Accertamento analitico-induttivo: onere della prova

La Corte di Cassazione ha chiarito che, in caso di accertamento analitico-induttivo, l’onere della prova per la deducibilità dei costi ricade interamente sul contribuente. La Suprema Corte ha annullato la decisione di merito che aveva riconosciuto una deduzione forfettaria dei costi a fronte di maggiori ricavi accertati, ribadendo che tale meccanismo si applica solo all’accertamento induttivo “puro”. Pertanto, il contribuente deve fornire prove concrete dei costi sostenuti per poterli detrarre.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 17 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento Analitico-Induttivo: Sul Contribuente l’Onere di Provare i Costi

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ribadisce un principio fondamentale in materia fiscale: in caso di accertamento analitico-induttivo, spetta esclusivamente al contribuente l’onere di dimostrare l’esistenza e l’inerenza dei costi che intende dedurre dai maggiori ricavi contestati. Questa pronuncia chiarisce la netta distinzione tra le diverse tipologie di accertamento e le conseguenti responsabilità probatorie a carico delle parti.

I Fatti di Causa

Il caso ha origine da un avviso di accertamento notificato dall’Amministrazione Finanziaria al titolare di un’impresa individuale. A seguito di controlli incrociati sui rapporti commerciali con una società collegata, il Fisco aveva contestato ricavi non dichiarati per l’anno 2011, procedendo a una ripresa fiscale ai fini IRPEF, IRAP e IVA.

Il contribuente aveva impugnato l’atto, ma il ricorso era stato respinto in primo grado. In appello, la Commissione Tributaria Regionale aveva parzialmente riformato la decisione. Pur confermando i maggiori ricavi accertati, per quasi 400.000 euro, i giudici di secondo grado avevano stabilito che da tale importo dovessero essere detratti i relativi costi di produzione, da calcolarsi sulla base del “costo di produzione evincibile dal Conto Economico dell’anno di riferimento”.

Insoddisfatta della decisione, l’Amministrazione Finanziaria ha proposto ricorso per cassazione, lamentando la violazione delle norme sull’onere della prova e sulla deducibilità dei costi.

La Distinzione Cruciale nell’Accertamento Analitico-Induttivo

Il Fisco ha sostenuto che la Commissione Tributaria Regionale avesse errato nel riconoscere una deduzione dei costi basata su un criterio generico e tautologico, quasi automatico. Il punto centrale del ricorso verteva sulla natura dell’accertamento: si trattava di un accertamento analitico-induttivo (previsto dall’art. 39, comma 1, lett. c, del D.P.R. n. 600/1973) e non di un accertamento induttivo “puro” o “extracontabile” (disciplinato dal comma 2 dello stesso articolo).

Questa distinzione è fondamentale:

1. Accertamento Analitico-Induttivo: Si applica quando la contabilità, pur formalmente regolare, presenta gravi incongruenze. L’Ufficio parte dalle scritture contabili ma le rettifica sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti. In questo scenario, l’onere di provare i costi deducibili rimane a carico del contribuente.
2. Accertamento Induttivo “Puro”: Si utilizza quando la contabilità è assente, omessa o talmente inattendibile da essere inutilizzabile. In questo caso, l’Amministrazione Finanziaria ricostruisce il reddito con dati e notizie comunque raccolti e deve riconoscere una deduzione dei costi in misura percentuale forfettaria.

Secondo il Fisco, il giudice d’appello aveva applicato erroneamente il principio della deduzione forfettaria a un caso in cui non era applicabile.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’Amministrazione Finanziaria, ritenendolo fondato. Gli Ermellini hanno riaffermato la consolidata giurisprudenza secondo cui, nell’ipotesi di accertamento analitico o analitico-presuntivo, “spetta al contribuente dimostrare l’esistenza dei presupposti per la deducibilità dei costi afferenti ai maggiori ricavi o compensi da riprendere a tassazione, senza che l’Ufficio possa o debba procedere al riconoscimento forfettario di componenti negativi”.

Il collegio di secondo grado, qualificando correttamente l’accertamento come analitico-induttivo, è caduto in contraddizione nel momento in cui ha disposto una deduzione forfettaria dei “maggiori costi di produzione (al nero)”. Così facendo, ha sollevato il contribuente dal suo onere probatorio senza alcuna giustificazione. La Corte ha sottolineato che il giudice d’appello non ha minimamente verificato se il contribuente avesse assolto al proprio dovere di provare l’esistenza e l’ammontare dei costi che pretendeva di dedurre.

Conclusioni

La sentenza è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado, che dovrà riesaminare la controversia attenendosi al principio di diritto espresso dalla Cassazione. L’implicazione pratica di questa ordinanza è chiara e di grande importanza: di fronte a un accertamento analitico-induttivo, il contribuente non può attendersi un riconoscimento automatico dei costi connessi ai maggiori ricavi. È suo preciso dovere documentare e provare in modo puntuale ogni componente negativo di cui chiede la deduzione. Affidarsi a criteri generici o a un rinvio al conto economico non è sufficiente a soddisfare l’onere della prova, che in questi casi grava interamente sulle sue spalle.

In caso di accertamento analitico-induttivo, chi deve dimostrare l’esistenza dei costi da dedurre?
Secondo l’ordinanza, spetta interamente al contribuente dimostrare l’esistenza dei presupposti per la deducibilità dei costi afferenti ai maggiori ricavi o compensi accertati.

È possibile ottenere una deduzione forfettaria dei costi in un accertamento analitico-induttivo?
No, la Corte di Cassazione ha stabilito che l’Ufficio non può né deve procedere al riconoscimento forfettario di componenti negativi in caso di accertamento analitico o analitico-presuntivo. Tale meccanismo è riservato all’accertamento induttivo “puro”.

Qual è stato l’errore commesso dal giudice di secondo grado secondo la Cassazione?
Il giudice di secondo grado ha erroneamente ritenuto che dovesse essere operata una deduzione forfettaria dei “maggiori costi di produzione”, senza verificare se il contribuente avesse adempiuto al relativo onere probatorio, che in questo tipo di accertamento è a suo esclusivo carico.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 6711 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 6711 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: NOME COGNOME

Data pubblicazione: 13/03/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 3053/2020 R.G. proposto da

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma alla INDIRIZZO presso gli uffici dell’Avvocatura Generale dello Stato, dalla quale è rappresentata e difesa ope legis

-ricorrente-

contro

COGNOME NOME

-intimato- avverso la SENTENZA della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE DELL’ABRUZZO n. 601/2/19 depositata il 18 giugno 2019

Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 22 gennaio 2025 dal Consigliere COGNOME NOME

FATTI DI CAUSA

La Direzione Provinciale di Teramo dell’Agenzia delle Entrate notificava ad NOME COGNOME titolare dell’impresa individuale , un avviso di accertamento con il quale, all’esito di controlli incrociati dei rapporti commerciali intercorsi fra il contribuente e la RAGIONE_SOCIALE, da lui

partecipata al 99%, contestava ricavi non dichiarati in relazione all’anno 2011, operando le conseguenti riprese fiscali ai fini dell’IRPEF, dell’IRAP e dell’IVA.

Il COGNOME impugnava l’atto impositivo dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Teramo, che respingeva il suo ricorso.

La decisione veniva in sèguito parzialmente riformata dalla Commissione Tributaria Regionale dell’Abruzzo, la quale, con sentenza n. 601/2/19 del 18 giugno 2019, accoglieva per quanto di ragione l’appello della parte privata, disponendo che, «a fronte dei maggiori ricavi accertati (€ 399,627,44), il reddito imponibile ven (isse) rideterminato da ciò detraendo i relativi maggiori costi da computarsi in base al costo di produzione evincibile dal Conto Economico dell’anno di riferimento (2011)» .
Avverso tale sentenza l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato a un unico motivo.

Il COGNOME è rimasto intimato.

La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 380 -bis .1 c.p.c..

MOTIVI DELLA DECISIONE

Con l’unico motivo di ricorso, formulato ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., è denunciata la violazione dell’art. 109 del D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR) e dell’art. 2697 c.c..

1.1 Si censura l’impugnata sentenza per aver erroneamente stabilito che dai maggiori ricavi accertati e ripresi a tassazione dall’Ufficio debbano essere dedotti i costi di produzione, la cui quantificazione è stata peraltro affidata , quale quello del ‘costo di produzione evincibile dal Conto Economico dell’anno di riferimento’ .

1.2 Viene, al riguardo, posto in evidenza che nel caso di specie trattavasi di accertamento analitico-induttivo ex art. 39, comma 1, lettera c), del D.P.R. n. 600 del 1973, e non invece di accertamento induttivo extracontabile (o puro) effettuato ai sensi del comma 2

dello stesso articolo, né tantomeno di accertamento d’ufficio compiuto a norma dell’art. 41 del medesimo decreto presidenziale, sicchè incombeva sul contribuente l’onere di dimostrare l’esistenza di costi deducibili afferenti ai maggiori ricavi a lui imputati.

1.3 Si assume, inoltre, che il riconoscimento della deducibilità dei costi in oggetto risulta , in quanto, per un verso, l’accertamento di cui trattasi e da , per altro verso, appare del tutto generico il criterio indicato dal collegio di secondo grado per la determinazione dei detti costi, il quale si risolve nel puro e semplice rinvio al conto economico del contribuente.
Il ricorso è fondato.

2.1 La CTR abruzzese ha acclarato che l’accertamento tributario compiuto nei confronti del COGNOME era di tipo analitico-induttivo, precisando che doveva ritenersi legittimo il «contestuale ricorso a più tipi di accertamento» e soggiungendo che: «all’accertamento induttivo, ove… ne ricorrano i presupposti, può farsi ricorso anche in presenza di una contabilità formalmente ineccepibile» ; -«tale ultima circostanza, anche ove parimenti si fa ricorso all’accertamento induttivo, non esclude che si possa ‘scovare’ reddito da un riscontro analitico dei dati offerti allo scrutinio dell’ufficio» .
2.2 Ciò posto, giova ricordare che, per giurisprudenza di questa Corte, mentre nell’ipotesi di accertamento induttivo cd. ex art. 39, comma 2, del D.P.R. n. 600 del 1973 l’Amministrazione Finanziaria deve comunque riconoscere la deduzione dei costi di produzione, anche determinandola in misura percentuale forfettaria, per contro, in caso di accertamento analitico o analitico-

presuntivo, spetta al contribuente dimostrare l’esistenza dei presupposti per la deducibilità dei costi afferenti ai maggiori ricavi o compensi da riprendere a tassazione, senza che l’Ufficio possa o debba procedere al riconoscimento forfettario di componenti negativi (cfr. Cass. n. 19952/2024, Cass. n. 34830/2023, Cass. n. 34996/2022, Cass. n. 22868/2017).

2.3 Dalla suenunciata «regula iuris» si è erroneamente discostato il collegio di secondo grado nel momento in cui, a fronte di un accertamento da essa stessa qualificato come analitico-induttivo, ha ritenuto che dovesse essere operata in favore del COGNOME la deduzione forfettaria dei «maggiori costi di produzione (al nero)» , senza minimamente dare conto dell’avvenuto assolvimento del relativo onere probatorio gravante sul contribuente.

Va, pertanto, disposta, ai sensi degli artt. 384, comma 2, prima parte, c.p.c. e 62, comma 2, del D. Lgs. n. 546 del 1992, la cassazione dell’impugnata sentenza con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Abruzzo, in diversa composizione, perché proceda a un nuovo esame della controversia uniformandosi al principio di diritto sopra espresso.

3.1 Al giudice del rinvio viene rimessa anche la pronuncia sulle spese del presente giudizio di legittimità, a norma degli artt. 385, comma 3, seconda parte, c.p.c. e 62, comma 2, del D. Lgs. cit..

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Abruzzo, in diversa composizione, anche per la pronuncia sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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