Accertamenti bancari: onere della prova del contribuente

La Corte di Cassazione, in tema di accertamenti bancari, ha stabilito che il giudice tributario non può respingere le giustificazioni del contribuente con una motivazione generica. È necessario un esame analitico e rigoroso di ogni documento fornito a prova della non imponibilità delle movimentazioni bancarie. Nel caso di specie, l’ordinanza ha cassato con rinvio la decisione di secondo grado che aveva affermato apoditticamente la mancanza di prove, senza di fatto valutare la documentazione prodotta dalla titolare di un’impresa di vendita di autoveicoli.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 17 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamenti Bancari: La Cassazione Sottolinea l’Obbligo di Valutazione Analitica delle Prove

Gli accertamenti bancari rappresentano uno degli strumenti più efficaci a disposizione dell’Amministrazione Finanziaria per contrastare l’evasione fiscale. Tuttavia, la presunzione legale secondo cui le movimentazioni sui conti correnti costituiscono ricavi non dichiarati non è assoluta. Un’importante ordinanza della Corte di Cassazione ha ribadito i precisi oneri probatori che gravano sia sul contribuente che, di riflesso, sul giudice chiamato a valutare le prove. La sentenza chiarisce che una motivazione generica o apodittica non è sufficiente a respingere le giustificazioni fornite dal contribuente.

I Fatti di Causa

Il caso riguarda un avviso di accertamento notificato alla titolare di un’impresa individuale operante nel settore della compravendita di autoveicoli usati. L’Agenzia delle Entrate contestava, per l’anno d’imposta 2015, maggiori ricavi ai fini IRPEF, IRAP e IVA, basandosi principalmente su due elementi:
1. Movimentazioni bancarie ingiustificate: L’Ufficio aveva applicato la presunzione legale prevista dall’art. 32 del D.P.R. 600/73, imputando a ricavi i versamenti e i prelevamenti riscontrati sui conti correnti personali dell’imprenditrice.
2. Operazioni soggettivamente inesistenti: Veniva recuperata l’IVA detratta su fatture emesse da un’altra ditta, ritenute relative a operazioni fittizie dal punto di vista soggettivo.
La contribuente impugnava l’atto, e la Commissione Tributaria Provinciale accoglieva il suo ricorso, ritenendo che avesse fornito documentazione sufficiente a giustificare le movimentazioni bancarie.

L’Iter Processuale e la Decisione della CTR

L’Agenzia delle Entrate proponeva appello dinanzi alla Commissione Tributaria Regionale (CTR), che ribaltava parzialmente la decisione di primo grado. Per quanto riguarda gli accertamenti bancari, la CTR affermava che la presunzione legale non poteva considerarsi superata, poiché “non risultava agli atti alcuna concreta prova al riguardo fornita dalla contribuente“.
In sostanza, il giudice d’appello liquidava le prove documentali prodotte dalla contribuente con una motivazione generica, senza entrare nel merito della loro idoneità a giustificare le singole operazioni contestate. Contro questa sentenza, la contribuente proponeva ricorso per cassazione.

Accertamenti Bancari e Onere della Prova: La Decisione della Cassazione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso della contribuente, cassando la sentenza della CTR e rinviando la causa per un nuovo esame. Il cuore della decisione risiede nella violazione dei principi che regolano l’onere della prova negli accertamenti bancari.
La Corte ha ricordato che, sebbene sul contribuente gravi l’onere di fornire una “prova analitica” per superare la presunzione legale, dimostrando la riferibilità di ogni singola movimentazione a fatti non imponibili, su giudice di merito incombe un obbligo speculare: quello di operare una “verifica rigorosa” dell’efficacia dimostrativa di tali prove.

Le Motivazioni

La Suprema Corte ha chiarito che il giudice non può limitarsi ad affermare genericamente che le prove sono insufficienti. Al contrario, deve dare espressamente conto in sentenza delle risultanze di tale verifica, analizzando la documentazione prodotta e spiegando perché essa non sia idonea a giustificare le operazioni. La decisione della CTR è stata definita “apodittica” proprio perché si è limitata ad affermare che non era stata fornita alcuna prova concreta, ignorando di fatto la documentazione che la contribuente aveva depositato già in primo grado e puntualmente indicato nel ricorso. Questo modo di procedere viola i principi consolidati, secondo cui la prova del contribuente non può essere “generica e non puntuale”, ma deve essere specifica per ogni movimento, e il giudice deve valutarla con altrettanta specificità.
Inoltre, la Corte ha dichiarato inammissibile il ricorso incidentale dell’Agenzia delle Entrate relativo alle fatture per operazioni soggettivamente inesistenti. La CTR, infatti, aveva basato la sua decisione anche sulla mancata dimostrazione da parte dell’Ufficio del coinvolgimento della contribuente nella frode, una ratio decidendi non contestata dall’Agenzia nel suo ricorso.

Le Conclusioni

L’ordinanza in esame rafforza un principio fondamentale a tutela del contribuente sottoposto ad accertamenti bancari. Se da un lato è indispensabile che il contribuente si difenda producendo documentazione dettagliata e puntuale per ogni operazione contestata, dall’altro lato il giudice tributario ha il dovere di esaminare analiticamente tale documentazione. Non è ammissibile una bocciatura in blocco delle prove con motivazioni generiche. La sentenza deve riflettere un esame effettivo e rigoroso, pena la sua illegittimità. Questa decisione ribadisce l’importanza di un contraddittorio effettivo e di una valutazione giudiziale che vada al di là delle mere formule di stile, garantendo che i diritti del contribuente siano pienamente rispettati.

Quale tipo di prova deve fornire il contribuente per superare la presunzione legale negli accertamenti bancari?
Il contribuente deve fornire una prova analitica, con specifica indicazione della riferibilità di ogni singolo versamento e prelevamento bancario a operazioni non imponibili. Una prova generica e non puntuale non è sufficiente; è necessario giustificare ciascuna movimentazione contestata.

Qual è l’obbligo del giudice di merito nel valutare le prove del contribuente?
Il giudice ha l’obbligo di effettuare una verifica rigorosa dell’efficacia dimostrativa delle prove fornite. Deve valutare effettivamente la documentazione prodotta per ogni singola movimentazione e dare espressamente conto in sentenza delle risultanze di tale verifica, spiegando perché le prove sono o non sono idonee.

Può un giudice rigettare le prove del contribuente con una motivazione generica?
No. Secondo la Corte di Cassazione, una motivazione apodittica, che si limita ad affermare che “non risulta alcuna concreta prova” senza analizzare la documentazione prodotta, costituisce una violazione di legge e rende la sentenza illegittima. Il giudice deve entrare nel merito delle giustificazioni fornite.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 26981 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 26981 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Oggetto: Tributi Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 07/10/2025

ACCERTAMENTI BANCARI 2015

ORDINANZA

Sul ricorso iscritto al numero 28000 del ruolo generale dell’anno 2021, proposto

NOME COGNOME rappresentata e difesa dall’Avv.to NOME COGNOME (PEC: EMAIL, giusta procura speciale a margine del ricorso, elettivamente domiciliata presso lo studio dell’Avv.to NOME COGNOME, in INDIRIZZO

-ricorrente principale –

Contro

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso cui è domiciliata in Roma, INDIRIZZO

– controricorrente e ricorrente incidentale – per la cassazione della sentenza n. 3012/03/2021 della Commissione tributaria regionale della Campania depositata in data 01/04/2021, non notificata; udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 25 settembre 2025 dal

Consigliere NOME COGNOME di Nocera;

RILEVATO CHE

1. Dalla sentenza impugnata e dagli atti di causa si evince, in punto di fatto, che:1) l’Agenzia delle entrate notificava a NOME COGNOME titolare di impresa individuale ‘RAGIONE_SOCIALE di Fusco NOME‘, avviso di accertamento con il quale a) previo p.v.c. della G.d.F. del 26.1.2017 nei confronti della detta ditta individuale, esercente dal 2014 attività di vendita di autoveicoli usati, imputava, ai sensi degli artt. 32 del DPR n. 600/73 e 52 del DPR n. 633/72, a maggiori ricavi, ai fini Irpef, Irap e Iva, per il 2015, le movimentazioni risultate ingiustificate riscontrate su conti correnti bancari intestati alla contribuente, irrogando anche le relative sanzioni; b) contestava un maggior reddito di partecipazione, ai fini Irpef, ai sensi dell’art. 5 del DPR n. 600/73 (TUIR) essendo risultata socia al 5% di RAGIONE_SOCIALE di NOME NOME e C. nei cui confronti era stato accertato un magg ior reddito societario; c) recuperava l’Iva indebitamente detratta in relazione all’utilizzazione di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti emesse dalla ditta RAGIONE_SOCIALE di Roberto COGNOME RAGIONE_SOCIALE ; 2) avverso il suddetto avviso, la contribuente proponeva ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Salerno che, con sentenza n. 4418/10/2019, accoglieva il ricorso ritenendo fornita dalla stessa puntuale documentazione a giustificazione delle contestate movimentazioni bancarie e illegittima la ripresa dei dedotti costi afferenti ad assunte operazioni
soggettivamente inesistenti; 4) avverso la sentenza di primo grado proponeva appello l’Ufficio; 5) resisteva con controricorso la contribuente chiedendo la conferma della decisione di prime cure; 6) con sentenza n. 3012/03/2021, la CTR della Campania accoglieva parzialmente il gravame dell’Ufficio.

In punto di diritto, per quanto di interesse, la CTR ha affermato che: 1) a fronte della omessa censura nel ricorso di primo grado afferente l’imputazione del maggior reddito di partecipazione per l’importo di euro 5.356,00, il giudice di primo grado aveva erroneamente annullato in toto l’avviso; 2) quanto alla imputazione a ricavi delle movimentazioni riscontrate sui conti correnti intestati alla contribuente, la presunzione legale non poteva ritenersi superata non avendo quest’ultima dimostrato né che i versamenti non fossero stati conseguiti nello svolgimento della propria attività, né la destinazione o l’utilizzo dei prelevamenti; al riguardo, agli atti, non risultava alcuna prova concreta fornita dalla contribuente; 3) quanto al contestato utilizzo di fatture emesse dalla ditta individuale RAGIONE_SOCIALE afferenti ad operazioni soggettivamente inesistenti, da un lato, la contribuente -nell’avere posto in essere tutte le attività contabili e fiscali previste ex lege e nell’avere effettuato i relativ i pagamenti – non aveva dimostrato la sua estraneità alla frode, dall’altro, l’Ufficio non aveva dimostrato il coinvolgimento della ditta nella frode stessa (ovvero che la contribuente sapesse o avesse dovuto sapere, con l’ordinaria diligenza in rapporto alla qualità professionale ricoperta, che l’operazione si inseriva in una evasione fiscale) .
Avverso la suddetta sentenza la contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a tre motivi.

Resiste, con controricorso l’Agenzia delle entrate spiegando ricorso incidentale articolato in un motivo.

CONSIDERATO CHE

Con il primo motivo del ricorso principale si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., ‘ il vizio di omessa motivazione o, in via subordinata e alternativa, di insufficiente motivazione dell’impugnata sentenza per la mancata

o erronea valutazione dei documenti offerti dal contribuente’ per avere la CTR omesso o, quantomeno non adeguatamente valutato, i numerosi documenti prodotti ritualmente dalla contribuente in primo grado (in allegato alla memoria del 16.9.2019) al fine di dimostrare l’infondatezza dell’accertamento.

2.Con il secondo motivo, si denuncia ‘l’omessa motivazione in ordine ad motivo di ricorso, riproposto nel giudizio di appello violazione dell’art. 112 c.p.c. -violazione degli artt. 2697 c.c., 39 del DPR n. 600/73’ per avere la CTR omesso di pronunciarsi sul motivo di censura concernente l’illegittima applicazione della percentuale media di reddittività del 15% ritenuta congrua per il settore di appartenenza (commercio autoveicoli).

Con il terzo motivo si denunci a, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione dell’art. 32 del DPR n. 600/73 per avere il giudice di appello ritenuto non superata la presunzione legale ex art. 32 cit. in quanto ‘ non risultava agli atti alcuna concreta prova al riguardo fornita dalla contribuente, diversamente da quanto sostenuto dai giudici di primo grado ‘; con ciò senza valutare effettivamente l’idoneità della documentazione prodotta dalla contribuente in sede di primo grado (in allegato alla memoria del 16 settembre 2019) a concretare puntuale giustificazione delle movimentazioni contestate sul conto corrente n. 1310720004 acceso presso la Banca Unicredit e sul conto corrente n. DR 31177633 acceso presso le Poste Italiane s.p.a.
4.In applicazione del principio processuale della “ragione più liquida” -desumibile dagli artt. 24 e 111 Cost. – che consente al giudice di decidere la causa sulla base della questione ritenuta di più agevole soluzione, quand’anche se del caso logicamente subordinata, senza che sia necessario esaminare previamente le altre (Cass., sez. un., n. 9636 del 2014; Cass. n. 12002 del 2014), va data precedenza all’esame del terzo motivo che è fondato e va accolto per le ragioni di seguito indicate.

4.1.Va premesso che, in tema di accertamenti bancari, gli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972 prevedono una presunzione legale in favore dell’erario che, in quanto tale, non necessita dei requisiti di gravità,

precisione e concordanza richiesti dall’art. 2729 c.c. per le presunzioni semplici, e che può essere superata dal contribuente attraverso una prova analitica, con specifica indicazione della riferibilità di ogni versamento bancario, idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non attengono ad operazioni imponibili, cui consegue l’obbligo del giudice di merito di verificare con rigore l’efficacia dimostrativa delle prove offerte dal contribuente per ciascuna operazione e di dar conto espressamente in sentenza delle relative risultanze . (Cass. 30/062020, n. 13112; Cass. n. 5529 del 2025). Nel dettaglio, dunque, la prova del contribuente deve essere idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non sono riferibili ad operazioni imponibili, con indicazione specifica della riferibilità di ogni versamento bancario, in modo da dimostrare come ciascuna delle singole operazioni effettuate sia estranea a fatti imponibili (Cass., 30 giugno 2020, n. 13112, citata, in motivazione) e a tale dimensionamento dell’onere della prova gravante sul contribuente corrisponde l’obbligo del giudice di merito, da un lato, di operare una verifica rigorosa dell’efficacia dimostrativa delle prove fornite dal contribuente a giustificazione di ogni singola movimentazione accertata, e, dall’altro, di dare espressamente conto in sentenza delle risultanze di quella verifica (Cass., 18 novembre 2021, n. 35258).
4.2. La Corte, inoltre, ha precisato che l’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 contempla « una presunzione legale relativa in virtù della quale tutti i movimenti contabili – sia i versamenti che i prelievi – effettuati da un imprenditore corrispondono ad operazioni imponibili e vincola, da un lato, l’Ufficio ad assumere che i movimenti bancari effettuati sui conti correnti intestati al contribuente siano a lui imputabili, senza che risulti necessario procedere all’analisi delle singole operazioni e, dall’altro, il contribuente, che quella presunzione volesse superare, ad offrire la prova contraria di avere tenuto conto delle somme oggetto delle movimentazioni ai fini della determinazione del reddito soggetto ad imposta, avendo registrato i versamenti in contabilità ed utilizzato prelevamenti per pagare determinati beneficiari, oppure fornendo la prova analitica della eventuale “irrilevanza” di quei movimenti, perciò riferibile
al singolo movimento bancario, il che esclude già di per sé che sia sufficiente una prova generica e non puntuale » (Cass., 9 agosto 2016, n. 16686; in motivazione; Cass 10013 del 2025).

4.3.Sulla base di tali considerazioni, questa Corte ha evidenziato che « L’art. 32 d.P.R. n. 600/1973, al pari dell’art. 51 d.P.R. n. 633/1972, impone di considerare ricavi sia i prelevamenti, sia i versamenti su conto corrente, salvo che il contribuente non provi che i versamenti siano registrati in contabilità e che i preleva menti siano serviti per pagare determinati beneficiari; nell’ipotesi in cui l’Amministrazione finanziaria contesti complessivamente l’inattendibilità della contabilità, il giudice del merito deve, in ogni caso, verificare l’efficacia dimostrativa delle prove fornite dal contribuente rispetto ad ogni singola movimentazione al fine di verificare che le movimentazioni bancarie siano o meno riferibili ad operazioni imponibili ai fini reddituali » (Cass., 13 dicembre 2023, n 34926; Cass., 5 aprile 2022, n. 14353; Cass 10013 del 2025).
4.4.Nella sentenza impugnata il giudice di appello non si è attenuto ai suddetti principi in quanto – a fronte della imputazione a maggiori ricavi delle movimentazioni risultate ingiustificate sui conti correnti intestati alla contribuentenel valutare l’efficacia giustificativa della documentazione offerta da quest’ultima in allegato alla memoria depos itata in primo grado -e puntualmente indicata, con riguardo ad ogni singola movimentazione, in ricorso pagg. 16 e segg. in ossequio al principio di autosufficienza e specificità – si è limitato apo ditticamente ad affermare che ‘ non risultava agli atti alcuna concreta prova al riguardo fornita dalla contribuente, diversamente da quanto sostenuto dai giudici di primo grado ‘; con ciò, in violazione dei principi sopra richiamati, senza valutare effettivamente l’efficacia dimostrativa delle prove fornite dalla contribuente rispetto ad ogni singola movimentazione al fine di verificare che le movimentazioni bancarie fossero o meno riferibili ad operazioni imponibili ai fini reddituali.
L’accoglimento del terzo motivo del ricorso principale implica l’assorbimento dei restanti.

6. Con l’unico motivo del ricorso incidentale, l’Agenzia denuncia , in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c, la violazione e falsa applicazione degli artt. 2697 e 2727 c.c., 17, 19 e 21 del DPR n. 633/72 per avere la CTR- a fronte della contestazione della indebita detrazione di Iva in relazione a fatture emesse dalla ditta RAGIONE_SOCIALE di COGNOME RAGIONE_SOCIALE afferenti ad operazioni soggettivamente inesistenti -ritenuto illegittima la ripresa avendo la contribuente dimostrato la regolarità della documentazione contabile/fiscale e dei pagamenti sebbene si trattasse di fatti inidonei a dimostrare la sua estraneità alla frode (sono richiamate Cass. n. 8829/2012 e 825/2012; 21100/2011).
6.1.Il motivo si profila inammissibile in quanto non è attinente al decisum .

6.2.Va premesso che, sulla scia della giurisprudenza unionale (Corte di Giustizia 22 ottobre 2015, Ppuh, C- 277/14), questa Corte ha affermato il seguente condivisibile principio di diritto: ‘In tema di IVA, l’Amministrazione finanziaria, se contesta che la fatturazione attenga ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell’ambito di una frode carosello, ha l’onere di provare, non solo l’oggettiva fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta, dimostrando, anche in via presuntiva, in base ad elementi oggettivi e specifici, che il contribuente era a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo, usando l’ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale inesistenza del contraente; ove l’Amministrazione assolva a detto onere istruttorio, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un’operazione volta ad evadere l’imposta, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi» (cfr. Cass., 31 gennaio 2022, n. 2922; Cass., 20 luglio 2020, n. 15369; Cass., 28 febbraio 2019, n. 5873; Cass., 20 aprile 2018, n. 9851). Dunque, questa Corte, partendo dalla premessa che ai fini della ripartizione dell’onere della prova, occorre
considerare che il diniego del diritto di detrazione segna un’eccezione al principio di neutralità dell’Iva che tale diritto costituisce, ha affermato che incombe, in primo luogo, sull’Amministrazione finanziaria provare che, a fronte dell’esibizione del titolo, difettano, le condizioni, oggettive e soggettive, per la detrazione e che, una volta raggiunta questa prova, spetterà al contribuente fornire la prova contraria, ossia di aver svolto le trattative in buona fede, ritenendo incolpevolmente che le merci acquistate fossero effettivamente rifornite dalla società cedente (Cass., 20 aprile 2018, n. 9851, citata).
6.3.Invero, nella sentenza impugnata, la CTR lungi dal fondare la statuizione di conferma della il legittimità della ripresa dell’Iva detratta in relazione alle fatture emesse dalla ditta individuale RAGIONE_SOCIALE afferenti ad operazioni soggettivamente inesistente esclusivamente sulla ritenuta mancata dimostrazione da parte della contribuente- tramite il rispetto di tutte le attività contabili e fiscali previste ex lege nonché i pagamenti delle prestazioni – della sua estraneità alla frode, ha valorizzato – in ossequio alla giurisprudenza più recente formatasi in materia Cass. 25106 del 2020 e con una statuizione, costituente altra ratio decidendi , non aggredita dal motivo di ricorso incidentale -anche la mancata dimostrazione da parte dell’Ufficio ‘ del coinvolgimento della ditta nella frode stessa ‘ (ovvero la mancata conoscenza o conoscibilità da parte della contribuente, con l’ordinaria diligenza in rapporto alla qualità professionale ricoperta, dell’inserimento delle operazioni in un’evasione fiscale).
7.In conclusione, va accolto il terzo motivo del ricorso principale, assorbiti i restanti, e dichiarato inammissibile il ricorso incidentale dell ‘Agenzia con cassazione della sentenza impugnata- in relazione al l’accolto ricorso principale -e rinvio, anche per la determinazione delle spese del giudizio di legittimità alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione;

P.Q. M.

La Corte accoglie il terzo motivo di ricorso principale, assorbiti i restanti e dichiara inammissibile quello incidentale, cassa la sentenza impugnata- in

relazione all’accolto ricorso principale – e rinvia, anche per la determinazione delle spese del giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione;

Così deciso in Roma il 25 settembre 2025

Il Presidente NOME COGNOME

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