Accertamenti bancari: deduzione costi sempre possibile

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 3782/2025, ha accolto il ricorso di un contribuente sottoposto ad accertamenti bancari. È stato stabilito che il giudice di merito deve esaminare in modo analitico le prove fornite dal contribuente per superare la presunzione legale di maggiori ricavi. Inoltre, recependo una sentenza della Corte Costituzionale, ha affermato il principio secondo cui è sempre possibile riconoscere una deduzione forfettaria dei costi a fronte dei maggiori ricavi accertati, anche in caso di accertamento analitico-induttivo.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 15 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamenti Bancari: la Cassazione Conferma la Deduzione dei Costi

Introduzione

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha ribadito due principi fondamentali in materia di accertamenti bancari, destinati a rafforzare le garanzie per il contribuente. La Suprema Corte ha chiarito, da un lato, l’obbligo del giudice di esaminare in modo rigoroso le prove fornite dal cittadino e, dall’altro, ha confermato la possibilità di dedurre i costi in misura forfettaria dai maggiori ricavi presunti, anche in caso di accertamento analitico-induttivo. Analizziamo nel dettaglio questa importante decisione.

I Fatti del Caso: La Controversia sugli Accertamenti Bancari

Il caso nasce da un avviso di accertamento emesso dall’Amministrazione Finanziaria nei confronti di un imprenditore per Irpef, Irap e Iva relative all’anno d’imposta 2008. L’accertamento si basava sui risultati di indagini bancarie, dalle quali emergevano versamenti e prelievi ritenuti non giustificati e, quindi, presi come base per la determinazione di maggiori ricavi.

Il contribuente aveva impugnato l’atto, ma sia la Commissione Tributaria Provinciale che quella Regionale avevano respinto le sue ragioni. I giudici di merito ritenevano che l’imprenditore non avesse fornito una prova contraria sufficiente a superare la presunzione legale legata alle movimentazioni bancarie. In particolare, la Commissione Regionale aveva escluso la possibilità di riconoscere i costi in misura forfettaria, sostenendo che, trattandosi di un accertamento analitico-induttivo, solo i costi documentati analiticamente potessero essere dedotti.

Contro questa decisione, l’imprenditore ha proposto ricorso in Cassazione, lamentando una motivazione apparente e la mancata valutazione delle prove documentali depositate, oltre alla violazione delle norme sulla deducibilità dei costi.

La Decisione della Cassazione e gli Accertamenti Bancari

La Corte di Cassazione ha accolto integralmente il ricorso del contribuente, cassando la sentenza impugnata e rinviando la causa alla Commissione Tributaria Regionale per un nuovo esame. La decisione si fonda su due pilastri argomentativi.

L’Obbligo del Giudice di Valutare Analiticamente le Prove

In primo luogo, la Suprema Corte ha censurato la motivazione della sentenza regionale come ‘generica e apodittica’. I giudici di merito si erano limitati a condividere l’operato dell’ufficio fiscale, senza dare conto delle specifiche prove difensive prodotte dal contribuente. Quest’ultimo, infatti, aveva depositato prospetti di riconciliazione tra le operazioni bancarie e la contabilità, insieme a documenti giustificativi per ogni singola movimentazione contestata.

La Cassazione ha ricordato che, a fronte dell’onere del contribuente di fornire una ‘prova analitica’ per superare la presunzione, sussiste un preciso obbligo per il giudice di merito: operare una ‘verifica rigorosa’ dell’efficacia di tali prove e darne ‘espressamente conto in sentenza’. Un esame superficiale o una sua totale omissione vizia la sentenza per motivazione apparente.

Accertamenti Bancari e Deduzione dei Costi: La Svolta della Corte Costituzionale

Il secondo e cruciale punto affrontato riguarda la deduzione dei costi. La Cassazione ha ritenuto fondata la doglianza del contribuente circa il mancato riconoscimento di una percentuale forfettaria di costi sui maggiori ricavi accertati. Per farlo, ha richiamato una fondamentale sentenza della Corte Costituzionale (n. 10 del 2023).

Con tale pronuncia, la Consulta ha stabilito che negare la deduzione dei costi (anche in via presuntiva) a fronte di ricavi accertati presuntivamente viola i principi di capacità contributiva e di ragionevolezza. Un trattamento che permette la deduzione dei costi nell’accertamento induttivo ‘puro’ ma la nega in quello analitico-induttivo sarebbe irragionevolmente penalizzante per il contribuente che, pur con alcune omissioni, ha tenuto una contabilità complessivamente attendibile.

Le Motivazioni della Corte

La Suprema Corte motiva la sua decisione evidenziando che l’interpretazione precedente, restrittiva sulla deduzione dei costi, doveva essere rivisitata alla luce dei principi costituzionali. L’accertamento basato su presunzioni di ricavi non può ignorare la correlata esistenza di costi necessari per produrli. Pertanto, il contribuente imprenditore può sempre eccepire, anche in caso di accertamento analitico-induttivo, l’incidenza percentuale dei costi relativi ai maggiori ricavi non contabilizzati.

Il principio, già applicato dall’Amministrazione Finanziaria per gli accertamenti induttivi puri, deve ritenersi estensibile anche ai metodi analitici o misti. La decisione impugnata, che negava questa possibilità in mancanza di idonea documentazione specifica, è stata quindi giudicata errata.

Conclusioni

In conclusione, l’ordinanza rafforza le tutele del contribuente nel contesto degli accertamenti bancari. Si afferma con chiarezza che il giudice non può ignorare le prove documentali offerte dal cittadino, ma deve valutarle in modo analitico e motivato. Soprattutto, viene consolidato il diritto dell’imprenditore a vedersi riconosciuta una deduzione percentuale dei costi a fronte di maggiori ricavi presunti, indipendentemente dal metodo di accertamento utilizzato. La Commissione Tributaria Regionale dovrà ora riesaminare il caso attenendosi a questi importanti principi.

Che tipo di prova deve fornire il contribuente per superare le presunzioni derivanti dagli accertamenti bancari?
Il contribuente deve fornire una prova analitica, idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non si riferiscono a operazioni imponibili. Deve fornire una giustificazione specifica per ogni singolo versamento o prelevamento contestato, non una prova generica.

È possibile dedurre i costi dai maggiori ricavi accertati tramite indagini bancarie, anche se non ci sono documenti specifici per tali costi?
Sì. La Corte di Cassazione, richiamando una sentenza della Corte Costituzionale, ha stabilito che il contribuente imprenditore può sempre eccepire l’incidenza percentuale dei costi relativi ai ricavi non contabilizzati. Pertanto, è possibile ottenere una deduzione in misura percentuale forfettaria dei costi, anche in caso di accertamento analitico-induttivo.

Qual è l’obbligo del giudice tributario di fronte alle prove presentate dal contribuente?
Il giudice di merito ha l’obbligo di operare una verifica rigorosa dell’efficacia dimostrativa delle prove fornite dal contribuente a giustificazione di ogni singola movimentazione bancaria. Inoltre, deve dare espressamente conto in sentenza delle risultanze di tale verifica. Una motivazione generica che non esamina tali prove rende la sentenza nulla.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 3782 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 3782 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 14/02/2025

Indagini bancarie -Presunzione legale – Onere di prova contraria -Rilevanza dei costi.

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 10028/2019 R.G. proposto da:

COGNOME rappresentato e difeso dall’avv. NOME COGNOME e dall’avv. NOME COGNOME in forza di procura allegata alla memoria di costituzione di nuovo difensore;

contro

RAGIONE_SOCIALE in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato e presso la stessa domiciliata in Roma alla INDIRIZZO

-controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Veneto n. 959/2018 depositata in data 20/09/2018, non notificata;

udita la relazione della causa nell ‘ adunanza camerale del 20/12/2024 tenuta dal consigliere dott. NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

La Commissione tributaria regionale del Veneto rigettava l’appello di NOME COGNOME contro la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Padova che ne aveva rigettato il ricorso contro un avviso di accertamento emesso a fini Irpe f, Irap e Iva per l’anno di imposta 2008 a seguito di indagini bancarie. In particolare, premessa la natura di presunzione legale in relazione a versamenti e prelievi, prevista dagli artt. 32 d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 d.P.R. n. 633 del 1972, riteneva che il contribuente non avesse fornito prova contraria in relazione ad operazioni diverse da quelle già escluse dal fisco, escludendo che a tal fine avesse rilievo il regime di contabilità semplificata con cui egli operava; escludeva che le presunzioni predette non fossero applicabili in sede di accertamento parziale ai sensi dell’art. 41 -bis d.P.R. n. 600 del 1973; riteneva che fossero riconoscibili solo i costi documentati e non quelli in misura forfettaria essendo in presenza di un accertamento analitico induttivo.
Il contribuente propone ricorso per cassazione affidato a quattro motivi.

L’Agenzia delle Entrate resiste con controricorso

La causa è stata fissata per l’adunanza camerale de l 20/12/2024, per la quale il ricorrente ha depositato memoria.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo , proposto ai sensi dell’ar t. 360, primo comma, n. 4 cod. proc. civ., si deduce violazione de ll’art. 132 cod. proc. civ. e dell’art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992, per motivazione apparente della sentenza.

Con il secondo motivo, il ricorrente deduce, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4 cod. proc. civ., violazione de ll’art. 116 cod. proc. civ., non avendo la CTR tenuto conto delle prove versate dal contribuente in merito alle giustificazioni delle operazioni bancarie.

Col terzo motivo, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ., si deduce la violazione dell’art. 32 , primo comma, d.P.R. n. 600 del 1973 , dell’art. 39, primo comma, lett. c, d.P.R. n. 600 del 1973, e del l’art. 51 d.P.R. n. 633 del 1972 , per aver la sentenza ritenuto implicitamente inidonea al superamento della presunzione legale la documentazione contabile versata in atti, con particolare riferimento alla circostanza che diversi versamenti costituirebbero pagamenti frazionati, in quanto acconti e saldi delle fatture di acquisto.
1.1. l primi tre motivi vanno esaminati congiuntamente e sono fondati.

Costituisce orientamento consolidato di questa Corte che in tema di accertamenti bancari, gli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972 prevedono una presunzione legale in favore dell’erario che, in quanto tale, non necessita dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dall’art. 2729 cod. civ. per le presunzioni semplici, e che può essere superata dal contribuente attraverso una prova analitica, idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non attengono ad operazioni imponibili con indicazione specifica della riferibilità di ogni versamento bancario ad esse.
In dettaglio – secondo questa giurisprudenza di legittimità – in materia di accertamenti bancari, al predetto onere probatorio gravante sul contribuente, che vuole superare la presunzione legale posta dalle predette disposizioni a favore dell’erario, di fornire non una prova generica, ma una prova analitica, corrisponde l’obbligo del giudice di merito, da un lato, di operare una verifica rigorosa dell’efficacia dimostrativa delle prove fornite dal contribuente a giustificazione di ogni singola movimentazione accertata, e, dall’altro, di dare espressamente conto in sentenza delle risultanze di quella verifica. (in
termini, Cass. n. 13112/2020; Cass. n. 26111/2015; Cass. n. 26018/2014; Cass. n. 18081/2010; Cass. n. 22179/2008).

La motivazione della CTR sul punto è invece del tutto generica e apodittica, limitandosi ad una condivisione dell’operato dell’amministrazione che aveva tenuto conto di parte delle deduzioni difensive in sede di accertamento, con una generale ed astratta valutazione del tutto non idonea a dare conto delle deduzioni difensive proposte in giudizio dal contribuente in ordine ai singoli movimenti, avendo egli dedotto di aver depositato in data 11/07/2014 davanti alla CTP i prospetti riconciliativi delle operazioni bancarie con le operazioni registrate in contabilità e i documenti giustificativi, specificando altresì che per varie operazioni di vendita, vi sarebbero stati pagamenti frazionati, in acconto e a saldo (il deposito di tale memoria con allegati risulta compiutamente localizzato e la memoria è stata altresì prodotta agli atti del giudizio).
La CTR dovrà pertanto esaminare tali documenti e preliminarmente la loro ammissibilità, dandone conto in motivazione.

Col quarto motivo, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ., si deduce la violazione dell’art. 39, primo comma, lett. c, d.P.R. n. 600 del 1973, in quanto la CTR ha escluso di poter riconoscere la percentuale forfettaria di incidenza dei costi sui ricavi in diminuzione del maggior reddito accertato.

2.1. Il motivo è fondato.

Questa Corte ha già riconosciuto che in tema di accertamenti bancari di cui all’art. 32, primo comma, n. 2, del d.P.R. n. 600 del 1973, così come interpretato dalla Corte costituzionale nella sentenza n. 10 del 2023, a fronte della presunzione legale di ricavi non contabilizzati, e quindi occulti, scaturenti da prelevamenti bancari non giustificati, il contribuente imprenditore può sempre, anche in caso di accertamento analitico-induttivo, eccepire l’incidenza percentuale dei costi relativi,

che vanno, dunque, detratti dall’ammontare dei prelievi non giustificati (Cass. n. 6874/2023; Cass. n. 18653/2023; Cass. n. 7122/2023).

Si è evidenziato che la consolidata opzione interpretativa contraria deve infatti essere rivisitata alla luce della pronuncia di Corte Cost. n. 10 del 2023, cui la Commissione tributaria provinciale di Arezzo, con ordinanza del 26 aprile 2021, aveva rimesso la questione di legittimità costituzionale dell’art. 32, primo comma, n. 2), del d.P.R. n. 600 del 1973, in riferimento agli artt. 3 e 53 della Costituzione, nella parte in cui pone la presunzione per la quale i prelevamenti sul conto corrente, se non risultano dalle scritture contabili, sono considerati ricavi dell’imprenditore commerciale, salvo che ne sia indicato il beneficiario.
La Corte costituzionale ha dichiarato non fondata la questione di legittimità costituzionale essendo possibile un’interpretazione adeguatrice della norma. Ha osservato che, in caso di accertamento induttivo in senso stretto (o puro), l’impossibilità di una ricostruzione complessiva della contabilità (o, comunque, la generalizzata inattendibilità della stessa) ha da tempo indotto la giurisprudenza di legittimità ad affermare il principio -cui ha fatto riferimento la stessa Corte nella sentenza n. 225 del 2005 -secondo il quale deve riconoscersi la deduzione dei costi di produzione, determinata anche in misura percentuale forfettaria, precisando che è lo stesso ufficio finanziario ad essere onerato di determinare induttivamente non solo i ricavi, ma anche i corrispondenti costi. L’accertamento analitico -contabile (che aveva originato l’incidente di legittimità costituzionale) si caratterizza -invece – per la rettifica di singole componenti del reddito dichiarato e può derivare dal confronto tra la dichiarazione e le scritture contabili (il bilancio, in particolare) e dall’esame della documentazione posta a fondamento della contabilità, come le risultanze delle movimentazioni bancarie.
Presupposto dell’utilizzo del metodo analitico o misto è l’attendibilità complessiva della contabilità, che consente la rettifica di singole componenti reddituali: in sostanza, la determinazione del reddito è compiuta nell’ambito delle risultanze della con tabilità, ma con una ricostruzione induttiva di singoli elementi attivi o passivi, dei quali risulta provata aliunde la mancanza o l’inesattezza. Proprio la presenza di una contabilità generalmente attendibile, e una ripresa a tassazione che si realizza mediante rettifiche di singole  poste  della stessa, implica che ai fini della deduzione dei costi, operi in generale la regola ritraibile dall’art. 109 t.u.i.r., in forza della quale, se gli stessi non sono presenti nel conto economico, possono essere dedotti solo se risultano da elementi cer ti e precisi, dei quali l’onere della prova è a carico del contribuente. Da tale sistema, secondo il giudice delle leggi, deriverebbero esiti irragionevoli perché finirebbe per prevedere un trattamento più severo, quanto al regime della possibile prova contraria rispetto alla presunzione legale in esame, in danno del contribuente che ha tenuto una contabilità complessivamente attendibile (e che può essere destinatario di un accertamento analiticoinduttivo), rispetto al regime probatorio di cui si avvale chi, destinatario di un accertamento induttivo, ha omesso qualsiasi contabilità ovvero ne ha tenuta una complessivamente inattendibile o ha posto in essere gravi condotte, quale l’omessa presentazione della dichiarazione dei redditi. Pertanto, la disposizione censurata in tanto si sottrae alle censure di illegittimità costituzionale in quanto si interpreti nel senso che, a fronte della presunzione legale di ricavi non contabilizzati, e quindi  occulti  , scaturente da prelevamenti bancari non giustificati, il contribuente imprenditore possa sempre, anche in caso di accertamento analitico-induttivo, opporre la prova presuntiva contraria e in particolare possa eccepire la «incidenza percentuale dei costi relativi, che vanno , dunque, detratti dall’ammontare dei prelievi non
giustificati» (Corte cost. n. 225 del 2005). L’Agenzia delle entrate, con circolare n. 32/E/2006 (capitolo quinto, punto 5.5), aveva già affermato, con riguardo agli accertamenti induttivi  puri  , che «il riconoscimento di costi deve essere livellato – anche in misura percentualistica – in ragione dei maggiori ricavi accertati sulla base del meccanismo presuntivo» di cui all’art. 32, primo comma, n. 2), del d.P.R. n. 600 del 1973. A seguito della richiamata pronuncia della Corte costituzionale, tale principio deve ritenersi estensibile anche al caso di utilizzo del metodo analitico o  misto  .
In conclusione, sul punto, alla stregua dell’interpretazione adeguatrice fornita dal giudice delle leggi, si rivela dunque errata la decisione impugnata nella parte in cui afferma che non è possibile riconoscere, in mancanza di idonea documentazione, una incidenza percentuale di costi presunti a fronte di maggiori ricavi.

In sede di rinvio la Corte di giustizia tributaria dovrà quindi rideterminare il reddito imponibile del contribuente riconoscendo una deduzione in misura percentuale forfettaria dei costi in relazione ai ricavi accertati.

Concludendo, il ricorso va accolto, la sentenza va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione, cui si demanda di provvedere sulle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione, cui demanda di provvedere sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 20 dicembre 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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