Omesso Versamento IVA: quando la crisi non esclude il dolo

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 9136/2025, ha confermato la condanna per omesso versamento IVA a carico di un imprenditore. La difesa, basata su una presunta crisi di liquidità imprevedibile, è stata respinta. Secondo la Corte, le difficoltà economiche erano note da tempo e quindi prevedibili, pertanto l’imprenditore avrebbe dovuto accantonare le somme per l’IVA, configurando così il dolo necessario per il reato.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 12 settembre 2025 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale

Omesso Versamento IVA: La Crisi di Liquidità Prevedibile Non Scusa

L’omesso versamento IVA è un reato tributario che può avere conseguenze severe per gli imprenditori. Spesso, la difesa si concentra sulla mancanza di dolo, attribuendo l’inadempimento a una crisi di liquidità. Tuttavia, una recente sentenza della Corte di Cassazione, la n. 9136 del 2025, ribadisce un principio fondamentale: se la crisi finanziaria è prevedibile, la responsabilità penale non viene meno. Analizziamo questa importante decisione.

I Fatti del Caso: L’Imprenditore e il Debito IVA

Un imprenditore veniva condannato in primo grado e in appello per il reato di omesso versamento IVA, previsto dall’art. 10-ter del D.Lgs. 74/2000. La sua difesa sosteneva l’assenza dell’elemento psicologico del reato (il dolo), adducendo che l’inadempimento fosse stato causato da una improvvisa e grave crisi di liquidità che aveva colpito la sua società. Per dimostrare la sua buona fede, l’imprenditore aveva anche venduto un immobile di sua proprietà per tentare di sanare i debiti.

Nonostante questi sforzi, sia il Tribunale che la Corte d’Appello avevano confermato la colpevolezza. L’imprenditore ha quindi proposto ricorso per cassazione, lamentando un’errata valutazione della sua condotta e delle cause della crisi.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha dichiarato il ricorso inammissibile, confermando la condanna. I giudici hanno ritenuto che la motivazione della Corte d’Appello fosse logica, coerente e giuridicamente corretta, respingendo le argomentazioni della difesa.

Le Motivazioni: Perché la Crisi Finanziaria non Esclude l’Omesso Versamento IVA

Il cuore della sentenza risiede nell’analisi dell’elemento soggettivo del reato, il dolo. La Cassazione ha chiarito diversi punti cruciali.

La Prevedibilità della Crisi Annulla la Scusante

Il punto centrale della decisione è la prevedibilità della crisi. La Corte ha osservato che le difficoltà economiche dell’azienda non erano un fulmine a ciel sereno. Esse si protraevano da anni (dal 2015), a causa di una contrazione del settore edilizio in cui operava la società. Era inoltre fallito un accordo di risanamento con un istituto bancario.

Di conseguenza, al momento della scadenza del debito IVA (dicembre 2016), la situazione di illiquidità era tutt’altro che imprevedibile. L’imprenditore, essendo a conoscenza di questa situazione, avrebbe dovuto adottare le necessarie cautele, prima fra tutte quella di accantonare le somme ricevute dai clienti a titolo di IVA, che per legge appartengono allo Stato.

Il Dolo Generico nell’Omesso Versamento IVA

La Corte ha ribadito che per il reato di omesso versamento IVA è sufficiente il dolo generico. Questo significa che basta la coscienza e la volontà di non versare l’imposta dovuta entro i termini di legge. Non è necessario un fine specifico di evasione. La scelta di utilizzare i fondi dell’IVA per far fronte ad altre scadenze aziendali, pur in un contesto di difficoltà, integra pienamente questo tipo di dolo.

L’Inapplicabilità della Nuova Causa di Non Punibilità

La sentenza analizza anche una recente modifica legislativa (D.Lgs. n. 87/2024), che ha introdotto una causa di non punibilità per i reati di omesso versamento. Tale norma esclude la punibilità se il fatto dipende da cause non imputabili all’autore, come una crisi di liquidità dovuta a mancati pagamenti da parte di terzi insolventi o della pubblica amministrazione.

Tuttavia, la Corte ha specificato che questa nuova norma non era applicabile al caso di specie. La difesa, infatti, non aveva mai sostenuto che la crisi fosse dovuta a tali specifiche cause sopravvenute. La norma, quindi, non opera come una scusante generalizzata per qualsiasi tipo di crisi di liquidità.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche per gli Imprenditori

Questa sentenza offre importanti lezioni per gli amministratori di società:

1. L’IVA non è liquidità aziendale: Le somme incassate a titolo di IVA devono essere considerate un debito verso l’Erario fin dal momento dell’incasso. È fondamentale tenerle separate dalla liquidità operativa dell’azienda, specialmente in periodi di difficoltà finanziaria.
2. La prevedibilità è cruciale: Una crisi economica che si sviluppa nel tempo non può essere invocata come scusante. Gli imprenditori devono dimostrare di aver agito con la massima diligenza, prevedendo i flussi di cassa e accantonando le somme dovute.
3. Le buone intenzioni non bastano: Tentare di rimediare a posteriori, ad esempio vendendo beni personali, non cancella il reato se il dolo si è già perfezionato al momento della scadenza del versamento. Tali azioni possono essere valutate positivamente in altre sedi, ma non escludono la colpevolezza per l’omesso versamento IVA.

Una crisi di liquidità aziendale giustifica sempre l’omesso versamento IVA?
No. La Corte di Cassazione ha stabilito che se la crisi di liquidità è prevedibile, come nel caso di difficoltà economiche che perdurano da tempo, l’imprenditore ha il dovere di accantonare le somme incassate a titolo di IVA. La mancata previsione e il conseguente omesso versamento configurano il dolo.

Per essere scusato dall’omesso versamento IVA, cosa deve dimostrare l’imprenditore in difficoltà?
L’imprenditore deve dimostrare l’assenza di dolo. Secondo la sentenza, questo implica provare che la crisi di liquidità fosse improvvisa e imprevedibile. Le semplici iniziative per sanare il debito, come la vendita di beni personali o la proposta di accordi, non sono sufficienti a escludere la colpevolezza se il dolo è già configurato.

La nuova legge che rende non punibile l’omesso versamento IVA in certi casi di crisi si applica retroattivamente a tutti?
No. La sentenza chiarisce che la nuova normativa (art. 13, comma 3-bis, d.lgs. 74/2000) si applica solo a condizioni specifiche, come quando l’omissione dipende da cause non imputabili sopravvenute all’incasso dell’imposta (es. mancato pagamento di crediti certi da parte di terzi insolventi). Nel caso esaminato, queste condizioni non erano state né allegate né provate dalla difesa, quindi la nuova norma non era applicabile.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 9136 Anno 2025

Penale Sent. Sez. 3 Num. 9136 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data Udienza: 28/01/2025

SENTENZA

sul ricorso proposto da

COGNOME COGNOME nato a Napoli il 16/9/1957

avverso la sentenza del 24/5/2024 della Corte di appello di Napoli; visti gli atti, il provvedimento impugnato ed il ricorso; sentita la relazione svolta dal consigliere NOME COGNOME

udite le conclusioni del Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale NOME COGNOME che ha chiesto dichiarare inammissibile il ricorso;

udite le conclusioni del difensore del ricorrente, Avv. NOME COGNOME in sostituzione dell’Avv. NOME COGNOME che ha chiesto l’accoglimento del ricorso

RITENUTO IN FATTO

Con sentenza del 24/5/2024, la Corte di appello di Napoli confermava la pronuncia emessa il 5/12/2023 dal Tribunale di Napoli Nord, con la quale NOME COGNOME era stato giudicato colpevole del delitto di cui all’art. 10-ter, d. Igs. 10 marzo 2000, n. 74, e condannato alla pena di sei mesi di reclusione.

Propone ricorso per cassazione l’imputato, deducendo – con unico motivo – la violazione degli artt. 42 e 45 cod. pen., e l’illogicità manifesta del motivazione. Con riguardo al profilo psicologico del reato, la difesa avrebbe indicato nel gravame plurimi elementi atti a dimostrare l’assenza del dolo, riferiti sia alle cause della improvvisa crisi di liquidità che aveva colpito la società del ricorrente, tutte riferibili agli istituti bancari, sia alle iniziative che lo stesso P aveva assunto per fronteggiare la situazione, anche attingendo al proprio patrimonio personale (la vendita di un appartamento a Napoli, il cui ricavato sarebbe stato utilizzato per sanare il debito con le banche). Ebbene, la Corte di appello si sarebbe pronunciata con argomento viziato, sia richiamando una forza maggiore mai invocata nel gravame, sia affidando rilievo decisivo alla asserita prevedibilità della crisi finanziaria, che, tuttavia, in sé non attesterebbe il dolo evasione. La sentenza, dunque, non avrebbe analizzato compiutamente gli argomenti indicati nell’atto di appello, né avrebbe esaminato la copiosa documentazione prodotta a testimoniare tutti i numerosi sforzi che il ricorrente avrebbe posto in essere per fronteggiare la crisi di liquidità; se ne imporrebbe, dunque, l’annullamento.

CONSIDERATO IN DIRITTO

3. Il ricorso risulta manifestamente infondato.

La Corte di appello, investita del medesimo profilo oggetto dell’impugnazione qui in esame, ossia il dolo del reato di cui all’art. 10-ter, d. Igs. n. 74 del 2000, ha steso una motivazione del tutto adeguata, coerente con gli esiti istruttori e con i costanti indirizzi di questa Corte, oltre che fondata su elementi obiettivi e non contestati; come tale, dunque, non censurabile, non ravvisandosi quelle carenze argomentative che il ricorso denuncia.

In particolare, e pacifica l’oggettiva consumazione del delitto, la Corte di appello ha affrontato il tema dell’esigibilità della condotta doverosa, la suitas indicata nel ricorso, ed ha innanzitutto sottolineato che l’imputato non aveva allegato elementi che consentissero di individuare i presupposti della forza maggiore o dello stato di necessità (peraltro, estranei all’impugnazione in esame). Di seguito, e dunque escluso l’intervento delle due scriminanti, la sentenza ha sottolineato che la mancanza di liquidità richiamata dal COGNOME non poteva definirsi imprevista: anche dalle dichiarazioni del commercialista, infatti, emergeva che la crisi economica della “RAGIONE_SOCIALE” si era manifestata già nel 2015, a causa delle difficoltà verificatesi nel settore dell’edilizia, e che società aveva visto in quel periodo fallire un accordo con l’istituto bancario Unicredit per il risanamento del debito (con pagamento del 6 7 °/o di questo), a
causa del parere negativo espresso dal cogarante del finanziamento. In forza di ciò, la Corte di appello ha dunque evidenziato che, alla scadenza del debito IVA in esame (27/12/2016), la mancanza di liquidità costituiva un evento tutt’altro che imprevisto o imprevedibile, a fronte di difficoltà economiche e patrimoniali già ben conosciute dal contribuente e che lo avrebbero dovuto indurre ad accantonare VIVA certamente incassata. Con riguardo, poi, alla dilazione del pagamento che la società aveva ottenuto nel 2017, la sentenza ha sottolineato che ne era stata pagata una sola rata, rispetto alle venti complessive.
5.1. Il dolo generico che sostiene il reato, dunque, è stato individuato in ragione del carattere della crisi, certamente prevista, e della mancata adozione di misure idonee a fronteggiarla. Al riguardo, la Corte di appello ha preso in esame la vendita di un appartamento di proprietà del ricorrente a Napoli, definito “prestigioso”, ma ha poi evidenziato che l’istruttoria non aveva offerto alcun riscontro all’effettivo utilizzo del denaro ricavato per ripianare il debito tributar in quanto – come già evidenziato – della somma rateizzata, a titolo IVA, era stata pagata soltanto una rata. Analogamente, i concordati – proposti all’Agenzia delle entrate al fine di ripianare il debito – non avevano avuto esito positivo, così che le iniziative intraprese dal ricorrente, per come documentate da questo, non avevano consentito di escludere il dolo generico del reato, individuato adeguatamente alla luce delle considerazioni già richiamate.
In forza di quanto precede, la Corte di appello ha dunque riscontrato il profilo soggettivo del reato con una motivazione del tutto adeguata, priva di profili manifestamente illogici e correttamente rivolta all’analisi delle censure contenute nel gravame.

Infine, il Collegio osserva che sul giudizio non rileva la novella di cui al d. Igs. 14 giugno 2024, n. 87.

7.1. Nell’art. 13, d. Igs. n. 74 del 2000, è stato inserito (tra gli altri) il co 3-bis, in forza del quale i reati di cui agli artt. 10-bis e 10-ter, stesso decreto, non sono punibili se il fatto dipende da cause non imputabili all’autore sopravvenute, rispettivamente, all’effettuazione delle ritenute o all’incasso dell’imposta sul valore aggiunto. A tal fine, il giudice tiene conto della crisi non transitoria di liqui dell’autore dovuta alla inesigibilità dei crediti per accertata insolvenza o sovraindebitamento di terzi o al mancato pagamento di crediti certi ed esigibili da parte di amministrazioni pubbliche e della non esperibilità di azioni idonee al superamento della crisi.
7.2. Ebbene, nel caso di specie il difensore non ha mai sostenuto che le cause dell’omesso versamento fossero sopravvenute all’incasso dell’IVA, né è stato dedotto che la crisi non transitoria di liquidità fosse stata dovuta ad una delle ipotesi appena richiamate.

Il ricorso, pertanto, deve essere dichiarato inammissibile. Alla luce della sentenza 13 giugno 2000, n. 186, della Corte costituzionale e rilevato che, nella fattispecie, non sussistono elementi per ritenere che «la parte abbia proposto il ricorso senza versare in colpa nella determinazione della causa di inammissibilità», alla declaratoria dell’inammissibilità medesima consegue, a norma dell’art. 616 cod. proc. pen., l’onere delle spese del procedimento nonché quello del versamento della somma, in favore della Cassa delle ammende, equitativamente fissata in euro 3.000,00.

P.Q.M.

Dichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali e della somma di euro tremila in favore della Cassa delle ammende.

Così deciso in Roma, il 28 gennaio 2024

sigliere estensore

COGNOME Il Presidente

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