Reverse charge: estinzione del reato per prescrizione

L’amministratore di una società di costruzioni, assolto in primo grado e condannato in appello per dichiarazione infedele a causa dell’errata applicazione del reverse charge, vede la sentenza di condanna annullata dalla Corte di Cassazione. Il reato è stato dichiarato estinto per prescrizione, con la Suprema Corte che ha anche criticato la Corte d’Appello per non aver fornito una motivazione adeguata nel ribaltare l’assoluzione.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 3 febbraio 2026 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale

Reverse Charge e Prescrizione: la Cassazione Annulla la Condanna

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 18190 del 2024, è intervenuta su un complesso caso di presunta dichiarazione infedele, ponendo fine a un lungo iter giudiziario. La vicenda ruota attorno alla corretta applicazione del meccanismo del reverse charge nel settore edile e si conclude con l’annullamento della condanna per intervenuta prescrizione del reato, non senza importanti precisazioni sul ruolo dei giudici di merito.

I Fatti del Caso: Appalto o Subappalto?

Al centro della controversia vi è l’amministratore di una società di costruzioni (“Costruzioni S.r.l.”), incaricata di realizzare un immobile destinato a ospitare un noto supermercato. Il nodo cruciale riguarda la natura del rapporto contrattuale: la società era appaltatrice diretta o subappaltatrice?

Secondo l’accusa, la Costruzioni S.r.l. aveva un contratto di appalto diretto con una società immobiliare (“Società Appaltante S.r.l.”). Nonostante ciò, avrebbe agito come subappaltatrice, applicando illegittimamente il regime del reverse charge. Questo meccanismo fiscale, all’epoca dei fatti consentito solo per i subappalti nel settore edile, sposta l’onere del versamento dell’IVA dal prestatore del servizio al committente. L’applicazione indebita avrebbe permesso alla società di non addebitare l’IVA in fattura e, di conseguenza, di presentare una dichiarazione IVA con elementi attivi inferiori al reale, integrando così il reato di dichiarazione infedele.

La difesa, invece, ha sempre sostenuto che la Costruzioni S.r.l. fosse, di fatto, una subappaltatrice. La vera committente dell’opera era un’altra entità (“Società Committente Finale S.r.l.”), mentre la Società Appaltante S.r.l. fungeva da intermediario. L’imprenditore, in buona fede, avrebbe rettificato la prima fattura emessa con IVA per adeguarla al regime dell’inversione contabile, una volta chiarita la struttura contrattuale.

Il Percorso Giudiziario: Dall’Assoluzione alla Condanna

Il Tribunale di primo grado aveva assolto l’imprenditore con la formula “perché il fatto non sussiste”. Il giudice aveva riconosciuto la presenza di dubbi interpretativi sulla qualificazione del contratto, propendendo per la tesi del subappalto. Inoltre, aveva escluso sia l’elemento oggettivo del reato (la società non aveva mai incassato l’IVA che le veniva contestato di non aver versato) sia quello soggettivo (la mancanza di dolo, ovvero l’intenzione di evadere).

Tuttavia, la Corte d’Appello ha ribaltato completamente la decisione. Qualificando il contratto come appalto diretto, ha ritenuto illegittimo il ricorso al reverse charge e ha dichiarato l’imprenditore colpevole. Secondo i giudici di secondo grado, la consapevolezza della natura del contratto escludeva qualsiasi errore scusabile e la scelta dell’inversione contabile dimostrava il fine di evasione.

La Decisione della Cassazione e le Implicazioni del Reverse Charge

La Suprema Corte ha posto la parola fine alla vicenda, annullando la sentenza di condanna senza rinvio. La ragione principale è di natura processuale: il reato, commesso nel 2013, era ormai estinto per prescrizione.

Le motivazioni della Suprema Corte

La Cassazione ha chiarito un punto fondamentale del diritto processuale penale. In presenza di una causa di estinzione del reato come la prescrizione, il giudice è tenuto a dichiararla, a meno che non emerga con assoluta evidenza dagli atti la totale innocenza dell’imputato (art. 129, co. 2, c.p.p.). In questo caso, i motivi di ricorso, seppur non manifestamente infondati, non presentavano un’evidenza tale da giustificare un proscioglimento nel merito. Pertanto, la prescrizione ha avuto la precedenza.

Oltre a ciò, la Corte ha mosso una critica significativa all’operato della Corte d’Appello. Nel ribaltare una sentenza di assoluzione, il giudice di secondo grado ha l’onere di una “motivazione rafforzata”. Non può limitarsi a una diversa valutazione delle prove, ma deve confutare in modo puntuale e logico le argomentazioni del primo giudice, dimostrandone l’insostenibilità. Secondo la Cassazione, la Corte d’Appello si è limitata a sovrapporre la propria valutazione a quella del Tribunale, senza un confronto critico approfondito e travisando persino il ragionamento del primo giudice riguardo alla qualificazione del contratto.

Le conclusioni

La sentenza evidenzia due principi cardine. In primo luogo, ribadisce che la corretta qualificazione giuridica di un contratto (appalto vs. subappalto) è decisiva per la legittima applicazione di regimi fiscali speciali come il reverse charge. Un errore in tal senso può avere gravi conseguenze penali. In secondo luogo, sottolinea il rigore con cui la giurisprudenza di legittimità valuta le sentenze di appello che riformano un’assoluzione, esigendo una motivazione solida che vada oltre una semplice rilettura degli atti e che demolisca logicamente la precedente decisione favorevole all’imputato. In questo caso, l’estinzione del reato per prescrizione ha chiuso il procedimento, lasciando però aperti importanti spunti di riflessione.

Qual è la differenza cruciale tra appalto e subappalto ai fini dell’applicazione del reverse charge?
Sulla base dei fatti di causa, il regime del reverse charge, all’epoca, era applicabile ai contratti di subappalto nel settore edile, ma non ai contratti di appalto diretto. La corretta qualificazione giuridica del rapporto era quindi determinante per stabilire la legittimità del ricorso a tale meccanismo fiscale.

Cosa accade se un reato si prescrive mentre il processo è in Cassazione?
La Corte di Cassazione deve dichiarare l’estinzione del reato. Può prosciogliere l’imputato nel merito solo se l’innocenza emerge in modo assolutamente evidente dagli atti, senza necessità di ulteriori accertamenti. In caso contrario, come avvenuto nella sentenza in esame, la prescrizione prevale e la sentenza di condanna viene annullata senza rinvio.

Perché la Corte di Cassazione ha criticato la sentenza della Corte d’Appello?
La Cassazione ha criticato la Corte d’Appello per non aver fornito una “motivazione rafforzata”. Quando si ribalta una sentenza di assoluzione, non basta una diversa interpretazione; è necessario dimostrare in modo approfondito e logicamente stringente perché il ragionamento del primo giudice era errato, cosa che, secondo la Suprema Corte, non è avvenuta in questo caso.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 18190 Anno 2024

Penale Sent. Sez. 3 Num. 18190 Anno 2024

Presidente: NOME COGNOME

Relatore: AMOROSO NOME COGNOME

Data Udienza: 17/01/2024

SENTENZA

sul ricorso proposto da

NOME, nato a Trannatza il DATA_NASCITA

avverso la sentenza della Corte d’appello di Cagliari del 21/02/2023;

visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal AVV_NOTAIO NOME COGNOME; udite le conclusioni del AVV_NOTAIO che ha chiesto l’annullamento con rinvio della decisione impugnata; Udito l’AVV_NOTAIO che ha chiesto l’accoglimento del ricorso.

RITENUTO IN FATTO

1.COGNOME COGNOME è stato tratto a giudizio in relazione al reato di cui all’art. 4 d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, perché mediante l’interposizione fittizia di un soggetto destinato a figurare quale “appaltatore” del lavoro di costruzione di un immobile destinato ad ospitare il RAGIONE_SOCIALE di Cabras, fatturando nei confronti di questi le prestazioni, in effetti rese in favore del committente RAGIONE_SOCIALE, in regime di “reverse charge” ai sensi dell’articolo 17, comma 5,

d.P.R. n. 633 del 1972, indicava nella dichiarazione Iva relativa all’anno di imposta 2012 elementi attivi inferiori a quelli effettivi, al fine di evasione.

Secondo la prospettazione accusatoria l’odierno imputato, nella sua qualità di amministratore della RAGIONE_SOCIALE, pur avendo avuto in appalto dalla società “RAGIONE_SOCIALE la costruzione di un’immobile destinato ad uso commerciale, aveva presentato al fisco la sua società quale subappaltatrice, avvalendosi, senza diritto, del sistema del reverse charge, consentito all’epoca dei fatti per il solo subappalto, sottraendosi agli obblighi di dichiarazione Iva, in funzione della sua evasione.

Secondo l’impostazione difensiva la RAGIONE_SOCIALE, invece, aveva realizzato per conto della società RAGIONE_SOCIALE il punto vendita di Cabras con la consapevolezza di avere quale controparte contrattuale la società “RAGIONE_SOCIALE“, avendo ricevuto dalla stessa il conferimento dell’incarico per la realizzazione delle opere e competendo a detta società i pagamenti dei singoli stati di avanzamento dei lavori; tuttavia, al momento di chiedere l’anticipazione della somma pattuita (circa 358.000 euro) NOME COGNOME aveva presentato alla “RAGIONE_SOCIALE” RAGIONE_SOCIALE una fattura che riportava in aggiunta le somme dovute a titolo di Iva; solo in quel frangente, dopo aver appreso dal committente di aver stipulato con lui, in sostanza, un contratto di subappalto, essendo la vera committente dell’opera la società RAGIONE_SOCIALE, avrebbe fatto ricorso alla pratica fiscale dell’inversione contabile.
Quanto illustrato dal committente sarebbe apparso convincente alla luce della circostanza che nel contratto d’appalto intervenuto tra la società di RAGIONE_SOCIALE e la “RAGIONE_SOCIALE” il corrispettivo del prezzo era indicato al netto dell’Iva.

All’esito di tali valutazioni, NOME COGNOME aveva quindi provveduto, in totale buona fede, ad emettere un’altra fattura in sostituzione della precedente omettendo, a differenza di quella già emessa, l’addebito dell’Iva e contenente i riferimenti di legge della inversione contabile.

Allo stesso modo aveva emesso le successive quattro fatture, tutte regolarmente pagate.

In sintesi, dunque, secondo la versione sostenuta dal ricorrente, egli avrebbe agito quale contraente di un subappalto prescindendo dal nomen iuris del contratto intercorso tra l’RAGIONE_SOCIALE e la NOME, facendo, pertanto, legittimamente ricorso alla disciplina fiscale dell’inversione contabile.

2.All’esito del giudizio di primo grado, svoltosi con il rito abbreviato condizionato, il Tribunale di Oristano dava atto dell’esistenza di dubbi interpretativi in relazione alla corretta qualificazione giuridica del contratto intercorso tra la RAGIONE_SOCIALE e l’RAGIONE_SOCIALE, malgrado l’indicazione esplicita, in esso contenuta, di “contratto d’appalto”.

Evidenziava che NOME COGNOME aveva realizzato l’immobile commerciale avendo quale unico referente la società RAGIONE_SOCIALE, vero interessato alla costruzione dell’opera; che la società “RAGIONE_SOCIALE” appariva aver svolto il ruolo di intermediario tra le due società, avendo provveduto esclusivamente a dare l’incarico di costruzione al NOME dell’edificio e a corrispondere le somme per i vari stati di avanzamento dei lavori.

Aggiungeva, inoltre, che la somma inserita in contratto quale corrispettivo per la realizzazione dell’opera era priva di Iva “con ciò anticipando un regime fiscale diverso da quello ordinario e dedicato ai contratti di subappalto”.

In ogni caso, assolveva NOME dal reato di dichiarazione infedele con la formula “perché il fatto non sussiste”, ritenendo non integrata la fattispecie di cui all’articolo 4, d.lgs. n. 74 del 2000 per carenza degli elementi costitutivi del reato.

Nello specifico, difettava l’elemento oggettivo poiché la RAGIONE_SOCIALE, nella dichiarazione contestata, non includendo l’Iva di cui al capo d’imputazione, lungi dall’aver “omesso di indicare elementi attivi per un importo inferiore a quello effettivo” aveva reso una dichiarazione aderente alla situazione di fatto non avendo effettivamente incassato l’imposta sul valore aggiunto indicata; era, inoltre, altresì carente l’elemento soggettivo, poichè la RAGIONE_SOCIALE, non avendo ricevuto dall'”RAGIONE_SOCIALE” alcuna somma a titolo di Iva, nulla avrebbe dovuto versare all’erario.
3.La Corte d’Appello, in riforma della sentenza impugnata, dichiarava NOME colpevole del reato ascrittogli.

A sostegno del ribaltamento dell’esito assolutorio si affermava la natura di contratto d’appalto del rapporto intercorso tra l'”RAGIONE_SOCIALE” e la RAGIONE_SOCIALE risultando, secondo la Corte territoriale, tale qualificazione “chiaramente dalla volontà delle parti e come ha riconosciuto lo stesso tribunale”.

RAGIONE_SOCIALE, non avrebbe dunque potuto ricorrere al sistema del reverse charge e avrebbe dovuto dichiarare e pagare l’Iva anche nell’ipotesi dedotta del mancato incasso essendo pacifico che il contribuente deve effettuare il versamento dell’Iva a cui è tenuto anche se non ha ricevuto dal dante causa l’importo corrispondente.

La Corte territoriale ha ritenuto altresì sussistente il dolo in capo all’imputato posto che egli non avrebbe potuto invocare alcun errore di fatto o di diritto essendo ben a conoscenza della natura del contratto da se medesimo concluso con “RAGIONE_SOCIALE“.

Si è ritenuto, inoltre, di ravvisare il fine di evasione nella scelta di ricorrere sistema dell’inversione contabile poiché “esso comporta, se non consentito, il mancato versamento dell’Iva da parte del soggetto che altrimenti vi sarebbe

obbligato e difatti la RAGIONE_SOCIALE non aveva versato alcunché pur essendo sorto a suo carico l’obbligazione tributaria che non era stata adempiuta neanche dall'”RAGIONE_SOCIALE“.

Avverso tale provvedimento NOME COGNOME, tramite difensore, ha proposto ricorso per cassazione così articolato.

5.Nel primo motivo censura il vizio di violazione di legge, di motivazione e di travisamento del fatto nella parte in cui la Corte d’appello, inottemperante dell’obbligo di pervenire al ribaltamento della decisione assolutoria tramite una motivazione rafforzata, omettendo qualsiasi confronto critico con la pronuncia assolutoria, muovendo dal presupposto erroneo dell’avventa qualificazione da parte del tribunale di Oristano del contratto in oggetto quale appalto e reputando tale il rapporto giuridico intercorso tra la RAGIONE_SOCIALE e l’RAGIONE_SOCIALE“, ha fatto discendere obblighi per il ricorrente in realtà inesistenti, essendo invece intervenuto tra le due società un contratto di subappalto legittimante il ricorso al regime di inversione contabile.
6.Nel secondo motivo di ricorso lamenta il vizio di violazione di legge e di motivazione della decisione impugnata in ordine al ritenuto raggiungimento della prova del ricorrere dell’elemento oggettivo del reato contestato.

La Corte d’appello, nella prospettiva difensiva avrebbe omesso di valorizzare il dato, invece significativo, dell’omesso conseguimento da parte del ricorrente delle somme a titolo d’Iva, e della mancata indicazione delle corrispondenti somme nelle fatture e, o, nei documenti emessi, circostanza idonea ad escludere l’insorgenza di un relativo obbligo dichiarativo, con conseguente mancata integrazione dell’elemento oggetto del reato e dell’elemento soggettivo del reato.

7.Nel terzo motivo censura il vizio di violazione di legge e di motivazione della decisione nella parte in cui riconosce la sussistenza dell’elemento soggettivo.

Il ricorrente focalizza l’attenzione sulla circostanza che la consumazione del reato è avvenuta a causa di una condotta tenuta dalla società “RAGIONE_SOCIALE” mesi dopo l’emissione della fattura da parte della RAGIONE_SOCIALE e pertanto imprevedibile dall’imputato, posto che, come precisato dalle dichiarazioni rese dal personale accertatore, se l”RAGIONE_SOCIALE” avesse dichiarato e versato la somma prevista a titolo di Iva non sarebbe verificato alcun reato.

8.Nel quarto motivo di ricorso lamenta il vizio di violazione di legge avendo la decisione impugnata ipotizzato un concorso, o comunque un accordo fraudolento

con “RAGIONE_SOCIALE” finalizzato all’evasione senza tuttavia esplicitarne in alcun modo la modalità di manifestazione o tanto meno gli elementi di prova a supporto e astraendo del tutto dal perimetro tacciato dall’imputazione.

CONSIDERATO IN DIRITTO

Deve essere dichiarata l’estinzione del reato del reato commesso in data 30/03/2013 per prescrizione maturata alla data del 30/04/2023.

Come chiarito dalla giurisprudenza di questa Corte, il presupposto per l’applicazione dell’art. 129, comma 2, cod. proc. pen. è costituito dall’evidenza, emergente dagli atti di causa, che il fatto non sussiste o che l’imputato non lo ha commesso o che il fatto non costituisce reato, o non è previsto dalla legge come reato. Solo in tali casi, infatti, la formula di proscioglimento nel merito prevale sulla causa di estinzione del reato ed è fatto obbligo al giudice di pronunziare la relativa sentenza. I presupposti per l’immediato proscioglimento devono, però, risultare dagli atti in modo incontrovertibile tanto da non richiedere alcuna ulteriore dimostrazione in considerazione della chiarezza della situazione processuale. È necessario, quindi, che la prova dell’innocenza dell’imputato emerga positivamente dagli atti stessi, senza ulteriori accertamenti, dovendo il giudice procedere non ad un “apprezzamento”, ma ad una mera “constatazione”.
L’obbligo di immediata declaratoria delle cause di non punibilità vale anche in sede di legittimità, tanto da escludere che il vizio di motivazione della sentenza impugnata, che dovrebbe ordinariamente condurre al suo annullamento con rinvio, possa essere rilevato dalla Corte di cassazione che, in questi casi, deve invece dichiarare l’estinzione del reato. In caso di annullamento, infatti, il giudice del rinvio si troverebbe nella medesima situazione, che gli impone l’obbligo dell’immediata declaratoria della causa di estinzione del reato.
2.1 presupposti per l’applicazione dell’art. 129, comma 2, cod. proc. pen., come appena delineati, non sussistono certamente nel caso di specie, in cui i motivi di ricorso, relativi alla prova della responsabilità penale, sono tali che un loro eventuale accoglimento avrebbe al più come conseguenza l’annullamento con rinvio della sentenza impugnata.

Nondimeno, il ricorso non può essere ritenuto inammissibile, le relative doglianze sono formulate in modo sufficientemente specifico, e non sono manifestamente infondate.

La Corte d’Appello nel ribaltare la decisione di primo grado, non ha confutato in maniera approfondita e diffusa, come avrebbe dovuto fare, la divergente valutazione operata dal Tribunale, limitandosi a sovrapporre la propria, senza spiegare le ragioni della ritenuta insostenibilità logica delle valutazioni effettuate

nel precedente grado di merito circa l’assenza degli elementi oggettivo e soggettivo del reato contestato, e addirittura travisandone il contenuto.

Coglie infatti nel segno la deduzione difensiva nella parte in cui evidenzia che i giudici d’appello hanno svolto le proprie considerazioni sul presupposto non corretto che il Tribunale avesse qualificato il contratto intercorso tra la società “RAGIONE_SOCIALE” e la RAGIONE_SOCIALE quale contratto di appalto; il giudice di primo grado, infatti, evidenziando la sussistenza dubbi interpretativi in ordine alla qualificazione del contratto, spendendo le argomentazioni già illustrate (cfr. par. 2 in fatto) ha sostanzialmente optato per ritenere il rapporto in oggetto un contratto di subappalto.
3.Per tali motivi, essendo decorso il termine di prescrizione la sentenza impugnata deve essere annullata senza rinvio.

P.Q.M.

Annulla senza rinvio la sentenza impugnata perché il reato è estinto per prescrizione.

Così deciso il 17/01/2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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