Accertamento analitico-induttivo: ok con dati parziali

La Corte di Cassazione ha stabilito che l’Amministrazione Finanziaria può legittimamente procedere a un accertamento analitico-induttivo utilizzando dati parziali (es. acquisti e rimanenze) provenienti da una contabilità giudicata complessivamente inattendibile. La sentenza chiarisce che la scoperta di un’attività di ‘cartiera’ non obbliga l’ufficio a un accertamento ‘puro’, potendo questo scegliere di fondare la ricostruzione dei ricavi su elementi contabili parziali, purché il metodo sia ragionevole. La Corte ha inoltre cassato la decisione di merito per omessa pronuncia sulla pretesa IVA.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 27 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento Analitico-Induttivo: Sì all’Uso di Dati da Contabilità Inattendibile

Una recente sentenza della Corte di Cassazione affronta un tema cruciale per il diritto tributario: i poteri dell’Amministrazione Finanziaria di fronte a una contabilità aziendale giudicata inaffidabile. La pronuncia chiarisce che è possibile procedere a un accertamento analitico-induttivo anche utilizzando solo alcuni dati estratti dalle stesse scritture contabili ritenute inattendibili, senza dover necessariamente ricorrere a un accertamento induttivo ‘puro’. Questa decisione offre importanti spunti sulla flessibilità degli strumenti a disposizione del Fisco.

I Fatti del Caso

Una società operante nel commercio di rottami ferrosi riceveva un avviso di accertamento per maggiori imposte (IRES, IRAP e IVA) relative all’anno 2007. L’Amministrazione Finanziaria contestava alla società una duplice condotta illecita: da un lato, l’operatività come ‘cartiera’, ovvero l’emissione di fatture per operazioni inesistenti; dall’altro, lo svolgimento di una reale attività commerciale con ricavi ‘in nero’.

In primo grado, la Commissione Tributaria Provinciale accoglieva il ricorso della società, ritenendo irregolare l’accertamento. Successivamente, la Commissione Tributaria Regionale (CTR) respingeva l’appello dell’Agenzia. Secondo i giudici di secondo grado, la ricostruzione del reddito operata dall’Ufficio non era ‘convincente’ perché, pur avendo accertato la totale inattendibilità della contabilità, si era basata su alcuni dati estratti dalla stessa (come le rimanenze e gli acquisti) per determinare il reddito evaso.

Il Ricorso per Cassazione e l’Accertamento Analitico-Induttivo

L’Amministrazione Finanziaria ha impugnato la sentenza della CTR davanti alla Corte di Cassazione, sollevando due motivi principali:
1. Omessa pronuncia sull’IVA: L’Agenzia lamentava che la CTR avesse completamente ignorato la questione relativa ai recuperi IVA, concentrandosi unicamente sulla determinazione del reddito d’impresa.
2. Errata applicazione delle norme sull’accertamento: Il Fisco sosteneva la piena legittimità del metodo utilizzato, ovvero l’accertamento analitico-induttivo previsto dall’art. 39, comma 1, lett. d), del D.P.R. n. 600/1973. A suo dire, la CTR aveva errato nel ritenere che la conclamata inattendibilità delle scritture contabili precludesse l’uso di qualsiasi dato da esse proveniente.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha accolto entrambi i motivi del ricorso, cassando la sentenza impugnata.

In primo luogo, i giudici di legittimità hanno riconosciuto il vizio di omessa pronuncia. La pretesa relativa all’IVA è autonoma rispetto a quella sulle imposte dirette e, pertanto, i giudici d’appello avrebbero dovuto esaminarla nel merito, cosa che non è avvenuta.

Sul punto centrale della controversia, la Corte ha fornito un’importante chiarificazione sulla metodologia di accertamento. Ha affermato che il giudizio di complessiva inattendibilità delle scritture contabili non obbliga l’Ufficio a procedere con un accertamento induttivo ‘puro’ (che consente l’uso di presunzioni ‘supersemplici’), ma costituisce il presupposto per l’accertamento analitico-induttivo. Quest’ultimo metodo consente all’Amministrazione Finanziaria di partire dai dati contabili e rettificarli sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti.

La Corte ha specificato che l’Amministrazione ha la ‘facoltà’, e non l’obbligo, di prescindere in tutto o ‘in parte’ dalle scritture contabili. Pertanto, l’utilizzo di dati parziali provenienti dalla stessa contabilità inattendibile (in questo caso, acquisti e rimanenze per calcolare il costo del venduto) è legittimo, a condizione che la ricostruzione finale avvenga secondo criteri di ragionevolezza. Nel caso specifico, l’applicazione di una percentuale di ricarico del 10% (ritenuta congrua) al costo del venduto, calcolato su dati contabili, è stata considerata una procedura corretta e non irragionevole.

Le Conclusioni

La sentenza rappresenta un punto fermo sui poteri di accertamento del Fisco. Le conclusioni pratiche sono significative:

* Flessibilità degli strumenti di accertamento: L’Amministrazione Finanziaria gode di discrezionalità nella scelta del metodo di accertamento più appropriato, potendo ‘ibridare’ gli approcci.
* Irrilevanza dell’inattendibilità totale: Un contribuente non può invocare la completa inaffidabilità della propria contabilità per invalidare un accertamento che ne utilizzi selettivamente alcuni dati. L’Ufficio può ‘salvare’ gli elementi che ritiene veritieri e utilizzarli come base per una ricostruzione induttiva.
* Onere della prova: Resta a carico del contribuente l’onere di dimostrare l’inattendibilità non solo generale delle scritture, ma anche dei singoli dati specificamente utilizzati dall’Ufficio per la rettifica del reddito.

È possibile per l’Amministrazione Finanziaria utilizzare dati da una contabilità giudicata complessivamente inattendibile per un accertamento analitico-induttivo?
Sì, la Corte di Cassazione ha chiarito che l’accertamento della complessiva inattendibilità delle scritture contabili costituisce il presupposto per procedere con il metodo analitico-induttivo e non preclude l’utilizzazione parziale di dati provenienti dalle stesse scritture, purché la ricostruzione avvenga secondo criteri di ragionevolezza.

Qual è la differenza tra accertamento analitico-induttivo e accertamento induttivo ‘puro’?
L’accertamento analitico-induttivo parte dai dati contabili, anche se inattendibili, e li rettifica sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti. L’accertamento induttivo ‘puro’, invece, prescinde totalmente dalla contabilità e si basa su presunzioni ‘supersemplici’, prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, ed è applicabile solo in casi tassativamente previsti dalla legge (es. assenza di contabilità).

Se un giudice d’appello non si pronuncia sulla richiesta relativa all’IVA, la sentenza è valida?
No, la sentenza è viziata da ‘omessa pronuncia’. Poiché la domanda relativa all’IVA è autonoma rispetto a quella sulle imposte dirette, il giudice ha l’obbligo di pronunciarsi su di essa. La mancata decisione su questo punto comporta la cassazione della sentenza.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 16498 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 16498 Anno 2024

Presidente: NOME COGNOME

Relatore: LA ROCCA NOME

Data pubblicazione: 13/06/2024

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 14356/2016 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE , domiciliata in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO . (P_IVA) che la rappresenta e difende;

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE , elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME ( -) rappresentata e difesa dagli avvocati COGNOME NOME (CODICE_FISCALE), COGNOME NOME (CODICE_FISCALE);

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. NAPOLI n. 11122/2015 depositata il 09/12/2015.

Udita la relazione svolta dal AVV_NOTAIO NOME COGNOME nella pubblica udienza del 14 febbraio 2024;

Sentiti il Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO generale NOME AVV_NOTAIO che ha chiesto l’accogli mento

del ricorso, e l’AVV_NOTAIO per la ricorrente, non essendo comparso nessuno per la controricorrente;

FATTI DI CAUSA

La Commissione Tributaria Provinciale (CTP) di Napoli ha accolto il ricorso proposto dalla RAGIONE_SOCIALE contro l’avviso di accertamento per il 2007 emesso dall’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE per maggiori IRES, IRAP e IVA, sul presupposto che la RAGIONE_SOCIALE operasse come ‘cartiera’ e nel contempo svolgesse una propria attività di commercio di rottami ferrosi con ricavi ‘in nero’, ricostruiti utilizzando anche dati della contabilità della RAGIONE_SOCIALE.

La CTP ha ritenuto la regolarità RAGIONE_SOCIALE operazioni IVA, ha escluso che i corrispettivi risultanti dalle fatture fittizie potessero essere imputati come ricavi, trattandosi di poste inesistenti, e ha affermato che l’accertamento del reddito d’impresa sarebbe dovuto avvenire sinteticamente, sulla base di elementi e notizie acquisite dall’amministrazione finanziaria, prescindendo, contrariamente a quanto avvenuto in concreto, dai risultati della contabilità aziendale.

L’appello era riale, con il quale si era sostenuto di aver legittimamente proceduto alla determinazione del reddito mediante accertamento analitico -induttivo ex art. 39 comma 1 lett. d) del d.P.R. n. 600 del 1973, è stato rigettato dalla Commissione Tributaria Regionale (CTR) della Campania con la sentenza n. 11122/32/15.

Il Giudice d’appello ha osservato che la RAGIONE_SOCIALE, tra il 2005 e il 2009, era stata utilizzata per il compimento di reati tributari, emettendo fatture per operazioni soggettivamente inesistenti nei confronti di una pluralità di imprese, come accertato dalle indagini svolte che avevano condotto ad una precisa ricostruzione della regolamentazione finanziaria dei rapporti (infatti, ai bonifici bancari effettuati dai fittizi acquirenti seguivano prelevamenti in contanti per importi di poco inferiori da parte dell’amministratore della
RAGIONE_SOCIALE che li riversava materialmente ai titolari RAGIONE_SOCIALE ditte acquirenti); la CTR, inoltre, ha rilevato che « la contabilità rinvenuta presso la sede (..) risultava completamente inattendibile e insufficiente a ricostruire l’effettivo andamento della gestione societaria ». Peraltro, la CTR ha concluso che la ricostruzione del reddito di impresa non era stata « convincente », non avendo l’Ufficio offerto spiegazioni sul perché fossero stati ritenuti veritieri i dati relativi alle rimanenze e agli acquisti né dimostrato l’effettiva operatività della RAGIONE_SOCIALE, rigettando così l’appello.
L’RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso per la cassazione di questa sentenza fondato su due motivi.

Ha resistito con controricorso la RAGIONE_SOCIALE.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo l’RAGIONE_SOCIALE deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4 c.p.c., violazione e/o falsa applicazione dell’art.112 c.p.c. perché la CTR ha omesso di pronunciarsi sui recuperi ai fini IVA, pur avendo confermato la sostanziale fondatezza degli accertamenti svolti.

Il motivo è fondato.

2.1. La CTR, dopo la premessa in cui accerta, in sostanza, la fondatezza dei fatti dedotti dall’Ufficio ed afferma esplicitamente che « tutte le operazioni di vendita di rottami di cui risulta traccia nella contabilità della RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE acquirenti sono risultate inesistenti », respinge l’appello motivando essenzialmente con riguardo al profilo del « reddito di impresa e del valore RAGIONE_SOCIALE operazioni imponibili », cioè dei ricavi ‘in nero’ contestati, sia per il metodo seguito -perché si erano utilizzati dati della contabilità ritenuta totalmente inattendibile -sia perché non erano mai state effettuate indagini «v olte ad accertare l’effettiva esistenza e operatività nel settore della vendita dei rottami metallici », cioè l’effettivo compimento di operazioni imponibili e il conseguimento di « utili di esercizio presupposto di imposte sul reddito ».
2.2. In altri termini, la CTR si è occupata soltanto dei rilievi relativi alle imposte dirette ma ha trascurato completamente quelli attinenti all’IVA che costituiscono oggetto di una domanda del tutto autonoma, cosicché non ricorre un rigetto implicito (Cass. n. 12131 del 2023) e la sentenza risulta viziata da omessa pronuncia ex art. 112 c.p.c.

Con il secondo motivo l’RAGIONE_SOCIALE deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., violazione e/o falsa applicazione degli artt. 39 e 41 bis del D.P.R. n. 600/1973, dell’art. 25 d.lgs. n. 446/1997, dell’art. 54 del d.P.R. n. 633/1972 nonché dell’art. 109 TUIR, laddove la CTR ha ritenuto illegittimo l’operato dell’Ufficio, che « dopo aver -condivisibilmente -dimostrato la totale inattendibilità della documentazione contabile detenuta dalla RAGIONE_SOCIALE ricorrente », aveva considerato « veritieri i dati relativi alle rimanenze e agli acquisti » senza spiegarne le ragioni.
4. Il motivo è fondato.

4.1. La CTR, in sostanza, ha ritenuto che l’accertamento della complessiva inattendibilità RAGIONE_SOCIALE scritture contabili precluda, di regola, la loro utilizzazione ai fini della determinazione del reddito, con ciò escludendo la possibilità di un accertamento di tipo analitico e lasciando spazio soltanto ad un accertamento induttivo ‘puro’ .

4.2. Ciò non corrisponde al dato normativo perché il giudizio di complessiva o intrinseca inattendibilità RAGIONE_SOCIALE scritture contabili, ancorché formalmente corrette, costituisce presupposto per procedere col metodo analitico-induttivo, da valutarsi sulla base di presunzioni ex art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600, del 1973, cioè gravi, precise e concordanti (Cass. n. 22184 del 2020; Cass. n. 35713 del 2022; Cass. n. 14288 del 2016), richiedendo l’accertamento induttivo ‘puro’, che consente di avvalersi di presunzioni cc.dd. ‘supersemplici’ prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, la ricorrenza di una RAGIONE_SOCIALE tassative condizioni previste dall’art. 39 comma 2 cit. (Cass. n. 17244 del
2021; Cass. n. 2581 del 2021; Cass. n. 19191 del 2019); ma anche laddove ricorrano i presupposti, l’accertamento induttivo ‘puro’ costituisce una ‘facoltà’ per l’Amministrazione che può prescindere anche solo ‘in parte’ dalle scritture contabili e dal bilancio. Né è richiesta alcuna specifica motivazione per l’utilizzazione di dati indicati in contabilità o in dichiarazione o comunque provenienti dallo stesso contribuente, anche a fronte di un giudizio di complessiva inattendibilità della contabilità, purché la ricostruzione avvenga sempre secondo criteri di ragionevolezza e nel rispetto del parametro costituzionale della capacità contributiva (Cass. n. 1506 del 2017; Cass. n. 19191 del 2029).
4.3. In questo caso, il giudizio di inattendibilità della contabilità si fonda essenzialmente sul fatto che la RAGIONE_SOCIALE aveva svolto l’attività di ‘cartiera’ e riguardava in particolare il profilo RAGIONE_SOCIALE vendite; pertanto, l’utilizzo dei dati relativi ad acquisti e rimanenze, comunque provenienti dalla contribuente, non può dirsi irragionevole. L’accertamento si era svolto proprio considerando « il valore contabile ritenuto espressivo della merce realmente venduta ovvero il valore RAGIONE_SOCIALE rimanenze iniziali sommato a quello degli acquisti di merci e sottratto quello RAGIONE_SOCIALE rimanenze finali »: al costo del venduto risultante in contabilità si era applicata la percentuale di ricarico del 10%, « ritenuta congrua sia dalla parte che dagli operatori », utilizzando la stessa percentuale di incidenza dei costi risultante dalla contabilità e giungendo così al maggior reddito imponibile.
Conclusivamente, il ricorso deve essere accolto e la sentenza deve essere cassata di conseguenza con rinvio al giudice di merito che provvederà anche sulle spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa

composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 14/02/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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