Accertamenti bancari: deduzione forfettaria costi

Una società e i suoi partner sono stati oggetto di accertamenti fiscali basati su movimenti bancari. La Corte di Cassazione ha annullato la decisione del giudice di merito, stabilendo che, anche in presenza di prelievi ingiustificati, è ammissibile una deduzione forfettaria dei costi, in linea con una recente sentenza della Corte Costituzionale. Il caso chiarisce l’onere della prova negli accertamenti bancari e l’obbligo del giudice di esaminare analiticamente le prove fornite dal contribuente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 30 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamenti Bancari: La Cassazione Apre alla Deduzione Forfettaria dei Costi

Con l’ordinanza n. 18049/2024, la Corte di Cassazione ha fornito chiarimenti cruciali in materia di accertamenti bancari, un tema di grande rilevanza per imprese e professionisti. La decisione si concentra sull’onere della prova a carico del contribuente e, soprattutto, sulla possibilità di dedurre i costi in modo forfettario anche quando i prelievi bancari non sono pienamente giustificati. Questa pronuncia innova un orientamento precedente, allineandosi a un recente intervento della Corte Costituzionale.

I Fatti del Caso: La Controversia Fiscale

Il caso ha origine da tre avvisi di accertamento emessi dall’Amministrazione Finanziaria nei confronti di una società in nome collettivo e dei suoi soci per imposte quali IRAP, IVA e IRPEF. Gli atti impositivi si fondavano interamente su accertamenti bancari, dai quali emergevano movimentazioni ritenute dall’ufficio come ricavi non dichiarati.

I contribuenti avevano impugnato gli avvisi, ma i loro ricorsi erano stati respinti sia in primo grado dalla Commissione Tributaria Provinciale sia in appello dalla Commissione Tributaria Regionale (CTR). Quest’ultima, in particolare, aveva ritenuto inammissibili alcuni motivi di appello e infondati gli altri, sostenendo che i contribuenti non avessero fornito prova sufficiente a dimostrare che le rimesse bancarie non costituissero ricavi e negando la possibilità di dedurre costi non certi.

La Questione Davanti alla Cassazione: Onere della Prova e Deduzione dei Costi

Contro la sentenza della CTR, i contribuenti hanno proposto ricorso per cassazione, basandolo su due motivi principali:
1. La violazione delle norme sulla presunzione legale derivante dagli accertamenti bancari e sull’onere della prova. I ricorrenti sostenevano di aver fornito documentazione idonea e che, in ogni caso, la CTR avrebbe dovuto riconoscere la deducibilità dei costi, almeno in misura forfettaria.
2. La nullità della sentenza per motivazione apparente, in quanto il giudice d’appello non avrebbe spiegato adeguatamente le ragioni del suo convincimento.

I Principi sugli Accertamenti Bancari secondo la Cassazione

La Corte Suprema ha colto l’occasione per ribadire i principi consolidati in materia. La legge presume che i versamenti su un conto corrente costituiscano ricavi e, per i soli titolari di reddito d’impresa, che i prelievi siano serviti a sostenere costi non documentati, rappresentando quindi un’acquisizione di utili in nero.

Spetta al contribuente superare questa presunzione (detta ‘relativa’) fornendo una prova analitica e rigorosa. Non basta una giustificazione generica, ma è necessario dimostrare, per ogni singola operazione, la sua natura non imponibile o la sua estraneità all’attività d’impresa. Il giudice di merito ha l’obbligo di verificare con rigore l’efficacia di tali prove.

La Decisione della Corte e la Rilevanza dei Costi Forfettari

La Cassazione ha rigettato il motivo relativo alla motivazione apparente, ritenendo che, seppur sintetica, la decisione della CTR fosse comprensibile nella sua ratio decidendi. Tuttavia, ha accolto pienamente il primo motivo, riscontrando due errori fondamentali nel ragionamento del giudice d’appello.

In primo luogo, la CTR si era limitata a un’affermazione generica sull’assenza di prova da parte dei contribuenti, senza esaminare analiticamente la documentazione prodotta. In secondo luogo, e questo è il punto più innovativo, ha errato nell’escludere a priori la riconoscibilità forfettaria dei costi. La Corte ha richiamato una fondamentale sentenza della Corte Costituzionale (n. 10 del 2023), la quale ha stabilito che, a fronte di ricavi non contabilizzati accertati tramite prelevamenti bancari non giustificati, l’imprenditore può sempre eccepire l’incidenza percentuale dei costi relativi, che devono essere detratti.

Le Motivazioni

La Corte di Cassazione ha motivato la sua decisione sottolineando che il giudice tributario non può esimersi dal valutare nel dettaglio le prove offerte dal contribuente. Un rigetto basato su una formula generica e stereotipata viola l’obbligo di una valutazione rigorosa e puntuale. Il principio del giusto processo impone un esame analitico di ogni operazione contestata e delle relative giustificazioni documentali.

Il fulcro della motivazione, però, risiede nell’applicazione dei principi derivanti dalla sentenza della Corte Costituzionale n. 10/2023. La Cassazione ha chiarito che negare la deduzione dei costi, anche in via forfettaria, a fronte di maggiori ricavi presunti, porterebbe a tassare il ricavo lordo anziché il reddito netto, violando il principio di capacità contributiva. Se l’Amministrazione presume un ricavo, deve coerentemente accettare che per produrre quel ricavo sono stati sostenuti dei costi. Pertanto, la CTR ha errato nel richiedere una prova specifica dei singoli costi, dovendo invece ammettere la possibilità di una loro deduzione percentuale.

Le Conclusioni

L’ordinanza n. 18049/2024 rappresenta un punto di riferimento importante per la gestione del contenzioso in materia di accertamenti bancari. Le conclusioni pratiche sono due:
1. Obbligo di analisi per il giudice: I giudici di merito sono tenuti a esaminare specificamente tutta la documentazione fornita dal contribuente, non potendo rigettare le sue difese con affermazioni generiche.
2. Deducibilità forfettaria dei costi: Anche in caso di prelievi non giustificati da cui si presumono maggiori ricavi, il contribuente ha il diritto di vedersi riconosciuta una deduzione per i costi inerenti, determinabile anche in via percentuale. Questo principio rafforza le garanzie del contribuente e assicura una tassazione più aderente alla reale capacità economica.

La causa è stata rinviata alla Corte di giustizia tributaria della Calabria, che dovrà riesaminare il caso attenendosi a questi fondamentali principi.

In caso di accertamenti bancari, il contribuente può dedurre i costi relativi ai prelievi non giustificati?
Sì. Secondo la Corte di Cassazione, che applica un principio stabilito dalla Corte Costituzionale (sent. n. 10/2023), a fronte di maggiori ricavi presunti da prelevamenti bancari non giustificati, il contribuente imprenditore può sempre eccepire l’incidenza percentuale dei costi relativi, che devono essere detratti dall’ammontare dei prelievi.

Che tipo di prova deve fornire il contribuente per superare la presunzione legale legata ai versamenti sul conto corrente?
Il contribuente deve fornire una prova analitica. Non è sufficiente una giustificazione generica, ma è necessario dare una specifica indicazione della riferibilità di ogni singolo versamento a operazioni non imponibili, dimostrando che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non attengono a ricavi o che sono già stati considerati nelle dichiarazioni.

Una motivazione molto sintetica da parte di un giudice rende la sentenza nulla per ‘motivazione apparente’?
Non necessariamente. La motivazione è ‘apparente’, e quindi la sentenza è nulla, solo quando, pur esistendo graficamente, non rende percepibile il fondamento della decisione. Se, sebbene sintetica, consente di individuare la ‘ratio decidendi’ (cioè il ragionamento seguito dal giudice), la motivazione non è considerata apparente.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 18049 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 18049 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 01/07/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 23473/2022 R.G. proposto da:

NOME, NOME, NOME COGNOME, RAGIONE_SOCIALE, NOME, NOME, elettivamente domiciliati in Roma INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE) che li rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in INDIRIZZO, presso l’ AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVA) che la rappresenta e difende

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. DELLA CALABRIA n. 704/04/22 depositata il 22/02/2022.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 24/01/2024 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

Con la sentenza n. 704/04/22 del 22/02/2022, la Commissione tributaria regionale della Calabria (di seguito CTR) rigettava il ricorso proposto da RAGIONE_SOCIALE (di seguito RAGIONE_SOCIALE) nonché da NOME, NOME COGNOME, NOME COGNOME e NOME COGNOME, gli ultimi tre quali eredi di NOME COGNOME, avverso la sentenza n. 2040/05/15 della CTP di Cosenza, con la quale venivano rigettati i ricorsi riuniti proposti da COGNOME e dai soci NOME e NOME COGNOME avverso tre avvisi di accertamento, l’uno per IRAP e IVA, notificato alla società, e gli altri due per IRPEF, notificati ai soci.
1.1. Come si evince dalla sentenza impugnata, l’atto impositivo nei confronti della società era fondato su accertamenti bancari.

1.2. La CTR rigettava l’appello proposto da NOME, dalla socia NOME e dagli eredi di NOME COGNOME, evidenziando che: a) i primi due motivi proposti dai ricorrenti (sottoscrizione dell’avviso di accertamento da soggetto privo di potere; decadenza dall’emissione dell’avviso di accertamento) erano inammissibili in quanto «motivi aggiunti che non essere trattati in quanto non conformi al dettato dell’art. 24 del D.Lgs.546/92»; b) gli altri motivi erano infondati, non avendo gli appellanti provato che le rimesse bancarie considerate dall’Amministrazione finanziaria non afferissero a ricavi e non essendo possibile dedurre costi non certi.
Avverso la sentenza di appello gli odierni ricorrenti proponevano ricorso per cassazione, affidato a due motivi, illustrati da memoria ex art. 380 bis .1 cod. proc. civ.

NOME resisteva con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso NOMENOME e gli eredi di NOME COGNOME deducono violazione e falsa applicazione degli artt. 32 e 39, primo comma, lett. d), del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, dell’art. 51, secondo comma, n. 2, del d.P.R. 26 ottobre 1972 e degli artt. 2697, 2727 , 2728 e 2729 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR erroneamente ritenuto non giustificate le operazioni bancarie costituenti prelevamenti e versamenti, sebbene le stesse risulterebbero dalla contabilità della società, e, comunque, per non avere tenuto conto dei costi, quanto meno in misura forfettaria.
1.1. Con il secondo motivo di ricorso si contesta violazione de ll’art. 132, n. 4, cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., nonché violazione degli artt. 113, 115 e 116 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR reso motivazione apparente o inesistente in ordine alla scelta extralegale dei criteri di valutazione ed all’ onere della prova.

I due motivi possono essere trattati congiuntamente. Il secondo motivo, avente natura pregiudiziale, è infondato, mentre il secondo è fondato nei termini di cui subito si dirà.

2.1. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, « la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da “error in procedendo”, quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture » (così Cass. S.U. n. 22232 del 03/11/2016; conf. Cass. n. 13977 del 23/05/2019).
2.2. Nel caso di specie, la CTR ha affermato che i ricorrenti non hanno fornito la prova che le rimesse bancarie non afferiscano a ricavi, contestando altresì la possibilità di portare in deduzione costi non certi.

2.3. Una simile motivazione non può dirsi apparente, in quanto, sebbene oltremodo sintetica, consente di individuare la ratio decidendi della sentenza impugnata, sicché il secondo motivo di ricorso è infondato. Tuttavia, una simile motivazione non resiste alla censura, pienamente autosufficiente, proposta con il primo motivo di ricorso,

2.4. Giova premettere in via generale che, secondo la giurisprudenza di questa Corte, la presunzione (relativa) della disponibilità di maggior reddito, desumibile dalle risultanze dei conti bancari a norma dell’art. 32, primo comma, n. 2, del d.P.R. n. 600 del 1973, non è riferibile ai soli titolari di reddito di impresa o di reddito di lavoro autonomo, ma si estende alla generalità dei contribuenti come è reso palese dal richiamo, operato dal citato art. 32, anche all’art. 38 del medesimo d.P.R., riguardante l’accertamento del reddito complessivo delle persone fisiche (attinente ad ogni tipologia di reddito di cui esse siano titolari).
2.4.1. La previsione in oggetto si articola nel modo che segue: a) i «dati ed elementi» attinenti ai rapporti bancari possono essere utilizzati nei confronti di tutti i contribuenti destinatari di accertamenti previsti dagli artt. 38, 39, 40 e 41 del d.P.R. n. 600 del 1973 (persone fisiche, titolari di reddito determinato in base alle scritture contabili, redditi di soggetti diversi dalle persone fisiche, redditi accertati d’ufficio); b) la presunzione secondo cui i versamenti ed i prelevamenti sono considerati ricavi o compensi può essere utilizzata nei confronti dei soli titolari di reddito di impresa o di reddito di lavoro autonomo, soggetti all’obbligo di tenuta delle scritture contabili (con
la correzione apportata dalla Corte Cost. con la sentenza n. 228 del 2014 che ha dichiarato l’illegittimità della presunzione di maggiori compensi desumibile dai prelevamenti effettuati dai titolari di reddito di lavoro autonomo).

2.4.2. Pertanto, mentre l’operazione bancaria di prelevamento conserva validità presuntiva nei confronti dei soli titolari di reddito di impresa, le operazioni bancarie di versamento hanno efficacia presuntiva di maggiore disponibilità reddituale nei confronti di tutti i contribuenti, i quali possono contrastarne l’efficacia adempiendo l’onere di dimostrare che « ne hanno tenuto conto ai fini della determinazione del reddito soggetto ad imposta o che non hanno rilevanza allo stesso fine » (così, sostanzialmente, Cass. n. 1519 del 20/01/2017; conf. Cass. n. 29572 del 16/11/2018; nel senso indicato si veda anche Cass. n. 22931 del 26/09/2018, nonché la giurisprudenza ivi richiamata).
2.4.3. Più nel dettaglio, il contribuente deve provare «che i versamenti sono registrati in contabilità e che i prelevamenti sono serviti per pagare determinati beneficiari, anziché costituire acquisizione di utili; pertanto, in virtù della disposta inversione dell’onere della prova, grava sul contribuente l’onere di superare la suddetta presunzione (relativa) dimostrando la sussistenza di specifici costi e oneri deducibili, che dev’essere fondata su concreti elementi di prova e non già su presunzioni o affermazioni di carattere generale o sul mero richiamo all’equità » (Cass. n. 15161 del 16/07/2020; Cass. n. 16896 del 24/07/2014; Cass. n. 13035 del 24/07/2012; Cass. n. 25365 del 05/12/2007; Cass. n. 18016 del 09/09/2005).
2.4.4. A fronte della presunzione legale prevista dagli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972, la quale « non necessita dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dall’art. 2729 c.c. per le presunzioni semplici », la prova richiesta al

contribuente è analitica, « con specifica indicazione della riferibilità di ogni versamento bancario, idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non attengono ad operazioni imponibili, cui consegue l’obbligo del giudice di merito di verificare con rigore l’efficacia dimostrativa delle prove offerte dal contribuente per ciascuna operazione e di dar conto espressamente in sentenza delle relative risultanze » (Cass. n. 13112 del 30/06/2020; Cass. n. 10480 del 03/05/2018; Cass. n. 11102 del 05/05/2017).
2.4.5. Al fine di superare la presunzione posta a carico del contribuente dall’art. 32 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, pertanto, non è sufficiente una prova generica circa ipotetiche distinte causali dell’affluire di somme sul proprio conto corrente, ma è necessario che il contribuente fornisca la prova analitica della riferibilità di ogni singola movimentazione alle operazioni già evidenziate nelle dichiarazioni, ovvero dell’estraneità delle stesse alla sua attività (Cass. n. 4829 del 11/03/2015; Cass. n. 21303 del 18/09/2013).
2.4.6. In questo contesto, « a fronte della presunzione legale di ricavi non contabilizzati, e quindi occulti, scaturenti da prelevamenti bancari non giustificati, il contribuente imprenditore può sempre, anche in caso di accertamento analitico-induttivo, eccepire l’incidenza percentuale dei costi relativi, che vanno, dunque, detratti dall’ammontare dei prelievi non giustificati » (così Cass. n. 6874 del 08/03/2023, in applicazione dei principi derivanti da Corte cost. n. 10 del 31/01/2023, innovando rispetto al precedente orientamento in materia).
2.4.7. Sotto altro profilo, « le verifiche fiscali finalizzate a provare, per presunzioni, la condotta evasiva possono anche indirizzarsi sui conti bancari intestati al coniuge o al familiare del contribuente, potendo desumersi la riferibilità a quest’ultimo da elementi

sintomatici, quali: il rapporto di stretta familiarità, l’ingiustificata capacità reddituale dei prossimi congiunti nel periodo di imposta considerato, l’infedeltà delle dichiarazioni e l’esercizio di attività da parte del contribuente compatibile con la produzione della maggiore redditività riferita a dette persone » (Cass. n. 549 del 15/01/2020; si vedano, altresì, Cass. n. 428 del 14/01/2015; Cass. n. 20668 del 01/10/2014; Cass. n. 21420 del 30/11/2012; Cass. n. 26173 del 06/12/2011).
2.5. Ciò premesso in punto di diritto, con il primo motivo il ricorrente ha dedotto e comprovato di avere offerto ampia prova documentale idonea a giustificare i pagamenti e i versamenti e che i costi avrebbero dovuto essere considerati quanto meno forfettariamente.

2.6. Orbene, a fronte di tali contestazioni, in primo luogo, la CTR non ha dato alcuna prova di avere esaminato analiticamente la documentazione prodotta dai contribuenti, ma si è limitata ad un’affermazione del tutto generica di assenza di assolvimento dell’onere della prova in capo ai contribuenti , così venendo meno all’obbligo di verificare con rigore l’efficacia dimostrativa delle prove offerte dal contribuente per ciascuna operazione e di dar conto espressamente in sentenza delle relative risultanze.
2.7. In secondo luogo, la CTR, prevedendo la necessità di una prova specifica dei singoli costi sostenuti, ha erroneamente escluso la riconoscibilità forfettaria di detti costi, così come invece consentito da Corte cost. 10 del 2023.

In conclusione, va accolto il primo motivo di ricorso, rigettato il secondo. La sentenza impugnata va cassata in relazione al motivo accolto e rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese del presente giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso e rigetta il secondo; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio.

Così deciso in Roma, il 24/01/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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