Accertamento analitico-induttivo: quando è legittimo?

Una società immobiliare impugna un avviso di accertamento per sottofatturazione. La Cassazione conferma la legittimità dell’accertamento analitico-induttivo, basato sull’anti-economicità della vendita in perdita, ritenendolo un indizio grave, preciso e concordante che sposta l’onere della prova sul contribuente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 17 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento Analitico-Induttivo: Legittimo se la Vendita è in Perdita

L’ordinanza in esame offre un importante chiarimento sulla legittimità dell’accertamento analitico-induttivo da parte dell’Agenzia delle Entrate. La Corte di Cassazione ha stabilito che, anche in presenza di una contabilità formalmente ineccepibile, un comportamento palesemente anti-economico da parte del contribuente, come la vendita sistematica in perdita, costituisce un indizio sufficiente a giustificare la rettifica dei redditi. Questo principio sposta l’onere della prova sull’impresa, che dovrà dimostrare la logica economica dietro le proprie operazioni.

I Fatti del Caso: Vendita di Villette in Perdita

Una società operante nel settore immobiliare veniva sottoposta a un avviso di accertamento per IRES, IRAP e IVA relativo alla vendita di un complesso di ventuno villette. Secondo l’Amministrazione Finanziaria, la società aveva sottofatturato le cessioni, dichiarando ricavi inferiori ai costi di costruzione documentati. Nello specifico, l’impresa aveva dichiarato un imponibile complessivo di poco più di un milione di euro, a fronte di costi che superavano 1,2 milioni di euro, generando così una perdita.

L’accertamento si fondava su diversi elementi, tra cui le dichiarazioni rese da un delegato della società durante la verifica fiscale, il quale aveva indicato un prezzo di vendita al metro quadro quasi doppio rispetto a quello dichiarato. Ulteriori riscontri provenivano dai valori dell’Osservatorio del Mercato Immobiliare (OMI) e da un volantino pubblicitario della stessa società, entrambi indicanti prezzi significativamente più alti.

La società ricorreva in Cassazione sostenendo che le dichiarazioni del suo delegato non avessero valore confessorio e che l’accertamento non si basasse su dati oggettivi di bilancio.

La Decisione della Corte di Cassazione sull’Accertamento Analitico-Induttivo

La Suprema Corte ha rigettato il ricorso della contribuente, confermando la piena legittimità dell’operato dell’Agenzia delle Entrate. I giudici hanno ribadito un principio consolidato: la presenza di scritture contabili formalmente corrette non impedisce un accertamento analitico-induttivo se la contabilità stessa risulta complessivamente inattendibile perché in conflitto con i criteri di ragionevolezza economica.

Il Principio dell’Anti-Economicità come Prova

L’elemento cardine della decisione è l’anti-economicità del comportamento del contribuente. La Corte ha qualificato la vendita di un intero lotto di immobili a un prezzo inferiore ai costi documentati come un ‘nitido elemento inferenziale’ dell’inattendibilità della contabilità. Un’impresa, per sua natura, opera secondo logiche di profitto; un’operazione che genera una perdita così evidente necessita di una solida giustificazione, in assenza della quale il Fisco è legittimato a presumere l’esistenza di ricavi non dichiarati.

Valore delle Dichiarazioni e degli Altri Indizi

La Corte ha inoltre chiarito il valore probatorio degli elementi raccolti durante la verifica. Le dichiarazioni del delegato, sebbene non qualificabili come una confessione formale (poiché non rese dal legale rappresentante), costituiscono un importante elemento presuntivo. Questo indizio, unito alla palese anomalia dei ricavi e corroborato da altri elementi come i valori OMI e il materiale pubblicitario, forma un quadro probatorio basato su presunzioni ‘gravi, precise e concordanti’, sufficiente a sostenere la rettifica del reddito e a spostare l’onere della prova sul contribuente.

Le Motivazioni

Le motivazioni della Corte si fondano sull’articolo 39 del d.P.R. n. 600/1973, che consente all’ufficio di dubitare della veridicità delle operazioni dichiarate e di desumere, sulla base di presunzioni semplici, maggiori ricavi. Quando il comportamento del contribuente è palesemente contrario ai canoni dell’economia, l’amministrazione finanziaria può legittimamente ricorrere all’accertamento induttivo. L’anti-economicità, manifestata dalla vendita in perdita, diventa l’asse portante dell’accertamento, poiché rende intrinsecamente inattendibile una contabilità che, sulla carta, potrebbe apparire regolare. La sentenza sottolinea che il quadro indiziario costruito dall’ufficio (dichiarazioni, anti-economicità, valori di mercato) non è stato scalfito da alcuna prova contraria fornita dalla società, la quale non ha saputo giustificare la logica economica delle vendite.

Le Conclusioni

In conclusione, la Corte di Cassazione stabilisce che l’onere di dimostrare la correttezza delle proprie dichiarazioni ricade sul contribuente quando il suo comportamento è manifestamente anti-economico. Una società non può limitarsi a presentare una contabilità formalmente corretta se le operazioni registrate violano la fondamentale logica del profitto. L’accertamento analitico-induttivo si conferma uno strumento potente nelle mani del Fisco per contrastare l’evasione basata sulla sottofatturazione, legittimando la ricostruzione del reddito sulla base di un solido quadro di presunzioni.

Una contabilità formalmente corretta può essere contestata dal Fisco?
Sì, la Corte di Cassazione afferma che la presenza di scritture contabili formalmente corrette non esclude la legittimità di un accertamento analitico-induttivo se la contabilità risulta complessivamente inattendibile perché confliggente con i criteri di ragionevolezza e logica economica.

Cosa si intende per comportamento ‘anti-economico’ e quali conseguenze ha in un accertamento fiscale?
Per comportamento anti-economico si intende un’operazione che va contro la logica del profitto, come vendere beni a un prezzo inferiore ai costi di produzione. Secondo la sentenza, tale comportamento è un chiaro indizio dell’inattendibilità della contabilità e giustifica la rettifica del reddito da parte del Fisco, spostando sul contribuente l’onere di provare la correttezza delle proprie dichiarazioni.

Le dichiarazioni rese a un verificatore fiscale da un delegato, non legale rappresentante, hanno valore di prova?
Sì, anche se non possono essere considerate una confessione formale, le dichiarazioni rese da un soggetto delegato a rappresentare la società durante una verifica fiscale costituiscono un forte elemento presuntivo. Se corroborate da altri indizi (come l’anti-economicità dell’operazione), contribuiscono a formare un quadro probatorio valido a sostegno dell’accertamento.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 10716 Anno 2023

Civile Ord. Sez. 5 Num. 10716 Anno 2023

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 20/04/2023

ORDINANZA

sul ricorso n. 4576/2017 proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, domiciliato ex lege in Roma, INDIRIZZO presso la cancelleria della Corte di cassazione, rappresentata e difesa dall’avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE).

– Ricorrente –

Contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’Avvocatura Generale dello Stato (P_IVA) che la rappresenta e difende.

– Controricorrente –

Avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. MOLISE, n. 492/2016 depositata il 19/10/2016.

Udita la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME nella camera di consiglio del 12 aprile 2023.

IRES, IRAP, IVA ACCERTAMENTO

Rilevato che:

la controversia riguarda l’impugnazione, da parte della RAGIONE_SOCIALE, dell’avviso di accertamento, fondato su metodo analitico-induttivo, che recuperava a tassazione, ai fini Ires, Irap, Iva, per il 2005, maggiori redditi non dichiarati derivanti dalla compravendita di un lotto di ventuno villette che, secondo la prospettazione dell’ufficio, erano state sottofatturate;

la CTP di Campobasso, dopo avere riunito i ricorsi della società e dei soci (che erano tre società di persone a ristretta base partecipativa, le cui quote erano possedute da sei persone fisiche, anch’esse destinatarie di avvisi di accertamento ai fini Irpef), li accolse con sentenza (n. 6/2011) che, per quanto qui rileva, ossia limitatamente all’atto impositivo emanato nei confronti della RAGIONE_SOCIALE, è stata riformata dalla CTR, in accoglimento dell’appello dell’ufficio;
per il giudice tributario di secondo grado, in sintesi, la sottofatturazione RAGIONE_SOCIALE cessioni a titolo oneroso degli immobili, attestata dall’antieconomicità RAGIONE_SOCIALE operazioni la società aveva dichiarato un imponibile di euro 1.055.930,00 (pari euro 287,31 mq) a fronte di costi documentati per euro 1.281.243,39 -era confermata dalle dichiarazioni rese ai verbalizzanti da NOME COGNOME (che aveva indicato un prezzo complessivo di euro 516,45, più basso dei valori OMI dell’RAGIONE_SOCIALE del territorio, che oscillavano tra i 700 e 1.050 euro a mq). Conclusivamente, per la CTR, (cfr. pag. 7 della sentenza), anche il volantino pubblicitario, relativo al 2008, acquisito dagli accertatori aveva il valore di un «mero, non necessario riscontro alla bontà del metodo utilizzato e fatto che è del tutto irrealistico (pari a euro 281,31/mq) ricavato nei termini sopra indicati»;
la contribuente ha proposto ricorso, con tre motivi, avverso la sentenza di appello; l’RAGIONE_SOCIALE ha resistito con controricorso;

Considerato che:

con il primo motivo di rico rso, denunciando, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione degli artt. 2700, 2730, 2733, cod. civ., la ricorrente censura la sentenza impugnata che ha attribuito valore confessorio alle dichiarazioni rese agli accertatori, in fase procedimentale, da NOME COGNOME, il quale era stato delegato a rappresentare la società durante la verifica fiscale, ma non ne era il legale rappresentante;

con il secondo motivo, denunciando, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e/o falsa applicazione dell’art. 39, primo comma, lett. d), del d.P.R. n. 600 del 1973, la ricorrente censura la sentenza impugnata che ha ritenuto che le operazioni di vendita RAGIONE_SOCIALE villette fossero antieconomiche senza desumere tale elemento da alcun dato obiettivo di bilancio, ma facendo riferimento esclusivamente alla motivazione dell’atto impositivo, la quale, a sua volta, poggiava soltanto sulle dichiarazioni rese ai verbalizzanti da NOME, in sé inidonee a dimostrare la tesi della sottofatturazione RAGIONE_SOCIALE cessioni;
con il terzo motivo, denunciando, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione dell’art. 10 del la legge n. 212 del 2000 (Statuto dei diritti del contribuente), si censura la sentenza impugnata che non ha sanzionato l’inosservanza, da parte dell’ufficio, del dovere di lealtà e collaborazione, come attestato dal fatto che l’amministrazione finanziaria non ha eseguito i necessari approfondimenti istruttori in conseguenza RAGIONE_SOCIALE note presentate dalla società in relazione al processo verbale di constatazione del 7/05/2008;
il primo e il secondo motivo, da esaminare insieme per connessione, non sono fondati;

5. fin da Cass. n. 6337/02 (in termini, Cass. n. 7871/2012) è stato enunciato il principio di diritto secondo cui «n tema di accertamento RAGIONE_SOCIALE imposte sui redditi, la presenza di scritture contabili formalmente corrette non esclude la legittimità dell’accertamento analitico -induttivo del reddito d’impresa, ai sensi dell’art. 39, primo comma, lett. d), del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, qualora la contabilità stessa possa considerarsi complessivamente inattendibile in quanto confliggente con i criteri della ragionevolezza, anche sotto il profilo della antieconomicità del comportamento del contribuente. In tali casi è, pertanto, consentito all’ufficio dubitare della veridicità RAGIONE_SOCIALE operazioni dichiarate e desumere, sulla base di presunzioni semplici – purché gravi, precise e concordanti -, maggiori ricavi o minori costi, con conseguente spostamento dell’onere della prova a carico del contribuente». Nello stesso senso, più di recente, Cass. n. 24578/22 (in connessione con Cass. n. 25257/17) ha chiarito che «n tema di accertamento tributario, ove la contabilità risulti formalmente regolare, ma si riveli intrinsecamente inattendibile per l’antieconomicità del comportamento del contribuente, in applicazione dell’art. 39, comma 1, lett. d), del d.P.R. n. 300 del 1973, l’amministrazione finanziaria può desumere in via induttiva – sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti – il reddito del contribuente, utilizzando le incongruenze tra i ricavi, i compensi e i corrispettivi dichiarati e quelli desumibili dalle condizioni di esercizio della specifica attività svolta, lasciando al contribuente l’onere di fornire la prova contraria mediante la dimostrazione della correttezza RAGIONE_SOCIALE proprie dichiarazioni»;
6. con specifico riferimento al settore immobiliare, la Corte (Cass. nn. 6412/23, 27603/22, 39922/21) ha avuto modo di ricordare che «nel giudizio tributario, una volta contestata dall’erario

l’antieconomicità di un comportamento posto in essere dal contribuente, poiché assolutamen te contrario ai canoni dell’economia, incombe sul medesimo l’onere di fornire, al riguardo, le necessarie spiegazioni, essendo, in difetto, pienamente legittimo il ricorso all’accertamento induttivo da parte dell’amministrazione, ai sensi degli artt. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 54 del d.P.R. n. 633 del 1972 (Cass., 22 luglio 2021, n. 21128) ed anche in materia di IVA, l’amministrazione finanziaria, in presenza di contabilità formalmente regolare, ma intrinsecamente inattendibile per l’antieconomicità de l comportamento del contribuente, può desumere in via induttiva, ai sensi dell’art. 39, comma 1, d.P.R. n. 600/1973 e dell’art. 54, commi 2 e 3, d.P.R. n. 633/1972, sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti, il reddito del contribuente utilizzando le incongruenze tra i ricavi, compensi ed i corrispettivi dichiarati e quelli desumibili dalle condizioni di esercizio della specifica attività svolta, incombendo su quest’ultimo l’onere di fornire la prova contraria e dimostrare la correttezza RAGIONE_SOCIALE proprie dichiarazioni (Cass., 30 dicembre 2015, n. 26036; Cass., 25 ottobre 2017, n. 25257; Cass., 3 ottobre 2018, n. 24017)». È certo, altresì, che il giudice tributario di appello non potrebbe fondare la propria decisione esclusivamente sui c.d. ‘valori normali’ segnalati dalla banca dati dell’RAGIONE_SOCIALE, e, pertanto, dalla differenza tra il dichiarato negli atti di vendita e il valore evincibile dai dati OMI (Cass. n. 27603/22);
7. nella fattispecie concreta, la sentenza impugnata è in linea con i princìpi di diritto sopra enunciati laddove individua l’asse portante dell’accertamento fiscale nell’antieconomicità RAGIONE_SOCIALE cessioni RAGIONE_SOCIALE ventuno villette (nel senso che i costi documentati di costruzione di quest e ultime superano l’imponibile complessivo dichiarato di oltre euro 200.000,00), quale nitido elemento inferenziale circa

l’inattendibilità della contabilità dell’ente commerciale, la cui attività per definizione risponde a logiche di profitto. Per il giudice tributario di appello, inoltre, il quadro indiziario disegnato dall’ufficio non è stato offuscato da elementi probatori di segno contrario proveniente dalla contribuente; anzi, l’anomalia dei ricavi dichiarati è confermata da un chiaro elemento presuntivo, ossia dalle dichiarazioni rese in fase procedimentale da NOME COGNOME, delegato dalla società ad assistere alle operazioni di verifica, il quale, è utile rammentarlo, è uno dei sei titolari, in via indiretta, della RAGIONE_SOCIALE, società a ristretta base partecipativa. Ebbene, quest’ultimo, con dichiarazione in senso ampio confessoria (l’imprecisione terminologica della CTR, correlata alla circostanza, stigmatizzata dalla ricorrente, che il dichiarante non era legale rappresentante della società accertata, non elide, nella sostanza, il corretto ragionamento del giudice tributario), ha ammesso che il prezzo al mq RAGIONE_SOCIALE villette (euro 516) – sebbene di gran lunga più basso dei valori OMI (euro 700/1.050) – era pressoché doppio rispetto al dichiarato (euro 287). Per altro, il prezzo al mq indicato nel volantino pubblicitario del 2008, recante analoghe offerte di vendita, era pari a euro 652. Sicché, in ultima analisi, la sentenza impugnata, seguendo la scia della giurisprudenza di legittimità, ha ravvisato la legittimità della ricostruzione induttiva (poggiante, come sopra osservato, su metodo analitico-induttivo) dei corrispettivi RAGIONE_SOCIALE cessioni, e, conseguentemente, la rettifica dell’imponibile compiuta dall’erario, non inficiata né contrastata da elementi indiziari favorevoli alla contribuente;
8 il terzo motivo è inammissibile;

in primo luogo, la censura è generica e non autosufficiente, in difetto di trascrizione RAGIONE_SOCIALE ‘note presentate dalla parte’ al pvc, ciò che non pone questa Corte nella condizione di apprezzarne il

contenuto, ai fini della verifica della loro rilevanza. In secondo luogo, la doglianza non risulta essere stata dedotta nel giudizio di merito; al riguardo è opportuno ricordare che, secondo l’orientamento pacifico di questa Corte, i motivi del ricorso per cassazione devono investire, a pena di inammissibilità, questioni che siano già comprese nel tema del decidere del giudizio di appello, non essendo prospettabili per la prima volta in cassazione questioni nuove o nuovi temi di contestazione non trattati nella fase del merito e non rilevabili d’ufficio (Cass. 26/03/2012, n. 4787). Il contribuente, per evitare una statuizione di inammissibilità per novità della censura, ha l’onere non solo di allegare l’avvenuta deduzione della questione dinanzi al giudice del merito, ma anche di indicare in quale atto del precedente giudizio lo abbia fatto, onde consentire alla Corte di controllare ex actis la veridicità di tale asserzione, prima di esaminarne il merito (Cass. 25/02/2021, n. 5155, in continuità con Cass. n. 17831 del 2016, n. 23766 e n. 1435 del 2013, n. 17253 del 2009; nello stesso senso, Cass. 16/06/2017, n. 15029; 31/01/2006, n. 2140);
10. ne consegue il rigetto del ricorso;

11. le spese del giudizio di legittimità sono liquidate in dispositivo e sono poste a carico della ricorrente per il principio della soccombenza;

P.Q.M.

rigetta il ricorso e condanna la ricorrente a corrispondere all’RAGIONE_SOCIALE le spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 7.800,00, a titolo di compenso, oltre al rimborso RAGIONE_SOCIALE spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’ art. 13, comma 1quater , del d.P.R. n. 115/2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo

unificato pari a quello previsto per il ricorso a norma del comma 1bis del citato art. 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, in data 12 aprile 2023.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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