Ravvedimento operoso: non spontaneo, no impunità

La Corte di Cassazione ha stabilito che il pagamento del debito tributario tramite ravvedimento operoso non costituisce causa di non punibilità se effettuato dopo che l’autore del reato ha avuto conoscenza di verifiche fiscali. La sentenza chiarisce che il requisito della “spontaneità” è essenziale e non può essere superato neanche invocando l’applicazione retroattiva di una norma più favorevole. Il caso riguardava un imprenditore condannato per dichiarazione fraudolenta che aveva saldato il debito solo a seguito dell’avvio degli accertamenti, rendendo il suo ricorso inammissibile.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 13 settembre 2025 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale

Ravvedimento Operoso: Quando il Pagamento Tardivo non Basta per Evitare la Condanna

Il ravvedimento operoso rappresenta uno strumento fondamentale per sanare i debiti con il fisco, ma la sua efficacia ai fini penali è subordinata a una condizione cruciale: la spontaneità. Una recente sentenza della Corte di Cassazione (n. 8059/2025) ha ribadito con fermezza che il pagamento del debito tributario, se avvenuto dopo l’inizio di una verifica fiscale, non può attivare la causa di non punibilità. Analizziamo questa importante decisione.

I Fatti del Caso: una Dichiarazione Fraudolenta e il Pagamento del Debito

Un contribuente veniva condannato per il reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture per operazioni inesistenti, previsto dall’art. 2 del D.Lgs. 74/2000. Successivamente alla condanna di primo grado, la Corte d’Appello riduceva la pena. L’imputato ricorreva in Cassazione, sostenendo di aver diritto alla causa di non punibilità prevista dall’art. 13, comma 2, dello stesso decreto, poiché aveva integralmente saldato il proprio debito tributario, comprensivo di sanzioni e interessi, attraverso il ravvedimento operoso.

Il punto nodale della sua difesa era che, nonostante il pagamento fosse avvenuto dopo l’inizio delle verifiche fiscali nel 2018, una modifica legislativa del 2019 aveva esteso la causa di non punibilità anche al suo reato e tale norma, più favorevole, doveva essere applicata retroattivamente.

La Questione Giuridica: il Ravvedimento Operoso “Spontaneo”

Il cuore della controversia legale risiede nell’interpretazione del requisito della “spontaneità” del pagamento. L’art. 13, comma 2, del D.Lgs. 74/2000, anche nella sua versione più recente e favorevole, prevede la non punibilità a condizione che il ravvedimento sia intervenuto prima che l’autore del reato abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell’inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali.

L’imputato sosteneva di non aver potuto agire prima perché, secondo una vecchia prassi amministrativa, il ravvedimento era precluso in caso di condotte fraudolente. La Cassazione, tuttavia, ha ritenuto questa argomentazione irrilevante.

L’Analisi della Cassazione sul Ravvedimento Operoso

La Suprema Corte ha dichiarato il ricorso manifestamente infondato, smontando la tesi difensiva. I giudici hanno chiarito che il pagamento, essendo stato effettuato nel 2019, ovvero dopo l’inizio delle verifiche fiscali nel 2018, non poteva in alcun modo essere considerato “spontaneo”. Questa condizione temporale è un pilastro della norma e non può essere aggirata.

L’applicazione retroattiva della legge più favorevole (la novella del 2019) è un principio sacrosanto del diritto penale, ma non può creare dal nulla i presupposti di fatto che la legge stessa richiede. Se manca il requisito della spontaneità, la causa di non punibilità semplicemente non può sorgere, a prescindere dal momento in cui è stata introdotta o estesa.

Le Motivazioni della Decisione

La Corte ha motivato la sua decisione sottolineando la netta distinzione tra il piano tributario e quello penale. Il pagamento effettuato dall’imputato gli ha consentito di beneficiare delle riduzioni sanzionatorie previste a livello fiscale dal ravvedimento operoso. Tuttavia, per ottenere il beneficio più ampio della non punibilità penale, era indispensabile soddisfare il requisito della spontaneità, pacificamente assente nel caso di specie.

I giudici hanno precisato che la norma penale non ha mai lasciato spazio a dubbi: il pagamento, per estinguere il reato, deve essere un’iniziativa del contribuente che previene l’azione accertatrice dello Stato. Agire dopo che i controlli sono già iniziati significa semplicemente reagire a un’attività ispettiva già in corso, perdendo così il carattere di spontaneità che la legge premia con l’impunità. Pertanto, la Corte ha correttamente escluso l’applicabilità della causa di non punibilità, confermando che il pagamento tardivo ha solo mitigato le sanzioni amministrative, ma non ha potuto cancellare la rilevanza penale della condotta.

Le Conclusioni: l’Importanza del Tempismo nel Diritto Tributario Penale

Questa sentenza invia un messaggio chiaro a contribuenti e professionisti: il tempismo è tutto. Per beneficiare della causa di non punibilità legata al pagamento dei debiti tributari, è essenziale agire prima che l’Amministrazione Finanziaria bussi alla porta. Una volta avviata una verifica, un’ispezione o un accertamento, la possibilità di estinguere il reato tramite il pagamento svanisce. Il ravvedimento operoso rimane uno strumento utile per ridurre le sanzioni fiscali, ma non funge da scudo penale se non è genuinamente e tempestivamente spontaneo.

Il pagamento del debito tributario dopo l’inizio di una verifica fiscale può escludere la punibilità per reati come la dichiarazione fraudolenta?
No. La sentenza chiarisce che il pagamento deve essere “spontaneo”, ovvero deve avvenire prima che l’autore del reato abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell’inizio di attività di accertamento. Un pagamento successivo non integra la causa di non punibilità.

La causa di non punibilità prevista dall’art. 13 d.lgs. 74/2000 si applica anche se il pagamento non è “spontaneo”?
No, il requisito della spontaneità è una condizione essenziale e imprescindibile per l’applicazione della causa di non punibilità. Se il pagamento avviene dopo l’inizio dei controlli fiscali, tale causa non può operare.

Una nuova legge penale più favorevole può essere applicata retroattivamente anche se mancano i presupposti di base richiesti dalla norma stessa?
No. La Corte ha stabilito che, sebbene il principio di retroattività della legge più favorevole sia valido, esso non può essere invocato per superare la mancanza di un presupposto fattuale richiesto dalla norma, come la spontaneità del pagamento nel caso del ravvedimento operoso.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 8059 Anno 2025

Penale Sent. Sez. 3 Num. 8059 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data Udienza: 23/10/2024

SENTENZA

sul ricorso di NOMECOGNOME nato a Calolziocorte il 28/08/1935, avverso la sentenza in data 09/01/2024 della Corte di appello di Milano, visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere NOME COGNOME letta la requisitoria del Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale, NOME COGNOME che ha concluso chiedendo l’inammissibilità del ricorso; letta per l’imputato la memoria dell’avv. NOME COGNOME che ha concluso chiedendo l’accoglimento del ricorso

RITENUTO IN FATTO

1.Con sentenza in data 9 gennaio 2024 la Corte di appello di Milano, in riforma della sentenza in data 25 gennaio 2023 del G.u.p. del Tribunale di Lecco, ha ridotto la pena irrogata ad NOME COGNOME per plurime violazioni dell’art. 2 d.lgs. n. 74 del 2000.

Ricorre per cassazione l’imputato sulla base di un solo motivo per violazione di legge perché non gli era stata riconosciuta la causa di non punibilità dell’art. 13, comma 2, d.lgs. n. 74 del 2000, nonostante avesse pagato tutto con il ravvedimento operoso. Sostiene che l’art. 13, comma 2, d.lgs. n. 74 del 2000,

come modificato dall’art. 39, comma 3, d.l. n. 124 del 2019, conv. con modificazioni dalla legge 19 dicembre 2019, n. 157, va applicato anche ai reati commessi prima della novella. Invoca in suo favore la sentenza di questa Sezione n. 35381 del 22/09/2022 che aveva ammesso l’applicabilità della causa di non punibilità a condizione che il pagamento fosse avvenuto alla prima udienza utile, successiva alla modifica normativa, e osserva che, a differenza di quanto affermato dalla Corte territoriale, prima del 25 dicembre 2019 non avrebbe potuto regolarizzare nulla spontaneamente, perché l’Amministrazione finanziaria ammetteva il ravvedimento operoso solo per le omissioni o le irregolarità e in caso di altri comportamenti antigiuridici.
Nella memoria ribadisce, in replica alla requisitoria del Procuratore generale, che non avrebbe potuto regolarizzare nulla spontaneamente, poiché, solo in seguito alla novella, l’estinzione del debito tributario era diventata una causa di non punibilità per i reati di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti. Solo con la circolare n. 11/E del 12 maggio 2022, l’Agenzia delle Entrate aveva considerato superata la preclusione al ravvedimento in presenza di condotte fraudolente come espressa con la circolare n. 180/E del 1998.

CONSIDERATO IN DIRITTO

3. Il ricorso è manifestamente infondato.

Le violazioni dell’art. 2 d.lgs. n. 74 del 2000 sono state commesse dal 2014 al 2018 e in tale arco temporale vi sono state delle modifiche significative dell’art. 13 d.lgs. n. 74 del 2000 che non hanno attinto però il caso in esame.

Originariamente, la norma contemplava la possibilità di applicare una circostanza attenuante in seguito al pagamento del debito tributario solo per alcuni reati tra cui non vi era quello dell’art. 2; in seguito all’art. 11 d. Igs. 24 settembre 2015, n. 158, a partire dal 22 ottobre 2015, la norma ha previsto invece una causa di non punibilità, modulata diversamente per i reati degli art. 10-bis, 10-ter, 10quater, comma 1 (comma 1) e per i reati degli art. 4 e 5 (comma 2): nel primo caso, è stata esclusa la punibilità se, «prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, i debiti tributari, comprese sanzioni amministrative e interessi, sono stati estinti mediante integrale pagamento degli importi dovuti, anche a seguito delle speciali procedure conciliative e di adesione all’accertamento previste dalle norme tributarie, nonché del ravvedimento operoso»; nel secondo caso è stata esclusa la punibilità «se i debiti tributari, comprese sanzioni e interessi, sono stati estinti mediante integrale pagamento degli importi dovuti, a seguito del ravvedimento operoso o della presentazione della dichiarazione omessa entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo
d’imposta successivo, sempreché il ravvedimento o la presentazione siano intervenuti prima che l’autore del reato abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell’inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali»; in seguito all’introduzione dell’art. 39 del d.l. 26 ottobre 2019, n. 124, conv. con modificazioni dalla legge 19 dicembre 2019 n. 157, a partire dal 25 dicembre 2019, l’applicazione del comma 2 dell’art. 13 è stata estesa anche ai reati degli art. 2 e 3 d.lgs. n. 74 del 2000.
Secondo il ricorrente, tale estensione, avendo a oggetto una causa di non punibilità, ha efficacia retroattiva e copre anche il ravvedimento operoso successivo agli accessi, ispezioni, verifiche o all’inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali, dal momento che il ravvedimento operoso, previsto per le irregolarità formali, era stato esteso dall’Agenzia delle Entrate alle condotte fraudolente solo nel 2022.

Ritiene questo Collegio che invece tale tesi non sia corretta alla luce del dato normativo. L’art. 13, comma 2, anche nella formulazione vigente al momento della presente decisione, che ne ha esteso l’ambito di applicazione ai reati degli art. 2 e 3 d.lgs. n. 74 del 2000, prevede, ai fini della causa di non punibilità, che il ravvedimento operoso sia stato “spontaneo”, cioè sia intervenuto prima che l’autore del reato abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell’inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali. Tale condizione pacificamente non è stata soddisfatta nel caso in esame. Il ricorrente ha pagato dopo la notizia certa delle verifiche fiscali iniziate nel 2018 per cui correttamente i Giudici di merito hanno escluso la causa di non punibilità per essere applicabile solo la circostanza attenuante. Pertanto, non può invocare l’applicazione retroattiva della norma penale più favorevole secondo una formulazione diversa da quella sua propria. Né è possibile un’indebita sovrapposizione del piano tributario con quello penale. Infatti, il ricorrente ha effettuato i pagamenti in esecuzione del ravvedimento operoso previsto dall’art. 13 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472 nel 2019, ottenendo i benefici fiscali previsti a livello civile e a livello penale, mentre non ha potuto lucrare l’ulteriore beneficio a livello penale della causa di non punibilità del reato dell’art. 2 d.lgs. n. 74 del 2000, perché non ha effettuato un ravvedimento operoso “spontaneo”. La circostanza che al momento della consumazione del reato non era previsto tale ulteriore beneficio penale, per cui non sarebbe stata possibile una scelta adeguata, non rileva. Il ricorrente ha affermato che la circolare n. 180/E del 10 luglio 1998 consentiva il ravvedimento operoso solo in caso di irregolarità od omissioni con preclusione rispetto agli altri comportamenti antigiuridici. Tuttavia, lo stesso ricorrente ha dichiarato di aver pagato a novembre 2019, in data anteriore all’entrata in vigore della novella 2019, dal che si desume che la circolare citata non impediva l’adempimento, eventualmente anche nelle forme dell’offerta reale, Corte di Cassazione – copia non ufficiale
bensì precludeva solo l’applicazione del beneficio della causa di non punibilità del reato. Non è contestato che l’adempimento non sia stato “spontaneo” sebbene la “spontaneità” fosse possibile anche prima della novella penale, per cui correttamente i Giudici di merito hanno escluso l’applicabilità retroattiva della causa di non punibilità.

La citazione della sentenza n. 35381 del 2022 di questa Sezione non coglie nel segno. Infatti, nonostante tale pronuncia abbia riconosciuto la possibilità dell’applicazione retroattiva della norma più favorevole, ivi compresa quella della novella del 2019, richiamando i principi di diritto espressi nelle precedenti pronunce della Sez. 3, n. 40314 del 30/03/2016, COGNOME, Rv. 267807, Sez. 3, n. 15237 del 01/02/2017, Volanti, Rv. 269653, Sez. 3, n. 30139 del 12/04/2017, COGNOME, Rv. 270464, ha negato in concreto tale possibilità osservando che mancavano i presupposti di legge per beneficiare della causa di non punibilità, circostanza ricorrente, come detto, anche nel caso in esame.
Sulla base delle considerazioni che precedono, la Corte ritiene pertanto che il ricorso debba essere dichiarato inammissibile, con conseguente onere per il ricorrente, ai sensi dell’art. 616 cod. proc. pen., di sostenere le spese del procedimento. Tenuto, poi, conto della sentenza della Corte costituzionale in data 13 giugno 2000, n. 186, e considerato che non vi è ragione di ritenere che il ricorso sia stato presentato senza “versare in colpa nella determinazione della causa di inammissibilità”, si dispone che il ricorrente versi la somma, determinata in via equitativa, di euro 3.000,00 in favore della Cassa delle Ammende.

P.Q.M.

Dichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali e della somma di euro tremila in favore della Cassa delle Ammende

Così deciso, il 23 ottobre 2024

Il Consigliere estensore

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conference call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.