Accertamenti bancari: No retroattività per le nuove norme

Una società e i suoi soci venivano sottoposti ad accertamenti bancari e contestazioni su costi non inerenti, inclusi quelli per un’imbarcazione. La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 25535/2024, ha stabilito un principio cruciale: le modifiche normative più favorevoli al contribuente in materia di accertamenti bancari (d.l. 193/2016) non hanno efficacia retroattiva. La Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate su questo punto, cassando la sentenza d’appello e rinviando il caso per un nuovo esame. Sono state invece respinte le censure dell’Agenzia sulla deducibilità di altri costi e sull’imputazione ai soci delle spese dell’imbarcazione.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 19 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamenti Bancari: la Cassazione Nega l’Effetto Retroattivo alle Norme Favorevoli

Con una recente ordinanza, la Corte di Cassazione ha affrontato un tema di grande rilevanza per i contribuenti: l’applicazione nel tempo delle norme sugli accertamenti bancari. La sentenza stabilisce che le modifiche legislative più favorevoli, introdotte nel 2016, non possono essere applicate retroattivamente a controlli fiscali relativi ad anni precedenti. Questa decisione chiarisce un importante aspetto procedurale e rafforza il principio generale della irretroattività delle norme sostanziali tributarie.

I Fatti del Caso

Il caso trae origine da avvisi di accertamento notificati dall’Agenzia delle Entrate a una società in accomandita semplice e ai suoi soci. Le contestazioni del Fisco si basavano su tre elementi principali:

1. Prelievi bancari non giustificati: l’Amministrazione finanziaria aveva ripreso a tassazione una somma derivante da prelevamenti bancari ritenuti ingiustificati.
2. Costi non inerenti: erano stati contestati costi per decine di migliaia di euro, documentati da fatture, ma considerati non inerenti all’attività d’impresa.
3. Imbarcazione ad uso privato: i costi relativi a un’imbarcazione di proprietà della società erano stati imputati direttamente ai soci, in quanto si riteneva che fosse utilizzata per scopi personali.

La Commissione Tributaria Regionale (CTR) aveva parzialmente accolto le ragioni dei contribuenti. In particolare, aveva ritenuto applicabile retroattivamente la normativa del 2016 (d.l. 193/2016), che aveva introdotto limiti quantitativi più favorevoli per la presunzione legata ai prelevamenti bancari. Avendo accertato che gli importi contestati erano inferiori a tale soglia, la CTR aveva annullato quella parte dell’accertamento. Inoltre, aveva considerato provata l’inerenza degli altri costi contestati e illegittima l’imputazione ai soci delle spese per l’imbarcazione. L’Agenzia delle Entrate ha quindi proposto ricorso per Cassazione.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha esaminato i tre motivi di ricorso presentati dall’Agenzia delle Entrate, giungendo a una decisione che ha ribaltato parzialmente l’esito del giudizio d’appello.

1. Primo motivo (Accolto) – Retroattività delle norme sugli accertamenti bancari: La Corte ha accolto il motivo principale del ricorso, affermando che la modifica normativa del 2016, che ha cambiato il meccanismo probatorio per gli accertamenti bancari, ha natura sostanziale e non interpretativa. Pertanto, non può avere efficacia retroattiva. La CTR ha errato nell’applicarla a un caso relativo a periodi d’imposta precedenti alla sua entrata in vigore.
2. Secondo motivo (Respinto) – Deducibilità dei costi: I giudici hanno ritenuto inammissibile e infondato il motivo relativo alla deducibilità dei costi per forniture di servizi. La CTR, secondo la Cassazione, aveva fornito una motivazione adeguata, basata su vari elementi presuntivi (come la mancanza di personale interno della società), e tale valutazione di fatto non è sindacabile in sede di legittimità.
3. Terzo motivo (Respinto) – Imputazione costi dell’imbarcazione: Anche il motivo riguardante l’imputazione ai soci dei costi dell’imbarcazione è stato respinto. La Corte ha osservato che la CTR si era pronunciata sulla questione, confermando la decisione di primo grado. L’Agenzia avrebbe dovuto contestare la decisione sotto un diverso profilo, come la violazione di legge, e non limitarsi a lamentare un’omessa pronuncia.

Di conseguenza, la Corte ha cassato la sentenza impugnata limitatamente al primo motivo e ha rinviato il caso alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado per una nuova valutazione.

Le Motivazioni: Irretroattività delle Norme Sostanziali Tributarie

Il cuore della decisione risiede nella distinzione tra norme procedurali, interpretative e sostanziali. La Cassazione, rifacendosi a un suo precedente orientamento (Cass. n. 19774/2020), ha specificato che la norma introdotta nel 2016, che stabilisce le soglie per i prelievi oltre le quali scatta la presunzione di maggior reddito, non si limita a chiarire il significato di una legge preesistente. Al contrario, essa modifica la sostanza del rapporto tra Fisco e contribuente, incidendo direttamente sull’onere della prova e sui presupposti dell’imposizione. Le norme di natura sostanziale, per principio generale dell’ordinamento, dispongono solo per il futuro e non possono essere applicate a fatti accaduti prima della loro entrata in vigore. Applicare retroattivamente tale norma violerebbe il principio di certezza del diritto e di legittimo affidamento del contribuente. Pertanto, gli accertamenti bancari per gli anni d’imposta precedenti al 2016 devono essere valutati sulla base della normativa vigente all’epoca dei fatti.

Le Conclusioni: Implicazioni per Contribuenti e Professionisti

Questa ordinanza consolida un principio fondamentale in materia fiscale: le novità normative, anche se più favorevoli al contribuente, non possono essere invocate per sanare situazioni passate, a meno che il legislatore non lo preveda espressamente qualificando la norma come interpretativa. Per i contribuenti e i professionisti, ciò significa che la difesa contro avvisi di accertamento deve sempre basarsi sulle leggi in vigore nel periodo d’imposta oggetto di controllo. La decisione, inoltre, conferma che la valutazione sull’inerenza dei costi è un accertamento di fatto riservato ai giudici di merito, che può essere censurato in Cassazione solo per vizi logici o giuridici evidenti, e non per un semplice disaccordo sull’interpretazione delle prove. Infine, il caso evidenzia l’importanza di strutturare correttamente i motivi di ricorso, poiché un’errata qualificazione del vizio lamentato può portare al rigetto della censura, anche se potenzialmente fondata nel merito.

Le nuove norme più favorevoli sugli accertamenti bancari, introdotte nel 2016, possono essere applicate a controlli fiscali per anni precedenti?
No. La Corte di Cassazione ha stabilito che tali norme hanno natura sostanziale e non interpretativa, pertanto non hanno efficacia retroattiva e si applicano solo ai periodi d’imposta successivi alla loro entrata in vigore.

Come viene valutata la deducibilità di un costo da parte del giudice tributario?
La valutazione dell’inerenza di un costo è un accertamento di fatto che il giudice compie basandosi su tutti gli elementi di prova disponibili, anche presuntivi. Se la motivazione del giudice è logica e sufficiente, non può essere messa in discussione nel giudizio di Cassazione.

Cosa succede se un giudice d’appello conferma la decisione di primo grado senza esaminare tutti gli argomenti dell’appellante?
Secondo la Corte, si è di fronte a un rigetto implicito. La parte soccombente non può lamentare un’omessa pronuncia, ma deve impugnare la decisione contestando la violazione di legge o il vizio di motivazione, dimostrando perché il ragionamento del giudice (anche se implicito) è errato.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 25535 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 25535 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: LA COGNOME NOME

Data pubblicazione: 24/09/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 5745/2019 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE , domiciliata in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO . (P_IVA) che la rappresenta e difende;

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, NOME e NOME COGNOME ;

-intimati- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. CATANZARO n. 1802/2018 depositata il 05/07/2018.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 14/03/2024 dal Consigliere NOME COGNOME.

RILEVATO CHE

RAGIONE_SOCIALE‘RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza in epigrafe della Commissione Tributaria Regionale (CTR) della Calabria che ha accolto solo parzialmente gli appelli erariali riuniti contro le sentenze n. 4319/15 e 4339/15 pronunziate dalla Commissione Tributaria Provinciale (CTP) di Cosenza sui ricorsi della RAGIONE_SOCIALE e dei soci NOME COGNOME e NOME

Domignoni contro gli avvisi di accertamento nei confronti della società e dei soci.

L’accertamento si fondava sulla ripresa a tassazione di prelevamenti bancari per euro 31.691,02, recupero di costi non inerenti fondati su quattro fatture per complessivi euro 59.400,00 e imputazione ai soci dei costi relativi ad una imbarcazione intestata alla società.

La CTR, pur ritenendo fondato il motivo d’appello relativo alla delega di firma dell’atto impugnato (prodotta nel giudizio di primo grado), ha respinto per il resto il gravame osservando quanto segue: il limite di reddito introdotto con l’art. 7 quater della legge n. 225/2016 per gli accertamenti bancari di cui all’art. 32 comma 1 n. 2 d.P.R. n. 600/1973, avente efficacia retroattiva, si applicava anche al caso in esame in cui gli importi accertati erano inferiori alla soglia minima; era stata provata da parte della contribuente l’inerenza dei costi contestata dall’Ufficio; era illegittima l’imputazione ai soci dei costi relativi all’imbarcazione intestata alla società.
Il ricorso è fondato su tre motivi.

Sono rimasti intimati società e soci.

CONSIDERATO CHE:

Con il primo motivo si deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c, violazione e falsa applicazione dell’art. 32 d.P,.R. n. 600/1973 come riformato dal d.l. n. 193/2016 conv. con l. n. 225/2016, contestandosi l’efficacia retroattiva RAGIONE_SOCIALE modifiche introdotte dalla suddetta normativa.

1.1. Il motivo è fondato.

1.2. In tema di accertamento dei redditi mediante indagini bancarie, la modifica del meccanismo di onere della prova recata dall’art. 7-quater del d.l. n. 193 del 2006, conv., con modif., in l. n. 225 del 2016, in seno all’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 secondo cui, ai fini della determinazione del maggior reddito, gli

Uffici finanziari possono legittimamente utilizzare, come elementi posti a base RAGIONE_SOCIALE rettifiche, i prelevamenti superiori a 1.000 euro giornalieri e, comunque, a 5.000 euro mensili (sempre che il contribuente non ne indichi il beneficiario e non risultino dalle scritture contabili) – non opera rispetto agli accertamenti non ancora definiti, trattandosi di norma di natura sostanziale non interpretativa, come tale priva di portata retroattiva (Cass. n. 19774 del 2020).
Con il secondo motivo si deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., violazione e falsa applicazione dell’art. 109 Tuir e dell’art. 2697 c.c. perché erroneamente la CTR ha ritenuto la deducibilità dei costi relativi a forniture di servizi sulla base della sola documentazione prodotta -in particolare, contratto e fatture in cui le prestazioni sono genericamente riportate tra l’altro definita dalla stessa CTR ‘ non molto precisamente specificata ‘, senza aver accertato effettività, inerenza e congruità di quei costi.
2.1. Il motivo è inammissibile e comunque infondato.

2.2. Vi è un difetto di specificità e autosufficienza della censura, perché la doglianza è generica e astratta, non riporta il contenuto degli atti processuali (quanto alle ragioni di contestazione da parte dell’Ufficio e alle difese di parte) e dei documenti su cui quei costi si fondano, cosicché la lettura del ricorso non consente di valutarne la fondatezza (Cass. n. 5478 del 2018).

2.3. In ogni caso, la CTR è giunta ad un accertamento in fatto, che non può essere rimesso in discussione nel giudizio di legittimità (Cass. sez. un. n. 34476 del 2019), fondato su svariati elementi presuntivi, non solo su contratto e fatture ma anche sulla ‘ mancanza di personale che costringe l’impresa ad utilizzare per alcuni servizi inerenti l’attività, imprese esterne ‘, sulla particolare attività svolta dalla società che richiedeva attività specializzata prestata da terzi e sull’entità del volume d’affari che ‘ non sarebbe stato sicuramente realizzato senza l’ausilio di personale ‘. Tale
accertamento è coerente con la definizione del requisito dell’inerenza, che si ricava dalla nozione di reddito d’impresa – e non dalla correlazione tra costi deducibili e ricavi tassabili – ed esprime la necessità di riferire i costi sostenuti all’esercizio dell’attività imprenditoriale, escludendo quelli che si collocano in una sfera estranea ad essa, senza che si debba compiere alcuna valutazione in termini di utilità (anche solo potenziale o indiretta), in quanto è configurabile come costo anche ciò che non reca alcun vantaggio economico e non assumendo rilevanza, di per sé, la congruità RAGIONE_SOCIALE spese, perché il giudizio sull’inerenza è di carattere qualitativo e non quantitativo (v. Cass. n. 450 del 2018; Cass. n. 22938 del 2018; Cass. n. 29404 del 2019; Cass. n. 30366 del 2019; Cass. n. 26911 del 2022).
3. Con il terzo motivo si deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4 c.p.c., violazione e falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c., in quanto la CTR aveva omesso di pronunciarsi sul motivo d’appello relativo all’imbarcazione, formalmente intestata alla società ma nella disponibilità dei due soci che la utilizzavano per scopi personali; non essendo risultato alcun collegamento tra l’attività della società (commercio autoveicoli) e l’utilizzo dell’imbarcazione e trattandosi di costi non dedotti dalla società, che aveva così dimostrato di essere ben consapevole della loro non inerenza all’attività societaria; l’Ufficio aveva provveduto ad imputare i costi ai soci secondo percentuali di mantenimento dell’imbarcazione ai soci. La CTP aveva accolto il ricorso osservando che la vicenda si colloca in epoca anteriore al d.l. n. 138/2011 (art. 2 commi 36 terdecies e quaterdecies ), cosicché non appariva corretto il rilievo della imputazione dei costi di mantenimento ai soci, anche considerato che quelle componenti negative non erano state portate in deduzione dalla società; secondo la ricorrente, la RAGIONE_SOCIALE aveva omesso di considerare gli ulteriori argomenti sollevati con il motivo d’appello.
3.1. Il motivo è infondato. Non ricorre, infatti, omessa pronuncia, perché la decisione sulla questione esiste, avendo la CTR confermato la decisione della CTP, così rigettando le ulteriori argomentazioni dell’Ufficio. Anche la CTR ha ricondotto l’imputazione ai soci utilizzatori dei costi afferenti al bene in questione alla disciplina prevista dall’art. 2 commi 36 terdecies e quaterdecies d.l. n. 138/2011, inapplicabile al caso in esame essendo successiva ai fatti. Ci si trova di fronte ad un rigetto implicito RAGIONE_SOCIALE ragioni di gravame che la ricorrente avrebbe dovuto aggredire sotto il profilo della violazione di legge o del vizio motivazionale (Cass. n. 12131 del 2023).
Conclusivamente, accolto il primo motivo di ricorso e respinti gli altri, la sentenza deve essere cassata di conseguenza con rinvio al giudice del merito.

P.Q.M.

accoglie il primo motivo di ricorso, respinti gli altri, cassa di conseguenza la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 14/03/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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