ha impugnato l’atto, sostenendo la violazione del suo diritto al contraddittorio preventivo. La vicenda processuale è stata complessa, con la causa che è giunta fino in Cassazione una prima volta, la quale ha rinviato il giudizio alla corte territoriale per accertare in concreto l’esistenza della ‘particolare urgenza’ addotta dall’Ufficio. La Corte di Giustizia Tributaria, in sede di rinvio, ha dato ragione all’Amministrazione Finanziaria, e la società ha nuovamente proposto ricorso per cassazione.

La Questione Giuridica: Validità dell’Accertamento Ante Tempus

Il fulcro della controversia risiede nell’interpretazione dell’art. 12, comma 7, della Legge n. 212/2000 (Statuto del Contribuente). Questa norma bilancia due esigenze: da un lato, il diritto del contribuente a interloquire con l’Ufficio prima di ricevere un atto impositivo; dall’altro, la necessità per l’Erario di agire tempestivamente per non compromettere la riscossione dei tributi. La legge consente di derogare al termine di 60 giorni solo in presenza di ‘particolari e motivate ragioni di urgenza’. La società ricorrente sosteneva che né l’entità dell’imposta evasa né la presunta consumazione di reati tributari fossero, di per sé, elementi sufficienti a configurare tale urgenza.

Le Motivazioni della Suprema Corte

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso della società, ritenendo il motivo infondato e confermando la decisione della corte di merito. Gli Ermellini hanno ribadito principi giurisprudenziali consolidati, tra cui quello delle Sezioni Unite (sent. 18184/2013), secondo cui il vizio che rende nullo l’atto non è la semplice omissione della motivazione sull’urgenza nell’avviso stesso, ma l’effettiva assenza di tale requisito. Spetta all’Amministrazione Finanziaria provare, in sede di giudizio, che al momento dell’emissione dell’atto esistevano concretamente ragioni di urgenza.

Nel caso specifico, la Corte ha ritenuto che l’urgenza fosse stata adeguatamente provata. Le ragioni erano solide e interconnesse:

1. Origine dell’Accertamento: La verifica fiscale era scaturita da un’indagine di polizia giudiziaria su un’altra società, che aveva emesso fatture per operazioni inesistenti a favore di vari operatori, tra cui la società contribuente.
2. Entità dell’Evasione: L’importo significativo delle imposte contestate è stato considerato un fattore rilevante, poiché rendeva necessaria una notifica tempestiva per tutelare il credito erariale e anticipare i tempi della riscossione.
3. Rischio per il Credito Erariale: La Corte ha evidenziato che l’urgenza può derivare da ‘pericoli di perdita del credito erariale’. La connessione con reati tributari e le modalità con cui si era sviluppato il controllo fiscale costituivano elementi di un giudizio prognostico ‘ex ante’ che giustificava un’azione rapida.

In sostanza, la Corte ha stabilito che la combinazione di un’ingente evasione fiscale e di un contesto di presunta frode penale costituisce un quadro sufficiente a dimostrare quella ‘particolare urgenza’ che legittima l’emissione di un accertamento ante tempus.

Le Conclusioni

Questa ordinanza rafforza un importante principio: il diritto del contribuente al contraddittorio preventivo non è assoluto e può essere compresso di fronte a comprovate esigenze di tutela del credito dello Stato. Per i contribuenti, la lezione è che in casi di verifiche fiscali complesse, specialmente se collegate a indagini penali, la possibilità di un’azione anticipata da parte del Fisco è concreta. Per l’Amministrazione Finanziaria, invece, viene confermato l’onere di non limitarsi ad affermare l’urgenza, ma di dimostrarla in giudizio con elementi fattuali e concreti, la cui valutazione è sempre soggetta al vaglio del giudice.

Quando l’Amministrazione Finanziaria può emettere un avviso di accertamento prima del termine di 60 giorni?
Può farlo solo in presenza di ‘particolari e motivate ragioni di urgenza’, come stabilito dall’art. 12, comma 7, della Legge n. 212/2000. L’urgenza deve essere finalizzata a tutelare il credito erariale da un imminente pericolo di compromissione.

L’avviso di accertamento deve specificare le ragioni dell’urgenza per essere valido?
No. Secondo la giurisprudenza consolidata, la validità dell’atto non dipende dalla menzione esplicita delle ragioni di urgenza al suo interno. Tuttavia, l’Amministrazione Finanziaria ha l’onere di provare in giudizio l’effettiva esistenza di tali ragioni al momento dell’emissione dell’atto.

Quali elementi possono costituire una ‘particolare urgenza’ secondo la Corte?
Nel caso esaminato, la Corte ha considerato una combinazione di fattori sufficiente a provare l’urgenza: l’ingente entità dell’imposta evasa, la connessione dell’accertamento a indagini per reati tributari (come l’emissione di fatture per operazioni inesistenti), e il conseguente pericolo di perdita del credito per lo Stato.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 13296 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 13296 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 19/05/2025

AVV. ACC. IRES –

IRPEF – IVA anno 2007

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 1658/2024 R.G. proposto da: RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentate pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocato NOME COGNOME elettivamente domiciliata presso il suo studio in Napoli, INDIRIZZO con indirizzo pec: EMAIL

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore .

-intimata –

Avverso la sentenza della CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA DELLA CAMPANIA n. 3799/2023, depositata in data 15 giugno 2023.

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 18 marzo 2025 dal consigliere NOME COGNOME

Rilevato che:

L’Agenzia delle Entrate Direzione Provinciale II di Napoliemetteva nei confronti della società RAGIONE_SOCIALE, l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO avente

ad oggetto IRES, IRAP ed IVA, relativamente all’anno di imposta 2007.

Avverso l’avviso di accertamento, il contribuente proponeva ricorso dinanzi alla C.t.p. di Napoli; si costituiva l’Agenzia delle Entrate rilevando la conferma del proprio operato.

La RAGIONE_SOCIALE Napoli, con sentenza n. 21861/2014, rigettava il ricorso.

Contro tale sentenza proponeva appello la società contribuente dinanzi alla C.t.r. della Campania; l’Agenzia delle Entrate si costituiva in giudizio, chiedendo la conferma della sentenza impugnata.

Con sentenza n. 10588/2015, depositata in data 25 novembre 2015, la C.t.r. accoglieva l’appello.

Avverso la sentenza della C.t.r. della Campania, l’Ufficio ha proposto ricorso per cassazione. La Corte di Cassazione con ordinanza n. 39314/2021, depositata in data 10 dicembre 2021, ha cassato la sentenza impugnata e rinviato alla C.t.r. della Campania

A seguito di istanza di riassunzione proposta dalla società ricorrente, la Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Campania con la sentenza n. 3799/2023, depositata in data 15 giugno 2023, oggetto del seguente giudizio, rigettava l’appello.

Avverso la sentenza della Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Campania, la società contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato ad un solo motivo. L’Agenzia delle Entrate è rimasta intimata.

La causa è stata trattata nella camera di consiglio del 18 marzo 2025.

Considerato che:

Con l’unico motivo di ricorso, così rubricato «Violazione e falsa applicazione dell’art. 12, settimo comma, legge 27 luglio 2000, n. 212 (art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ.)» la società contribuente lamenta l’error in iudicando nella parte in cui, nella

sentenza impugnata, la Corte di Giustizia tributaria di secondo grado ha errato nel ritenere sussistente l’urgenza in quanto né l’entità dell’imposta evasa, né gli accertamenti connessi alla consumazione di reati tributari sono elementi bastevoli per consentire all’Ufficio la notifica dell’accertamento ante tempus .

2. Il motivo è infondato.

Risulta ex actis che la Corte, con l’ordinanza n. 39314/2021, cassava la sentenza impugnata e rinviava il giudizio affinché venisse accertata, nella fase di merito, l’esistenza della ‘particolare urgenza’ giustificante l’emissione dell’avviso di accertamento prima dei sessanta giorni di cui al termine dell’art. 12, settimo comma, legge 27 luglio 2000, n. 212.

2.1. In proposito, costituisce giurisprudenza granitica (SS.UU. 18184/2013) il principio secondo cui, nel caso del mancato rispetto del termine dilatorio ai fini dell’instaurazione del contraddittorio antecedente alla notifica dell’atto impositivo, «il vizio invalidante non consiste nella mera omessa enunciazione nell’atto dei motivi di urgenza che ne hanno determinato l’emissione anticipata, bensì nell’effettiva assenza di detto requisito (esonerativo dall’osservanza del termine), la cui ricorrenza, nella concreta fattispecie e all’epoca di tale emissione, deve essere provata dall’Ufficio.
Più di recente (Cass.12/08/2021 n.22750; Cass. 13/10/2022, n. 29987) si è ribadito che in tema di garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, la legittimità dell’emissione dell’avviso di accertamento prima dello spirare del termine dilatorio, di cui all’art. 12, comma 7, della I. n. 212 del 2000, richiede specifiche ragioni di urgenza, a tutela dal pericolo di compromissione del credito erariale, secondo un giudizio prognostico “ex ante”, relazionato cioè ad elementi o fatti emergenti in epoca anteriore e non posteriore alla notificazione dell’avviso di accertamento, la cui sussistenza deve essere dimostrata dall’amministrazione finanziaria e vagliata dall’organo giudicante.
2.2. Nella fattispecie in esame, la C.t.r., con una motivazione scevra da violazioni normative e giurisprudenziali, ha compiutamente accertato e motivato le ragioni dell’urgenza laddove ha affermato come risultasse evidente che la pretesa tributaria fosse scaturita da una verifica fiscale a carattere generale, eseguita per diversi periodi di imposta (2006- 20072008-2009-2010-2011-2012-2013), iniziata a seguito di una attività di polizia giudiziaria svolta nei confronti degli amministratori della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE Inoltre, relativamente a tale società si evidenziava che fu accertato che negli anni 2006-2007, che quest’ultima aveva emesso fatture per operazioni inesistenti nei confronti di vari operatori commerciali tra i quali la società RAGIONE_SOCIALE
Ricorrevano, altresì, motivi di particolare urgenza desumibili dall’entità dell’imposta evasa, che rendeva necessaria una tempestiva notifica dell’accertamento, anche ai fini della tutela del credito erariale, con la impellente necessità di anticipare i tempi della riscossione. Giustamente, la C.t.r. ha evidenziato che la particolare urgenza ben poteva derivare da pericoli di perdita del credito erariale nonché, in generale, nelle fattispecie di accertamenti connessi alla consumazione di reati tributari, in considerazione anche alla modalità con cui si era sviluppato il controllo effettuato nei confronti della società contribuente, e riportato nel P.V.C. nonché nell’avviso impugnato.
3. In conclusione, il ricorso va rigettato.

Nulla per le spese essendo rimasta intimata l’Agenzia delle Entrate.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater , d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di

contributo unificato, nella misura pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1bis del medesimo art. 13, se dovuto. Così deciso in Roma, il 18 marzo 2025

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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