Omesso versamento IVA: non è reato se c'è crisi

La Corte di Cassazione ha annullato una condanna per omesso versamento IVA a carico di un imprenditore, stabilendo un principio fondamentale: una grave crisi di liquidità, causata da crediti inesigibili e non imputabile all’amministratore, può escludere la punibilità. La decisione tiene conto di una recente riforma legislativa che valorizza le difficoltà oggettive dell’impresa, ordinando un nuovo processo per riesaminare le prove della crisi aziendale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 8 gennaio 2026 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale

Omesso versamento IVA: la crisi di liquidità può escludere il reato

L’omesso versamento IVA è uno dei reati tributari più contestati agli imprenditori. Tuttavia, una recente sentenza della Corte di Cassazione, la n. 41238/2024, segna un punto di svolta, affermando che la condanna non è automatica. Se l’inadempimento è frutto di una grave e comprovata crisi di liquidità, non imputabile all’amministratore, la responsabilità penale può essere esclusa. Questa decisione apre nuove prospettive difensive per le aziende che lottano contro la congiuntura economica e i mancati pagamenti.

I Fatti del Caso: Un Imprenditore tra Crisi e Debiti con l’Erario

Il caso riguarda l’amministratore di una società condannato in primo e secondo grado per non aver versato l’IVA relativa all’anno d’imposta 2016, per un importo superiore alla soglia di punibilità di 250.000 euro.

La difesa dell’imprenditore si è sempre basata su un punto cruciale: l’impossibilità di far fronte al debito fiscale a causa di una profonda crisi di liquidità. Tale crisi era stata generata dal mancato incasso di un considerevole numero di fatture emesse, anche nei confronti di enti pubblici. L’imprenditore aveva fornito prove documentali, tra cui un riepilogo di fatture non pagate per oltre 570.000 euro e la relazione del commissario giudiziale nell’ambito di una procedura di concordato preventivo, che attestava le cause della crisi (blocco dei pagamenti dalla P.A., crisi del mercato edilizio, mancato recupero crediti). Nonostante ciò, i giudici di merito avevano ritenuto irrilevanti tali circostanze, aderendo all’orientamento tradizionale secondo cui l’emissione della fattura crea l’obbligo di versare l’IVA, indipendentemente dall’effettivo incasso, considerandolo un normale rischio d’impresa.

L’Evoluzione Giurisprudenziale sull’Omesso Versamento IVA

La Corte di Cassazione, nel riesaminare il caso, ha evidenziato un’importante evoluzione interpretativa. Se in passato la giurisprudenza era molto rigorosa, considerando l’omesso versamento un reato quasi oggettivo, recenti pronunce avevano iniziato a temperare tale rigore. Si era affermato che, in presenza di insoluti che superano una “percentuale fisiologica” e che determinano una gravissima crisi, l’elemento soggettivo del dolo potesse venire meno.

Il vero spartiacque, richiamato dalla Corte, è però una recente riforma legislativa (D.Lgs. n. 87/2024). Questa ha introdotto una specifica causa di non punibilità per i reati di omesso versamento quando il fatto dipende da cause non imputabili all’autore, come una “crisi non transitoria di liquidità dell’autore dovuta alla inesigibilità dei crediti”.

La Decisione della Cassazione: Quando la Crisi di Liquidità Esclude il Reato

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’imprenditore, annullando la sentenza di condanna e disponendo un nuovo processo d’appello. I giudici hanno stabilito che le prove fornite dalla difesa non potevano essere ignorate, specialmente alla luce del nuovo quadro normativo.

I giudici di merito avevano errato nel considerare irrilevanti le prove sulla crisi di liquidità. La Corte ha sottolineato che, secondo la nuova ottica ermeneutica e legislativa, il giudice deve tenere in adeguato conto le deduzioni difensive che dimostrano una concreta impossibilità di far fronte ai versamenti dovuti.

Le Motivazioni della Sentenza

La motivazione della Corte si fonda su due pilastri. Il primo è l’evoluzione della giurisprudenza di legittimità, che ha progressivamente riconosciuto l’importanza della situazione economica dell’impresa nella valutazione del dolo. Non si può presumere la volontà di evadere le tasse quando l’imprenditore si trova nell’oggettiva impossibilità di pagare a causa di fattori esterni e imprevedibili.

Il secondo e decisivo pilastro è il diritto positivo, ovvero la nuova causa di non punibilità introdotta dal D.Lgs. 87/2024. Questa norma, intervenuta sull’art. 13 del D.Lgs. 74/2000, ha positivizzato il principio secondo cui la crisi di liquidità incolpevole può scriminare la condotta. La Corte ha ritenuto che i giudici d’appello dovranno riesaminare i fatti tenendo conto di questo nuovo principio, valutando se la situazione documentata dall’imputato (crediti inesigibili, anche verso la P.A., crisi di mercato) integri la fattispecie di non punibilità.

Le Conclusioni

Questa sentenza rappresenta una boccata d’ossigeno per gli imprenditori onesti che si trovano a fronteggiare crisi aziendali non per loro colpa. Viene sancito il principio che il diritto penale tributario non deve colpire chi è impossibilitato ad adempiere, ma solo chi sceglie volontariamente di non versare le imposte. La decisione impone ai giudici di merito un’analisi più approfondita e meno formalistica, che vada oltre il semplice dato del mancato pagamento per indagare le reali cause economiche sottostanti. Si sposta così l’attenzione dalla mera constatazione dell’inadempimento alla valutazione della sua effettiva esigibilità in un contesto di crisi aziendale incolpevole.

Non pagare l’IVA per mancanza di liquidità è sempre reato?
No. Secondo questa sentenza, se l’omesso versamento IVA è causato da una grave e non transitoria crisi di liquidità, dovuta a cause non imputabili all’imprenditore (come il mancato pagamento da parte di clienti, inclusa la Pubblica Amministrazione), il reato può essere escluso per mancanza di dolo o per l’applicazione di una nuova causa di non punibilità.

Cosa deve dimostrare l’imprenditore per non essere condannato?
L’imprenditore deve fornire prove concrete della crisi di liquidità, dimostrando che non era una scelta ma un’impossibilità oggettiva. Deve allegare documenti come fatture non pagate, la prova di insolvenza dei debitori e le azioni intraprese per cercare di superare la crisi, come evidenziato nel caso di specie attraverso la documentazione relativa alla procedura di concordato preventivo.

Una nuova legge ha cambiato le regole per l’omesso versamento IVA?
Sì. La sentenza fa riferimento a una recente modifica legislativa (d.lgs. n. 87/2024) che ha introdotto una specifica causa di non punibilità per i reati di omesso versamento, qualora il fatto dipenda da una crisi non transitoria di liquidità dovuta a crediti inesigibili o a mancati pagamenti da parte della Pubblica Amministrazione.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 41238 Anno 2024

Penale Sent. Sez. 3 Num. 41238 Anno 2024

Presidente: COGNOME

Relatore: PAZIENZA VITTORIO

Data Udienza: 01/10/2024

SENTENZA

Sul ricorso proposto da:

NOME NOME, nato a Napoli il DATA_NASCITA

avverso la sentenza emessa il 11/01/2024 dalla Corte d’Appello di Napoli visti gli atti, il provvedimento impugnato ed il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere NOME COGNOME; lette le conclusioni del Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO, che ha concluso chiedendo dichiararsi l’inammissibilità del ricorso;

letta la memoria del difensore del ricorrente, AVV_NOTAIO, che ha concluso insistendo per l’accoglimento dei motivi di ricorso

RITENUTO IN FATTO

Con sentenza del 11/01/2024, la Corte d’Appello di Napoli ha confermato la sentenza emessa dal Tribunale di Napoli, in data 24/03/2022, con la quale COGNOME NOME era stato condannato alla pena di giustizia in relazione al reato di cui all’art. 10-ter d.lgs. n. 74 del 2000, a lui ascritto per l’anno di imposta 201 nella qualità di rappresentante legale della RAGIONE_SOCIALE

Avverso tale decisione, ricorre l’COGNOME, a mezzo del proprio difensore, deducendo:

2.1. Vizio di motivazione con riferimento alla sussistenza del reato, con riferimento alla mancata risposta ai rilievi difensivi imperniati sul mancato incasso dell’IVA dichiarata, in conseguenza del mancato pagamento RAGIONE_SOCIALE fatture emesse.

2.2. Violazione di legge con riferimento alla mancata applicazione dell’art. 45 cod. pen., alla luce di precedenti giurisprudenziali indicati in ricorso.

2.3. Vizio di motivazione con riferimento ai “rapporti con l’Erario”. Si censura la mancata considerazione di quanto documentato e rappresentato dai motivi di appello in ordine all’accoglimento, da parte dell’RAGIONE_SOCIALE, della proposta di transazione poi recepita nel decreto di omologazione del concordato preventivo emesso dal Tribunale di Napoli.

2.4. Violazione di legge con riferimento all’art. 131-bis cod. pen. Si censura la sentenza per non aver considerato il non rilevante superamento della soglia di punibilità, e per l’incongruo riferimento alla “ostinazione nel portare avanti l’azienda”, avendo il ricorrente, persona incensurata, attinto anche al proprio patrimonio personale per fronteggiare i mancati o ritardati pagamenti ascrivibili anche ad organi dello Stato.

Con memoria tempestivamente trasmessa, la difesa insiste per l’accoglimento dei motivi di ricorso, anche alla luce dell’entrata in vigore del comma 3-bis del d.lgs. n. 74 e di un recente arresto della giurisprudenza di legittimità.

Con requisitoria ritualmente trasmessa, il AVV_NOTAIO AVV_NOTAIO sollecita una declaratoria di inammissibilità del ricorso, per la manifesta infondatezza RAGIONE_SOCIALE doglianze formulate in punto di elemento soggettivo e per la genericità RAGIONE_SOCIALE deduzioni concernenti la prospettata crisi di liquidità.

CONSIDERATO IN DIRITTO

Il primo motivo di ricorso è fondato, e assume valenza assorbente RAGIONE_SOCIALE altre censure prospettate.

La sentenza impugnata ha ritenuto del tutto irrilevanti le allegazioni difensive, poste in essere già in primo grado, concernenti il mancato incasso dell’IVA risultante dalle fatture dell’anno di imposta in contestazione, per via dell’inadempimento di un consistente numero di committenti (tra cui anche enti pubblici); così come irrilevante è stata considerata la vendita di un bene immobile personale.

A tali conclusioni, la Corte territoriale è pervenuta in espressa adesione all’indirizzo interpretativo di questa Suprema Corte, secondo cui «in tema di reato di omesso versamento dell’imposta sul valore aggiunto, l’emissione della fattura, se antecedente al pagamento del corrispettivo, espone il contribuente, per sua scelta, all’obbligo di versare comunque la relativa imposta sicché egli non può

dedurre il mancato pagamento della fattura né lo sconto bancario della fattura quale causa di forza maggiore o di mancanza dell’elemento soggettivo» (Sez. 3, n. 38594 del 23/01/2018, M., Rv. 273958 – 01. V. anche Sez. 3, n. 6506 del 24/09/2019, dep. 2020, COGNOME, Rv. 278909 – 01, secondo la quale «in tema di reati tributari, l’omesso versamento dell’IVA dipeso dal mancato incasso per inadempimento contrattuale dei propri clienti non esclude la sussistenza del dolo richiesto dall’art. 10-ter del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, atteso che l’obbligo del predetto versamento prescinde dall’effettiva riscossione RAGIONE_SOCIALE relative somme e che il mancato adempimento del debitore è riconducibile all’ordinario rischio di impresa, evitabile anche con il ricorso alle procedure di storno dai ricavi dei corrispettivi non riscossi»).
È peraltro noto che alcune significative pronunce di questa Suprema Corte hanno, in una qualche misura, temperato tale rigore interpretativo: si è in particolare affermato che «in tema di reati tributari, l’omesso versamento dell’IVA dipeso dal mancato incasso di crediti non esclude la sussistenza del dolo richiesto dall’art. 10-ter del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, trattandosi di inadempimento riconducibile all’ordinario rischio di impresa, sempre che tali insoluti siano contenuti entro una percentuale da ritenersi fisiologica» (Sez. 3, n. 31352 del 05/05/2021, COGNOME, Rv. 282237 – 01, la quale, in applicazione del principio, ha annullato con rinvio la sentenza di condanna, riguardante insoluti per circa il 43% del fatturato, cui era seguita una gravissima crisi di liquidità).
Tale decisione è stata esplicitamente richiamata, in senso adesivo, da Sez. 3, n. 19651 del 24/2/2022, COGNOME, la quale ha posto l’accento sulla necessità di tenere adeguato conto RAGIONE_SOCIALE deduzioni difensive volte a comprovare una concreta impossibilità di far fronte agli obblighi di versamento, per la situazione di crisi dell’impresa determinata da ingenti inadempimenti dei clienti, le modalità e le tempistiche del ricorso al credito da parte del soggetto agente, ecc. (cfr. il § 2 della sentenza. In precedenza, per un’apertura in ordine al rilievo da conferire alla crisi di liquidità determinata dal mancato pagamento RAGIONE_SOCIALE fatture emesse, v. Sez. 3, n. 29873 del 01/12/2017, dep. 2018, Calabrò, Rv. 273690 – 01).
3. Ad avviso di questo Collegio, la necessità di dar seguito a tale diversa opzione ermeneutica, che impone di tenere adeguato conto RAGIONE_SOCIALE deduzioni difensive concernenti la concreta impossibilità di far fronte ai versamenti dovuti, trova ormai un importante riscontro nel diritto positivo: il recente d.lgs. n. 87 del 14/06/2024, intervenendo sull’art. 13 d.lgs. n. 74 del 2000, ha introdotto (con il nuovo comma 3-bis) una ulteriore causa di non punibilità per i reati di cui agli artt. 10-bis e 10ter del medesimo decreto, “se il fatto dipende da cause non imputabili all’autore sopravvenute, rispettivamente, all’effettuazione RAGIONE_SOCIALE ritenute o all’incasso dell’imposta sul valore aggiunto. Ai fini di cui al primo periodo, il giudice tiene conto della crisi non transitoria di liquidità dell’autore dovuta alla inesigibili dei crediti per accertata insolvenza o sovraindebitamento di terzi o al mancato
pagamento di crediti certi ed esigibili da parte di amministrazioni pubbliche e della non esperibilità di azioni idonee al superamento della crisi”.

3.1. In tale ottica ricostruttiva, deve osservarsi che l’COGNOME, già nel corso del primo grado di giudizio, aveva non solo documentato l’accettazione della propria proposta concordataria da parte dell’RAGIONE_SOCIALE (successivamente recepita nel decreto di omologazione del concordato preventivo emesso in data 06/10/2021 dal Tribunale di Napoli), ma aveva allegato circostanze di estremo rilievo ai fini che qui rilevano.

Si allude, da un lato, al riepilogo RAGIONE_SOCIALE fatture emesse e non pagate nell’anno di imposta 2016 (complessivo imponibile non pagato di Euro 570.112,07, IVA relativa pari a Euro 125.424,26) e, d’altro lato, al contenuto della relazione del commissario giudiziale nell’ambito della procedura di concordato preventivo, nella quale – per quanto qui specificamente rileva – si individuano da un lato le cause della crisi nel blocco dei pagamenti da parte della P.A., nella crisi del mercato RAGIONE_SOCIALE costruzioni e nel mancato recupero di ingenti crediti verso terzi (cfr. pag. 23 della relazione), e si evidenzia che la RAGIONE_SOCIALE aveva cercato di far fronte alla situazione riducendo i costi di produzione (licenziamenti collettivi) e provvedendo ad un aumento di capitale (con il conferimento, proprio nell’anno di imposta 2016, di un immobile in Napoli: cfr. pag. 26 della relazione).
3.2. Ritiene il Collegio che, alla luce di quanto precede e RAGIONE_SOCIALE coordinate ermeneutiche in precedenza richiamate, le allegazioni difensive non potevano essere ignorate dai giudici di merito, nella valutazione della sussistenza della responsabilità penale dell’COGNOME, anche in considerazione della loro incidenza sul margine di superamento della soglia di punibilità di Euro 250.000 (essendo VIVA non versata ammontante a Euro 315.120,367, così corretto l’erronea quantificazione contenuta nel capo di accusa, pari a Euro 367.517,24: cfr. pag. 2 della sentenza impugnata).
Da ciò consegue l’annullamento della sentenza impugnata con rinvio per nuovo giudizio ad altra Sezione della Corte di Appello di Napoli, restando assorbite le ulteriori censure difensive.

P.Q.M.

Annulla la sentenza impugnata con rinvio per nuovo giudizio ad altra Sezione della Corte di Appello di Napoli.

Così deciso il 1 ottobre 2024

GLYPH

st nsore GLYPH

Il Presidente

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conference call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.