Prescrizione reati tributari: la Cassazione annulla

Due amministratori di società, condannati in appello per vari reati fiscali, hanno ottenuto un annullamento parziale della sentenza dalla Corte di Cassazione. Il fulcro della decisione riguarda la corretta applicazione della prescrizione reati tributari. La Suprema Corte ha stabilito che i termini per i reati di dichiarazione infedele e fraudolenta erano già decorsi, annullando le relative condanne e rinviando alla Corte d’Appello per la rideterminazione della pena per i reati residui.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 10 settembre 2025 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale

Prescrizione Reati Tributari: Cassazione Annulla Condanna per Decorrenza dei Termini

Una recente sentenza della Corte di Cassazione ha riaffermato l’importanza del corretto calcolo della prescrizione reati tributari, portando all’annullamento parziale di una condanna per evasione fiscale. La decisione chiarisce i momenti precisi in cui i reati di dichiarazione infedele e fraudolenta si considerano consumati e da cui, di conseguenza, inizia a decorrere il tempo necessario per la loro estinzione. Questo caso offre spunti fondamentali sulla natura istantanea di tali illeciti e sulle conseguenze di un errato calcolo dei termini processuali.

I Fatti di Causa: Le Accuse di Evasione Fiscale

Il caso vedeva coinvolti due soggetti, la titolare di una ditta individuale e legale rappresentante di una società, e il suo coimputato, ritenuto amministratore di fatto di entrambe le entità. Le accuse, relative agli anni d’imposta dal 2010 al 2013, erano gravi e variegate, comprendendo:
– Dichiarazione infedele (art. 4, D.Lgs. 74/2000), per aver indicato elementi attivi inferiori al reale.
– Dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture per operazioni inesistenti (art. 2, D.Lgs. 74/2000), per aver inserito costi fittizi.
– Occultamento o distruzione di scritture contabili (art. 10, D.Lgs. 74/2000).

Il Percorso Giudiziario: Dal Tribunale alla Cassazione

Il Tribunale di primo grado aveva condannato entrambi gli imputati, riconoscendoli colpevoli dei reati ascritti. La Corte d’Appello, in seguito, aveva parzialmente riformato la sentenza, dichiarando prescritti alcuni dei reati contestati ma confermando la condanna per gli altri, seppur con una pena rideterminata.
Insoddisfatti della decisione, gli imputati hanno proposto ricorso per Cassazione, sollevando ben quattordici motivi di impugnazione, la maggior parte dei quali incentrati su vizi di motivazione e, soprattutto, sull’errata applicazione della normativa in materia di prescrizione.

Prescrizione Reati Tributari: Il Cuore della Decisione

I primi tre motivi di ricorso, accolti dalla Suprema Corte, si sono rivelati decisivi. La difesa sosteneva che la Corte d’Appello avesse sbagliato a calcolare i tempi della prescrizione, in particolare per i reati di dichiarazione infedele e fraudolenta.
La Cassazione ha dato ragione ai ricorrenti, ribadendo principi consolidati in materia:
1. Natura istantanea del reato: Sia il delitto di dichiarazione infedele (art. 4) che quello di dichiarazione fraudolenta (art. 2) sono reati istantanei. Essi si perfezionano e si consumano nel momento esatto in cui la dichiarazione fiscale viene presentata all’ufficio finanziario.
2. Dies a quo della prescrizione: Di conseguenza, il termine di prescrizione inizia a decorrere non dalla data dell’accertamento fiscale, come erroneamente considerato nei gradi di merito, ma dal giorno della presentazione della dichiarazione.

Sulla base di questi principi, la Corte ha ricalcolato i termini massimi di prescrizione (dieci anni, tenendo conto delle modifiche legislative e dei periodi di sospensione del processo), concludendo che, alla data della sentenza d’appello (28 marzo 2024), i reati relativi alle dichiarazioni per gli anni di imposta fino al 2012 erano già inesorabilmente estinti.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Corte ha proceduto a un’analisi dettagliata, distinguendo le varie imputazioni. Per i reati di cui ai capi A (dichiarazione infedele), C e G (dichiarazione fraudolenta), il calcolo ha dimostrato che il termine massimo di prescrizione era già spirato prima della pronuncia della Corte d’Appello. Per il reato più recente, relativo alla dichiarazione IVA per l’anno 2012 (presentata nel 2013), il termine scadeva a fine 2023, rendendo la condanna del 2024 illegittima per intervenuta estinzione del reato.
Di conseguenza, la Cassazione ha annullato senza rinvio la sentenza impugnata per questi specifici capi d’accusa, eliminando la relativa pena.
Per gli altri reati non ancora prescritti, la Corte ha rigettato i restanti motivi di ricorso, ritenendoli in parte infondati e in parte inammissibili. In particolare, ha respinto le doglianze sulla mancata rinnovazione dell’istruttoria in appello e quelle relative al vizio di motivazione sul dolo e sulla sussistenza dei reati residui. Tuttavia, poiché la pena era stata calcolata complessivamente, si è reso necessario un nuovo giudizio.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche della Sentenza

La sentenza si conclude con un annullamento parziale. I reati prescritti sono stati cancellati. Per le imputazioni residue, la Corte ha annullato la sentenza con rinvio ad un’altra sezione della Corte d’Appello, che avrà il compito di rideterminare la pena esclusivamente per i reati non estinti. Questo significa che gli imputati affronteranno un nuovo processo d’appello, ma solo per una parte delle accuse originarie, con una prospettiva di pena significativamente inferiore.
Questa pronuncia sottolinea l’importanza cruciale, per la difesa e per i giudici, di una corretta individuazione del dies a quo per la prescrizione reati tributari, confermando che per i delitti dichiarativi conta il momento della presentazione del modello fiscale, un principio che può determinare l’esito di un intero procedimento penale.

Quando si perfeziona il reato di dichiarazione infedele e da quando decorre la prescrizione?
Il reato di dichiarazione infedele è un reato istantaneo che si perfeziona con la presentazione della dichiarazione annuale all’autorità fiscale. La prescrizione, di conseguenza, inizia a decorrere da quella data e non dal successivo momento dell’accertamento.

È possibile essere condannati sia per dichiarazione infedele (art. 4) che per dichiarazione fraudolenta (art. 2) per lo stesso anno d’imposta?
Sì, la sentenza chiarisce che è possibile. Sebbene il reato di dichiarazione infedele sia considerato residuale, i due reati possono concorrere quando si riferiscono a condotte distinte all’interno della stessa dichiarazione: ad esempio, una per l’omissione di ricavi e l’altra per l’indicazione di costi inesistenti.

Perché la Cassazione ha annullato la condanna per alcuni reati ma non per tutti?
La Corte ha annullato la condanna per i reati per i quali, a seguito di un corretto ricalcolo dei termini, è emerso che il tempo massimo di prescrizione era già scaduto prima della sentenza d’appello. Per gli altri reati, il cui termine di prescrizione non era ancora maturato, la condanna per la responsabilità penale è rimasta valida, ma la sentenza è stata annullata con rinvio per permettere alla Corte d’Appello di ricalcolare la pena basandosi solo sui reati residui.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 1226 Anno 2025

Penale Sent. Sez. 3 Num. 1226 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: NOME COGNOME

Data Udienza: 18/11/2024

SENTENZA

sui ricorsi proposti da COGNOME NOMECOGNOME nata a Niscemi (CL) il 17/10/1973, COGNOME NOME nato in Svizzera il 26/09/1977, avverso la sentenza del 28/03/2024 della Corte di appello di Caltanissetta; visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere NOME COGNOME lette le conclusioni rassegnate dal Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale dott. NOME COGNOME che ha concluso per l’inamm ssibilità dei ricorsi.

RITENUTO IN FATTO

Con sentenza del 6 luglio 2922, il Tribunale di Gela condannava COGNOME NOME e COGNOME John alle pene di giustizia, in quanto ritenuti colpevo reati di cui agli artt. 2, 4 e 10 d.lgs. n. 74/2000, poiché, COGNOME in q titolare della ditta individuale omonima e di legale rappresentante de RAGIONE_SOCIALE, COGNOME quale amministratore di fatto della ditta individuale e del RAGIONE_SOCIALE, in relazione agli anni di imposta dal 2010 al 2013, presentava dichiarazioni fiscali con dati infedeli, indicando elementi attivi inferi relazione al solo anno di imposta 2011, indicavano anche elementi passivi fitt utilizzando fatture per operazioni inesistenti, infine occultava r distruggevano in tutto o in parte le scritture contabili; il Tribunale appl pene accessorie di legge e ordinava la confisca dei beni degli imputati in mi corrispondente alle imposte evase.
Con sentenza del 28 marzo 2024, la Corte di appello di Calta iisse dichiarava non doversi procedere nei confronti di entrambi gli imputati ir or al reato di cui all’art. 4 d.lgs. n. 74/2000 limitatamente alla condotta rela presentazione della dichiarazione dei redditi per l’anno di imposta 201: e confronti del COGNOME, anche per il reato di cui all’art. 4 d.lgs. n relativamente alla condotta di presentazione della dichiarazione IVA per gli a di imposta 2010, 2011 e 2012, per essere i predetti reati estinti per inte -venuta prescrizione, infine rideterminava la pena e l’importo della confisca, confe -ma do nel resto.
Avverso la sentenza della Corte di appello di Caltanissetta, NOME COGNOME e NOME COGNOME tramite il difensore, hanno proposto ricuso cassazione, sollevando quattordici motivi.

2.1 Con il primo motivo, la difesa deduce, ai sensi dell’art. 606, comm lett. b), cod. proc. pen., in relazione all’art. 157 e 158 cod. pen., per v ed errata applicazione dell’art. 129, 531 cod. proc. pen.

In sintesi, la difesa lamenta che, nonostante i capi A ed E della ru fossero identici, riferendosi alle medesime condotte relative alla presen az con dati infedeli, delle dichiarazioni IVA per gli anni di imposta 2010, 2 2012, era stata pronunciata dichiarazione di non doversi procedere nei innfro del COGNOME, quale amministratore di fatto, per il reato di cui al confermando invece la dichiarazione di colpevolezza nei confronti della COGNOME quale titolare e legale rappresentante, per il reato di cui al capo A, indiv per quest’ultimo erroneamente un diverso termine di prescrizione.
2.2 Con il secondo motivo, la difesa deduce, ai sensi dell’art. 606, co li lett. b), cod. proc. pen., in relazione all’art. 4 d.lgs. n. 74/2000, 157 pen., per violazione ed errata applicazione dell’art. 129, 531 cod. proc. pen.

Premette la difesa che l’art. 4 d.lgs. n. 74/2000 prevedeva un erm prescrizionale ordinario di anni sei e un termine prescrizionale massimo di a sette e mesi sei; successivamente, a far data dal 17/09/2011, il er prescrizionale è stato incrementato di un terzo, divenendo dunque pari ld anni otto il termine ordinario e ad anni dieci il termine massimo. La decorrE nza ogni caso, aveva il suo inizio nel giorno della consumazione del reato, ovvero giorno in cui la dichiarazione era stata presentata. Da ciò discende, oss.e difesa, che la Corte territoriale avrebbe dovuto dichiarare la prescrizior reati di cui ai capi A ed E, essendo pacifico che, per l’anno di imposta andava applicato il termine prescrizionale massimo di sette anni e SEi mesi, interamente decorso il 30/09/2018, antecedentemente alle sospensioni iedot nella sentenza impugnata, mentre per gli anni di imposta 2011 e 2012 andav applicato il termine prescrizionale massimo di dieci anni, con decorre iza mese di aprile 2012 per l’anno di imposta 2011 e dal mese di aprile 2(i13 l’anno di imposta 2012, con la conseguenza che, nel mese di aprile : 1 013, il termine prescrizionale era interamente elasso.
Lamenta, pertanto, il ricorrente che la Corte di merito, con riferirre reato di cui al capo A, aveva erroneamente fatto decorrere il termin prescrizione dal 23/09/204, data del controllo, mentre con riferimento .11 r di cui al capo E, pur rilevando l’intervenuta prescrizione, aveva corim l’errore di individuare non correttamente il giorno nel quale la prescrizion interamente maturata.

2.3 Con il terzo motivo, la difesa deduce, ai sensi dell’art. 606, comm lett. b), cod. proc. pen., in relazione agli artt. 2, 17 d.lgs. n. 74/2000 cod. pen., per violazione ed errata applicazione dell’art. 2, comma 36-vides, c1.1. n. 138/2011, artt. 129, 531 cod. proc. pen.

La difesa, dopo aver richiamato l’errore della Corte di merito rell individuato il tempus commissi delicti in relazione all’art. 4 d.lgs. n. 74/2000, indicandolo nella data dell’accertamento e non in quello di presentazione de dichiarazioni, lamenta che, anche con riferimento alla imputazione di cui E n’a d.lgs. n. 74/2000, i giudici di appello errano prendendo in considerazione la dell’accertamento e non quella del commesso reato.

Deduce la difesa che, anche per il reato di cui all’art. 2 d.lgs. n. 74/ far data dal 17/09/2011, il termine prescrizionale è stato incrementato d

terzo, divenendo dunque pari ad anni otto il termine ordinario e ad anni dieci il termine massimo, termine decorrente dalla data di presentazione della dichiarazione UNICO SP 2012, da individuare, per entrambi gli impunti, nel 01/10/2012, con la conseguenza che il tempo necessario a prescrivere s arebbe elasso, salve le sospensioni, nel mese di ottobre 2022. DifferentemEnte ed inspiegabilmente i giudici di appello determinano il termine prescr zionale prorogato in anni 14 e mesi 1, ancorandolo al 01/11/2026.
Deduce, pertanto, la difesa che, con riferimento ai capi c) e g) della ubrica, tenuto conto del termine prescrizionale massimo di dieci anni e dei tre mesi e diciannove giorni di sospensione del procedimento rilevabili dagli atti proc2ssuali, il reato contestato di cui all’art. 2 d.lgs. n. 74/2000 andava ritenuto prescritto 20/01/2023.

2.4 Con il quarto motivo, la difesa deduce, ai sensi dell’art. 606, cornma 1, lett. b) ed e), cod. proc. pen., in relazione agli artt. 544, 546, 597 coci. pro pen., violazione di legge, vizio di manifesta illogicità, contradditto ietà mancanza di motivazione in relazione all’omessa valutazione di specifici motivi d’appello.

In sintesi, i ricorrenti, nel richiamare specificamente i motivi cc ritenut nell’atto di appello, lamentano carenza di motivazione nella sentenza imp ugnata per aver omesso di rispondere ai motivi di appello, impostando l’iter motivazionale semplicemente dichiarando di aderire, in termini apoditt ci, alla decisione di primo grado, omettendo di dare conto dei specifici motivi di impugnazione ed omettendo di palesare l’inconsistenza o la non pertineri:A degli stessi motivi.

2.5 Con il quinto motivo, la difesa deduce, ai sensi dell’art. 606, cornma 1, lett. b) ed e), cod. proc. pen., in relazione agli artt. 544, 546, 597 coe. proc pen., violazione di legge, vizio di manifesta illogicità, contraddittorietà mancanza di motivazione in relazione al primo motivo di appello.

Lamenta la difesa carenza di motivazione, dal momento che la corte di appello aveva dapprima accolto l’istanza di rinnovazione dibattirr entale, indirizzando la rinnovazione al riascolto dei testi indicati dalla difesa, per po dopo aver escusso un teste di PCOGNOME ed un consulente tecnico della difesa, riteneva le ulteriori prove non conducenti rispetto al decidere e chiudeva l’istruttoria, senza motivare e senza considerare che il teste escusso (luogotenente della Guardia di Finanza COGNOME) non poteva coln mare le lacune istruttorie del giudizio di primo grado, non avendo svolto i controlli eseguiti dal teste COGNOME dell’Agenzia delle Dogane, il quale peraltro sarebbe
stato chiamato a riferire il nome del soggetto dal quale aveva appres informazioni riguardanti delle “consegne inesistenti di merci”.

2.6 Con il sesto motivo, la difesa deduce, ai sensi dell’art. 606, corn lett. b) ed e), cod. proc. pen., in relazione agli artt. 544, 546, 597 c pen., violazione di legge, vizio di manifesta illogicità, contradditt mancanza di motivazione in relazione al terzo motivo di appello.

Lamenta la difesa carenza di motivazione, non avendo la sentenza impugnata risposto al terzo motivo di appello che sollevava una ipotesi di dubbio interno nella ricostruzione della vicenda, considerando un debito IV generato da fatture d’acquisto in sospensione o in esenzione (c ontologicamente, determinano un credito IVA), nonché l’assenza totale di un indicazione chiara dell’inesistenza delle operazioni sul piano oggettivo o natura stessa delle operazioni che da un lato vengono dichiarate incist mentre dall’altro costituiscono la base per l’imputazione di un volume “E ne Inoltre, il terzo motivo di appello sollevava anche una ipotesi di dubbio esterno, evidenziando l’ipotesi alternativa che vedeva in NOME titolare della società fornitrice di bevande agli imputati che emetteva fattAr codice esenzione IVA, l’unico soggetto che traeva un effettivo vantaggio da t operazioni, nonché la circostanza degli evidenti errori del professionista ci I a registrare le fatture e ad emettere i documenti fiscali di vendita, regi corrispettivi, formulare le dichiarazioni.
2.7 Con il settimo motivo, la difesa deduce, ai sensi dell’art. 606, col lett. b) ed e), cod. proc. pen., in relazione agli artt. 544, 546, 597 co pen., violazione di legge, vizio di manifesta illogicità, contradditto -ietà e mancanza di motivazione in relazione al quarto motivo di appello.

Deduce la difesa carenza di motivazione, non avendo la sentenza impugnata risposto al quarto motivo di appello con il quale si lamentava assenz correlazione tra l’imputazione contestata, e che vede la COGNOME chiamat rispondere dei reati di cui ai capi a), b), c), d) e la condanna pronun relazione al capo h) della rubrica.

2.8 Con l’ottavo motivo, la difesa deduce, ai sensi dell’art. 606, comm lett. b) ed e), cod. proc. pen., in relazione agli artt. 544, 546, 597 c pen., violazione di legge, vizio di manifesta illogicità, contradditto mancanza di motivazione in relazione all’omessa valutazione del quinto nigtivo appello.

Deduce la difesa carenza di motivazione, non avendo la sentenza impugnata risposto al quinto motivo di appello con il quale si impugnava il capo della sentenza di primo grado in cui si perveniva all’affermazione di colpevolez’a degli imputati per i reati di cui all’art. 4 d.lgs. n. 74/2000 in relazione alle medesim annualità per cui era stato ritenuto sussistente il reato di cui all’art. 2 d.lgs 74/2000, non considerando la clausola di riserva prevista dall’art. 4 d Igs. n. 74/2000 (“fuori dai casi previsti dagli artt. 2 e 3, è punito…”).
2.9 Con il nono motivo, la difesa deduce, ai sensi dell’art. 606, cornma 1, lett. b) ed e), cod. proc. pen., in relazione agli artt. 544, 546, 597 cod. proc pen., violazione di legge, vizio di manifesta illogicità, contradditto -ietà e mancanza di motivazione in relazione all’omessa valutazione del sesto nutivo di appello.

Deduce la difesa carenza di motivazione, non avendo la sentenza impugnata risposto al sesto motivo di appello con il quale si assumeva che il procec imento di primo grado non fosse approdato alla prova rigorosa che i documenti fossero stati in precedenza creati e poi occultati o distrutti, dal momento che i documenti contabili a cui il capo di imputazione faceva riferimento erano i documenti mai venuti ad esistenza, ovvero le prove contabili delle cessioni asseritamente considerate “a nero”.

2.10 Con il decimo motivo, la difesa deduce, ai sensi dell’art. 606, co nma 1, lett. b) ed e), cod. proc. pen., in relazione agli artt. 544, 546, 597 cod. proc pen., violazione di legge, vizio di manifesta illogicità, contradditto – età e mancanza di motivazione in relazione all’omessa valutazione dell’ottavo motivo di appello.

Deduce la difesa carenza di motivazione, non avendo la sentenza impugnata risposto all’ottavo motivo di appello con il quale si assumeva che il Tribunale non si fosse attivato alla ricerca degli elementi caratteristici del dolo specifico,. ed an avesse omesso di valutare tutti gli elementi, pur postulati, di segno esattamente opposto; e neppure l’integrazione probatoria svolta in appello cons.mte di sostenere l’esistenza del dolo specifico richiesto dalla norma.

2.11 Con l’undicesimo motivo, la difesa deduce, ai sensi dell’art. 606, comma 1, lett. b) ed e), cod. proc. pen., in relazione agli artt. 2 e 4 c.Igs. 74/2000, violazione di legge.

Ribadisce la difesa che i ricorrenti furono imputati dinanzi al Tribunale dei reati di cui all’art. 4 d.lgs. n. 74/2000 in relazione alle dichiarazioni 2011, 2012 2013 (capi a, e, d, h), e dell’art. 2 d.lgs. n. 74/2000 in relazione al

dichiarazioni 2012 (capi c, g), con la conseguenza che, quantomeno in relazione alle dichiarazioni 2012 per l’anno di imposta 2011, la clausola di riserva di cui all’art. 4 d.lgs. n. 74/2000 era stata violata.

2.12 Con il dodicesimo motivo, la difesa deduce, ai sensi dell’art. 606, comma 1, lett. b) ed e), cod. proc. pen., in relazione all’art. 10 d Igs. 74/2000, violazione di legge.

Ribadisce la difesa che i ricorrenti si erano resi disponibili a collaborare ed a versare tutta la documentazione contabile degli anni precedenti, eventuzilmente in loro possesso, mentre il fiscalista aveva integrato la documertazione contabile, sicchè la documentazione non era stata in alcun modo occultata e, men che meno, era stato posto in essere l’ulteriore intento di una loro cossibile distruzione, tanto che i documenti contabili e tutti gli altri documenti (persino l distinte dei bonifici) erano in possesso dell’Accertatore.
2.13 Con il tredicesimo motivo, la difesa deduce, ai sensi dell’art. 606, comma 1, lett. b), cod. proc. peri., violazione dell’art. 62-bis cod. pen., in relazione alla mancata concessione delle circostanze attenuanti generiche

Lamenta la difesa che la Corte di merito non aveva motivato in maniera adeguata in merito al diniego delle circostanze attenuanti generiche, non concorrendo alcuna ragione ostativa al loro riconoscimento, non avendo a Rizzo alcun precedente penale, né alcun procedimento pendente, mentre il COGNOME, condannato a pena patteggiata ed eseguita, aveva dato chiara prova del suo concreto ravvedimento, testimoniato anche dalla concessione dell’espia: ione in regime di semilibertà e poi in regime di detenzione domiciliare con permesso lavorativo. La fattispecie delittuosa non era di rilevante gravità e la c)ndotta criminosa era stata circoscritta nel tempo.
2.14 Con il quattordicesimo motivo, la difesa deduce, ai sensi dell’a -t. 606, comma 1, lett. b), cod. proc. pen., in relazione all’art. 133 cod. pen., violazione degli indici di dosimetria della pena.

Deduce la difesa, quanto alla gravità del reato, che i reati dovevanc essere considerati non gravi, così come i mezzi utilizzati per l’asserita commissione non erano sistemi né insidiosi, né pericolosi e, addirittura, neppure pot ebbero costituire fattispecie idonee all’integrazione delittuosa, mentre l’asseritc danno erariale era stato determinato con palesi errori di media aritm ,2tica e computistica, unilateralmente dall’Agenzia fiscale, la cui ricostruzione non aveva trovato conferma, né tantomeno iniziativa di recupero.
Deduce, inoltre, la difesa, quanto alla capacità a delinquere, d e, con riferimento alla COGNOME, ella viene indicata dal COGNOME come soggetto 3sterno alla conduzione aziendale già dal 2011, rispetto alla quale non emere alcun elemento idoneo a sostenerne la responsabilità soggettiva ed anche gli stessi operanti dichiaravano la totale estraneità della donna. Con riferimento al COGNOME, la sua responsabilità viene dedotta dalla presenza di una condanna patteggiata rispetto a simili fatti, relativi, tuttavia, ad annualità successive alla gestione dei rapporti tra la propria ed altre società di capitali.
E’ pervenuta memoria dell’avv. NOME COGNOME difensore cli fiducia dei ricorrenti, con la quale si insiste nelle conclusioni assunte nel ricorso, ripercorrendone nel dettaglio le doglianze.

CONSIDERATO IN DIRITTO

Sono fondati il primo, il secondo e il terzo motivo di ricorso rela:-.1vi all intervenuta prescrizione dei reati di cui al capo A) (art. 4 d.lgs. n. 74/2000) e a capi C) e G) (art. 2 d.lgs. n. 74/2000) della rubrica.

1.1 Questa Corte ha, infatti, affermato che il delitto di dichiarazione infedele ha natura di reato istantaneo, che si perfeziona con la presentazione della dichiarazione annuale relativa a una delle imposte indicate nell’art. 4 cl Igs. 10 marzo 2000, n. 74 (Sez. 3, n. 381 del 14/12/2022, dep. 2023, COGNOME, Rv. 283915).

Pertanto, con riferimento al reato di cui all’art. 4 d.lgs. n. 74/2000 contestato al capo A della rubrica, venendo in considerazione le dichiarazioni IVA relative agli anni di imposta 2010, 2011 e 2012, anni per i quali la dichiarazione IVA doveva essere presentata nel periodo compreso tra il primo febbraio e il :30 settembre dell’anno successivo a quello di riferimento: il termine ultimo p m- i vari anni era dunque il 30 settembre 2011 per l’anno di imposta 2010, i primo ottobre 2012 per l’anno di imposta 2011 (il 30 settembre 2012 cadeva di domenica), il 30 settembre 2013 per l’anno di imposta 2012.
Inoltre, il termine massimo di prescrizione del predetto reato era li sette anni e sei mesi fino al 16/09/2011 e di dieci anni a partire dal 17/09/2011.

Discende che, per tutte le condotte costituenti reato contestate al ce po A, il termine prescrizionale massimo era decennale e che, per il 2012 (ultimo e più recente tra gli anni di imposta considerati), in cui la dichiarazione IVA doveva essere presentata entro il 30 settembre 2013, il termine prescrizionale fraSSiM0 di dieci anni maturava il 30 settembre 2023. Deve essere poi conside .ato un periodo di sospensione di complessivi ottantotto giorni: venti giorni per I rinvio

dell’udienza del 08/06/2022 al 28/06/2022, essendo legittimamente impedita l’imputata COGNOME; otto giorni per il rinvio dell’udienza del 28/06/2022 a 06/07/2022 dovuto all’adesione dei difensori all’astensione dalle udienze; sessanta giorni per il rinvio dell’udienza del 21/03/2023 al 01/06/2023, essendo legittimamente impedito il difensore. Per cui il termine ultimo di maturazione della prescrizione, per la più recente delle violazioni contestate nel cap.:: A), va individuato nel 27 dicembre 2023, data nella quale tutte le condotte cos.tituenti reato contestate nel capo A) dovevano considerarsi definitivamente prescr itte.
Ne consegue che, alla data della pronunzia della sentenza impugnata, resa il 28/03/2024, era già decorso il termine massimo di prescrizione per ritte le condotte costituenti reato contestate al capo A), con la conseguente fon latezza dei rilievi sollevati sul punto dai ricorrenti (analoghe valutazioni valgonc per l condotte costituenti reato contestate al capo E), già dichiarato prescrit o dalla Corte territoriale). Tanto comporta la necessità di annullare senza rinvio la sentenza impugnata per essere il reato di cui al capo A) estinto per prescrizione, con eliminazione della relativa pena.
1.2 Analogamente, il delitto di dichiarazione fraudolenta mediante utilizzazione di fatture per operazioni inesistenti è stato definito un reat istantaneo, che si perfeziona nel momento in cui la dichiarazione è presentata agli uffici finanziari, prescindendo dal verificarsi dell’evento di danno o dall eventuale presentazione di una dichiarazione integrativa (Sez. 3, n. 23 310 del 08/04/2019, COGNOME, Rv. 275993; Sez. 3, n. 16459 del 16/12/2016, dei. 2017, COGNOME, Rv. 269652).

Anche il termine massimo di prescrizione del predetto reato, con rife imento all’anno di imposta 2011, contestato ai capi C) e G), era di dieci anni, sicchè, considerato che la dichiarazione fiscale doveva essere presentata entro I primo ottobre 2012 (il 30 settembre 2012 cadeva di domenica), il ermine prescrizionale massimo maturava il primo ottobre 2022, termina che, considerato il periodo di sospensione di ventotto giorni fino a quel numento intervenuto, era prorogato al 29 ottobre 2022, data nella quale le c mdotte costituenti reato contestate sub C) e G) dovevano considerarsi definitiv-amente prescritte.
Dunque, alla data del 28/03/2024, in cui è stata pronunciata la sentenza impugnata, era già decorso anche il termine massimo di prescrizione pe i reati contestati ai capi C) e G), con la conseguente fondatezza dei rilievi sollevati sul punto dai ricorrenti. Tanto comporta la necessità di annullare senza r nvio la sentenza impugnata per essere anche i reati di cui ai capi C) e G) estinti per prescrizione, con eliminazione della relativa pena.

2. Il quarto motivo di ricorso, con il quale si introduce la doglianza relativa al mancato esame dei motivi di appello, deve essere esaminato congiuntamente alle doglianze analiticamente mosse al mancato esame di specifici motivi di appello nei paragrafi che seguono.

3. Il quinto motivo di ricorso è manifestamente infondato.

Va ricordato, a tale proposito, che la giurisprudenza di questa Corte è costante nell’affermare che l’istituto della rinnovazione dibattimentale di cui all’articolo 603 cod. proc. pen. costituisce un’eccezione alla presunzione di completezza dell’istruzione dibattimentale di primo grado dipendente dal principio di oralità del giudizio di appello, cosicché si ritiene che ad essi) poss farsi ricorso, su richiesta di parte o d’ufficio, solamente quando il giudice, nell sua discrezionalità, lo ritenga indispensabile ai fini del decidere non potendolo fare allo stato degli atti (Sez. U, n. 12602 del 17/12/2015, dep. 2016, COGNOME. Rv. 266820; Sez. 2, n. 3458 del 91/12/2005, dep. 2006, COGNOME, Rv. 233391), sussistendo tale evenienza unicamente quando i dati probatori già acquis ti siano incerti, nonché quando l’incombente richiesto sia decisivo, nel senso che lo stesso possa eliminare le eventuali incertezze ovvero sia di )er sé oggettivamente idoneo ad inficiare ogni altra ris. ultanza (Sez. 6, n. 20095 de126/02/2013, Ferrara, Rv. 256228).
Si è ulteriormente osservato che per il carattere eccezionale dell’isituto è richiesta una motivazione specifica solo nel caso in cui il giudice disp -mga la rinnovazione, poiché in tal caso deve rendere conto del corretto uso de potere discrezionale derivante dalla acquisita consapevolezza di non poter decidere allo stato degli atti, mentre in caso di rigetto è ammessa anche una motivazione implicita, ricavabile dalla stessa struttura argomentativa posta a sostegno della pronuncia di merito nella quale sia evidenziata la sussistenza di elementi sufficienti per una valutazione in senso positivo o negativo sulla respon con la conseguente mancanza di necessità di rinnovare il dibattimento (SE Z. 4, n. 1184 del 03/10/2018, dep. 2019, COGNOME, Rv. 275114; Sez. 3, n. 24294 del 25/06/2010, D.S.B., Rv. 247872; Sez. 4, n. 47095 del 02/12/2009, COGNOME, Rv. 245996).
Quanto alla dedotta doglianza dell’aver la Corte di merito dispcs to una incompleta rinnovazione del dibattimento, per la mancata escussione del teste COGNOME e, conseguentemente dei testi de relato menzionati dallo stesso Aessina che avrebbero dovuto chiarire le questioni relative alle consegne inesistenti di merce che sostengono l’accusa relativa alla formazione di fatture per op·?razioni inesistenti, la censura è generica. Essa, infatti, non si confronta con gli ilteri elementi probatori posti dal giudice di primo grado a fondamento del gli dizio di
fittizietà del trasporti di merce verso destinazioni comunita le ed extracomunitarie, ovverosia la mancanza di biglietti e documentazione utile a comprovare l’effettività dei trasporti fuori dal territorio nazionale.

4. Il sesto motivo di ricorso è assorbito in conseguenza della prescrizione dei reati per evasione IVA in epoca precedente alla sentenza impugnala, non ricorrendo i presupposti per sentenza di assoluzione a norma dell’art. 129 cod. proc. pen., avendo i giudici di merito descritto in modo logico e purtuale il meccanismo illecito di aver le ditte di cui era formalmente titolare COGNOME NOME operato in regime di esenzione IVA senza averne titolo, mancando la dichiarazione di intenti, nonché precisato che, in ordine al rapporto con la ditta di Fusta Massimiliano, l’esame del ricorrente COGNOME non aveva chiarito i apporti intercorsi con la menzionata ditta. Deve invero ricordarsi in proposito come la constatazione cui l’art. 129 cpv. cod. proc. pen. condiziona la prevalenza del proscioglimento nel merito alla declaratoria di estinzione, debba risolversi, proprio in ragione della nozione implicata, in una mera presa d’atto di dati che, de visu, evidenzino di per sé stessi, senza necessità di una loro interpretazione, la manifesta prova della sussistenza di cause del suddetto proscioglimento; ed invero le stesse Sez. U. COGNOME, già richiamate sopra, hanno affermat) che la constatazione (ovvero appunto percezione ictu ocu/i) è per defnizione incompatibile con qualsiasi necessità di accertamento o approfondimento.
5. L’ottavo e l’undicesimo motivo di ricorso sono manifestamente infondati.

In materia, l’insegnamento di legittimità è nel senso che «Il ‘fi,Zio di motivazione che denunci la mancata risposta alle argomentazioni difensive, può essere utilmente dedotto in Cassazione unicamente quando gli Elementi trascurati o disattesi abbiano un chiaro ed inequivocabile carattere di desisività, nel senso che una loro adeguata valutazione avrebbe dovuto necessarl3mente portare, salvo intervento di ulteriori e diversi elementi di giudizio, 3d un decisione più favorevole di quella adottata» (Sez. 2, n. 377)9 del 26/09/2012, COGNOME, Rv. 253445). In altri termini, la mancata disamira delle doglianze dedotte con l’appello non può per ciò solo comportare l’annullamento della doppia decisione conforme per vizio di motivazione, potendo lo stesso essere rilevante solo quando, per effetto di tale critica, all’esito di una verifi sulla completezza e sulla globalità del giudizio operato in s ade di merito, risulti disarticolato uno degli essenziali nuclei di fatto che sorti eggon l’impianto della decisione (Sez. 1, n. 46566 del 21/02/2017, M. e E a., Rv. 271227; nello stesso senso, più di recente, Sez. 3, n. 9708 del 16/02/2024, Tornese, Rv. 286031 – 01).
Diversamente da quanto sostenuto nei motivi di ricorso, la Cprte di legittimità ha chiarito che il carattere residuale del reato di dichiarazion infedele, di cui all’art. 4 del d.lgs. n. 74 del 2000, esclude il concorse con delitto di frode fiscale, previsto dall’art. 2 d.lgs. n. 74 del 2000, quando condotta materiale abbia ad oggetto la medesima dichiarazione, meni re non opera nel caso in cui siano contestate condotte diverse, una per le omissioni di elementi attivi del reddito e l’altra per elementi passivi inesistenti (Se;. 3, 41260 del 17/01/2018, S., Rv. 274068).
Orbene, in disparte il rilievo che, nel caso di specie, per le condotte -elative all’anno di imposta 2011, i reati sono stati dichiarati estinti, sia p ur p prescrizione, nessuna censura può muoversi al Tribunale (che per quelle ipotesi di reato ha pronunciato condanna) e alla Corte di appello (che le aveva parzialmente confermate), laddove hanno disatteso la richiesta di proscioglimento. Nel caso in esame, infatti, in applicazione del principio di diritto soprariportato, non ricorrevano i presupposti per il proscioglimento, posto che, per l’anno di imposta 2011, si contestava, ai capi C e G, l’indicazione di elementi passivi fittizi afferenti ad operazioni inesistenti per complessi ,/ euro 1.019.801,18 al lordo d’IVA, mentre, ai capi A, D, E, H, l’omessa indicai: ione di elementi attivi per un ammontare inferiore a quelli effettivi, anche per l’3nno di imposta 2011, ai fini delle imposte dirette e dell’IVA. E’, pertanto, evide ite che vengono in rilievo condotte distinte che, pur se commesse nei medesimi anni di imposta, hanno ad oggetto, rispettivamente, elementi passivi inesistenti e omissioni di elementi attivi di reddito, che come tali escludono l’assorbimento della fattispecie residuale di cui all’art. 4 d.lgs. n. 74 del 2000.
Il nono e il dodicesimo motivo di ricorso, connessi perché incenlrati sul reato di cui all’art. 10 d.lgs. n. 74/2000, sono manifestamente infondati.

Premesso il richiamo all’insegnamento di legittimità ricordato al paragrafo 5., nel caso in esame, all’effettiva carenza di argomenti della sentenza impugnata rispetto ad un tema specifico devoluto alla Corte ter -itoriale si contrappone la non decisività per manifesta infondatezza degli zissunti contenuti nelle censure mosse in appello. La sentenza di primo grado dà atto, invero, che, a fronte della documentazione fiscale fornita dalla pa-te, gli accertatori avevano anzitutto integrato detta documentazione con altre fatture fornite dalla dogana di Cuneo; avevano poi individuato con i sistemi infcfmativi delle banche dati a loro disposizione ulteriori operazioni commerciali de la ditta verificata con un operatore polacco, operazioni solo parzialmente dici ‘ ,arate; infine, gli accertatori avevano completato la ricostruzioni delle operazioni poste in essere dalla ditta individuale COGNOME NOME e dalla subentrante ditta RAGIONE_SOCIALE
s.n.c. RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE Rizzo GLYPH NOME COGNOME attraverso RAGIONE_SOCIALE strumenti RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE cooperazione internazionale. A contrastare tali argomentazioni, viene proposta una controdeduzione assertiva manifestamente infondata, secondo la quale la documentazione contabile sarebbe stata interamente consegnata, nuntre i documenti contabili cui faceva riferimento il capo d’imputazione non fossero mai venuti ad esistenza perché relativi alle cessioni asseritamente considerate “a nero”. Diversamente da quanto sostenuto, con argomenti con i quali è mancato il confronto, il Tribunale ha correttamente affermato che la documentazione contabile non fosse stata fornita integralmente, avendo gli accertatori dovuto ricorrere per completarla anche a strumenti di cooperazione internatonale, giungendo alla corretta conclusione del mancato integrale rinvenimento della documentazione fiscale. Tanto esclude la decisività del relativo motivo di appello, circostanza che permette di non ritenere invalidante la pronuncia di secondo grado che abbia omesso ogni analisi sul punto (Sez. 1, n. 37588 del 18/06/2014, COGNOME, Rv. 260841).
7. Il decimo motivo di appello è inammissibile.

La difesa si limita a censurare genericamente il mancato specifico esame del settimo e dell’ottavo motivo di appello, senza riproporre le censure specificamente sollevate nel secondo grado di merito. Va ricordato che, in terna di ricorso per cassazione, i relativi motivi non possono limitarsi al 5; – mplice richiamo “per relationem” ai motivi di appello, o a un mero ed insufficiente richiamo parziale allo scopo di dedurre, con riferimento ad essi, la mancanza di motivazione della sentenza che si intende impugnare. Requisito, infetti, dei motivi di impugnazione è la loro specificità, consistente nella precisa e determinata indicazione dei punti di fatto e delle questioni di diritto da sottoporre al giudice del gravame. Conseguentemente, la mancanza di tali requisiti rende l’atto di impugnazione inidoneo ad introdurre il nuovo grado di giudiz o ed a produrre effetti diversi dalla dichiarazione di inammissibilità (Sez. 3, n. 32449 del 14/06/2023, Casamento; Sez. 5, n. 2896 del 09/12/1998, dep. 1999, Rv. 212610; Sez. 2, n. 27044 del 29/05/2003, Rv.225168; Sez. 6, n. 21358 del 19/12/2006, dep. 2007, Rv. 236689; Sez. 2, n. 9029 del 05/1 12013, dep. 2014, Rv. 258962).
Del resto, la Corte di appello ha offerto una motivazione, seppur sintetica, sui reati contestati per i quali non è maturato il termine prescrizione, ribadendo – ‘ all’esito di integrazione istruttoria – quanto gi affermato dal primo giudice, ovverosia che, per l’anno di imposta 201:3. erano state rilevate delle movimentazioni bancarie elevate con società anche etere in assenza di corrispondente documentazione contabile: si trattava di elevati

importi accreditati sui conti correnti (quantificati per l’anno 2013 in eur 1.042.308,14) senza documentazione fiscale giustificativa e senza che le dimensioni organizzative dell’azienda giustificassero dette movimentazi)ni per così elevati importi (l’azienda non possedeva un deposito ed il magazzino era molto piccolo), integrando delle vendite in nero e, quindi, dei ricevi non contabilizzati per importi superiori alla soglia di punibilità, elementi descritti sentenza, integranti il dolo specifico perché funzionali ad evasione d’impo:;ta, ma non censurati nel motivo di ricorso esaminato.
8. Il settimo, il tredicesimo e il quattordicesimo motivo di ricorso, relativi trattamento sanzionatorio, sono fondati limitatamente alla rideterminazione del trattamento sanzionatorio in conseguenza della estinzione per prescrizione dei reati di cui ai capi A, C) e G). Quanto alle circostanze attenuanti generiche, la Corte di legittimità e ferma nel ritenere (v. ex multis Sez. 5, n. 43952 del 13/04/2017, COGNOME) che il riconoscimento delle circostanze attenuanti generiche non costituisca ur diritto dell’imputato, conseguente all’assenza di elementi negativi, ma richieda e emeinti di segno positivo (Sez. 4, n. 32872 del 08/06/2022, COGNOME, Rv. 2834:39; SeZ. 3, n. 24128 del 18/3/2021, COGNOME, Rv. 281590); inoltre stante la ratio della disposizione di cui all’art. 62-bis cod. pen., al giudice di Mel ito non è richiesto di esprimere una valutazione circa ogni singola deduzione di1ensiva, essendo sufficiente l’indicazione degli elementi di preponderante ri evanza ritenuti ostativi alla concessione delle attenuanti (Sez. 2, n. 23903 del 15/07/2020, Marigliano, Rv. 279549; Sez. 2 n. 3896 del 20/1/20: 6, Rv. 265826; Sez. 4 n. 23679 del 23/4/2013, Rv. 256201), rientrando la stessa concessione di esse nell’ambito di un giudizio di fatto rimesso alla discrezionalità del giudice, il cui esercizio deve essere motivato nei soli limiti atti a far er )erge in misura sufficiente la sua valutazione circa l’adeguamento della pena alla gravità effettiva del reato ed alla personalità del reo (Sez. 6 n. 41:l65 de 28/10/2010, Rv. 248737), non essendo neppure necessario esaminarE tutti i parametri di cui all’art. 133 cod. pen., ma sufficiente specificare a qual.? si sia inteso far riferimento (Sez. 5, n. 43952 del 13/04/2017, COGNOME, Rv. 271269; Sez. 1 n. 33506 del 7/7/2010, Rv. 247959; ancora Sez. 6, n. 42( , 88 del 24/09/2008, COGNOME, Rv 242419, la cui massima è stata così redatta: «la sussistenza di circostanze attenuanti rilevanti ai fini dell’art. 62-bis cod. pen. oggetto di un giudizio di fatto e può essere esclusa dal giudice con moti /azione fondata sulle sole ragioni preponderanti della propria decisione, non sinciacabile in sede di legittimità, purché non contraddittoria e congruamente m )tivata, Corte di Cassazione – copia non ufficiale
neppure quando difetti di uno specifico apprezzamento per ciascuno dei pretesi fattori attenuanti indicati nell’interesse dell’imputato»).

Scendendo in concreto, i giudici di seconda cura hanno ritenuto che, ragione della gravità dei fatti, in particolare della entità delle somme sDt all’Erario e del ruolo assunto, COGNOME quale effettiva titolare di ditte co COGNOME quale amministratore di fatto, entrambi gli imputati non foss meritevoli del riconoscimento di ogni ulteriore beneficio, non essendo’ s alcun concreto segno di resipiscenza a fronte del danno cagionato.

Tale motivazione, congrua e logica, non è in contrasto con gli insegnamen di legittimità affermati in proposito, avendo i giudici chiarito quali elern segno negativo abbiano valorizzato nella decisione ai fini del diniego di ilt benefici, e quindi anche delle circostanze attenuanti generiche invocate, elem che non vengono superati in ricorso, dal momento che l’element) dell incensuratezza è, di per sè solo, irrilevante ai fini invocati ai sensi del bis, comma 3, cod. pen., mentre le indicazioni difensive circa la non rileva gravità dei fatti e la circostanza dell’essere le condotte circoscritte n sono smentite dall’articolato quadro di evasione fiscale contestato M 2SSO in evidenza dai giudici di merito riguardante più annualità d’imposta.
Quanto al settimo motivo di ricorso che denuncia la condanna dell’ir iputa COGNOME per i capi A, B, C, H, a fronte di una contestazione riguardanti i Ca )i A, B, C, D, occorre precisare che, effettivamente, il giudice di primo grado è ini:or un errore avendo, nella parte motiva, parametrato la pena base sul reati) d al capo h non contestato alla ricorrente. Tuttavia, il dispositivo della sent cui la ricorrente viene condannata per tutti i reati a lei ascritti, e la mo della sentenza stessa, in cui si spiegano le ragioni per la responsabilità della ricorrente relativamente ai reati contestatile ai capi A, B, C, D r esplicito come il riferimento al capo H come pena base fosse frutto di un err poiché, essendo poi quantificati aumenti di pena per i reati di cui ai capi ,X, il riferimento corretto sarebbe stato al capo B. In ogni caso, la ridetermil del trattamento sanzionatorio sulle imputazioni residue va demandato a giudi del rinvio, sicchè il quattordicesimo motivo è da considerarsi assorbito. ] g del rinvio dovranno anche riparametrare le pene accessorie e ricilcol l’importo della confisca-sanzione (confisca per equivalente) sulle res imputazioni di cui ai capi B, F, nonché D e H limitatamente alle condotte rela all’anno d’imposta 2013, per le quali è irrevocabile l’accertamt responsabilità ai sensi dell’art. 624 cod. proc. pen.
In conclusione, la sentenza deve essere annullata senza rin limitatamente ai reati di cui ai capi A) e C) ascritti a COGNOME NOME, nc

capo G) ascritto a COGNOME John essendo i reati estinti per prescrizi )ne. La sentenza deve essere poi annullata con rinvio ad altra sezione della Corte di appello di Caltanissetta per la determinazione del trattamento sanzionatorio relativo alle imputazioni residue. I ricorsi devono poi essere dichiarati inammissibili nel resto.

P.Q.M.

Annulla senza rinvio la sentenza impugnata limitatamente ai reati di cui ai capi A) e C) ascritti a COGNOME NOME, nonché al capo G) ascritto a COGNOME.o John essendo i predetti reati estinti per prescrizione e con rinvio per la determinazione del trattamento sanzionatorio ad altra sezione della Corte di appello di Caltanissetta. Dichiara inammissibili i ricorsi nel resto. Così deciso il 18/11/2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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