Omesso versamento IVA: la responsabilità del liquidatore

La Corte di Cassazione conferma la responsabilità penale del liquidatore per il reato di omesso versamento IVA, anche se subentrato in una situazione di crisi aziendale. La sentenza chiarisce che la scelta di pagare gli stipendi anziché le imposte non costituisce una causa di giustificazione, ribadendo la natura prioritaria degli obblighi fiscali. L’appello del liquidatore è stato dichiarato inammissibile, con conferma della condanna e della confisca per equivalente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 19 ottobre 2025 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale

Omesso Versamento IVA: La Cassazione Conferma la Responsabilità Penale del Liquidatore

Il reato di omesso versamento IVA rappresenta una delle fattispecie più comuni nel diritto penale tributario. Una recente sentenza della Corte di Cassazione (Sez. 3, Sent. n. 1447/2024) ha affrontato un caso specifico ma di grande rilevanza pratica: la responsabilità penale del liquidatore di una società che non versa l’IVA a causa di una profonda crisi di liquidità. La Corte ha ribadito principi consolidati, offrendo chiarimenti importanti per chiunque si trovi a gestire la fase terminale della vita di un’impresa.

I Fatti di Causa

Il caso riguarda il liquidatore di una società cooperativa, condannato in primo e secondo grado per non aver versato l’IVA dovuta per l’anno d’imposta 2014, per un importo di quasi 450.000 euro. La Corte d’Appello aveva confermato la condanna a 4 mesi di reclusione e disposto la confisca, anche per equivalente, di una somma pari all’imposta evasa.
L’imputato ha presentato ricorso in Cassazione, basando la sua difesa su tre argomenti principali: la sua posizione di liquidatore e non di amministratore, l’oggettiva impossibilità di pagare a causa della crisi finanziaria della società, e vizi procedurali relativi alla confisca.

La Responsabilità del Liquidatore nell’Omesso Versamento IVA

Uno dei punti cardine della difesa era la distinzione tra il ruolo di amministratore e quello di liquidatore. L’imputato sosteneva di essere subentrato quando la situazione finanziaria era già compromessa e che l’obbligazione IVA era sorta in una fase precedente alla liquidazione. La Corte di Cassazione ha respinto questa argomentazione in modo netto.
Secondo la Suprema Corte, il soggetto tenuto al versamento dell’imposta è colui che ricopre la carica al momento della scadenza del pagamento. Pertanto, il liquidatore che subentra dopo la presentazione della dichiarazione IVA ma prima del termine ultimo per il versamento, e che omette di pagare, risponde penalmente del reato di omesso versamento IVA.

Crisi di Liquidità: Non è una Giustificazione

Il secondo motivo di ricorso si basava sulla presunta impossibilità di adempiere all’obbligo fiscale a causa di una grave e irreversibile crisi di liquidità. L’imputato affermava di aver utilizzato le scarse risorse disponibili per pagare stipendi, TFR e contributi previdenziali, senza distrarre fondi a favore di soci o altri creditori. Anche su questo punto, la Cassazione ha seguito il suo orientamento consolidato.
I giudici hanno chiarito che la crisi di liquidità non integra una causa di forza maggiore. Essa è, invece, una conseguenza delle scelte imprenditoriali, e la decisione di dare priorità al pagamento dei dipendenti rispetto ai debiti fiscali non esclude la colpevolezza. Il principio che tutela i crediti da lavoro dipendente (art. 2777 c.c.) opera nell’ambito delle procedure concorsuali e fallimentari, ma non può essere invocato per giustificare un reato tributario.

Le Motivazioni

La Corte ha motivato la sua decisione di inammissibilità del ricorso sottolineando diversi aspetti. In primo luogo, ha ribadito che la responsabilità per l’omesso versamento IVA, ai sensi dell’art. 10-ter del D.Lgs. 74/2000, ricade su chi è legalmente obbligato al pagamento al momento della scadenza, indipendentemente dal fatto che sia amministratore o liquidatore. La Corte ha specificato che le limitazioni di responsabilità previste per il liquidatore dall’art. 36 del d.P.R. 602/1973 si applicano solo alle imposte sui redditi e non all’IVA. Inoltre, l’imputato aveva assunto volontariamente la carica e aveva presentato egli stesso la dichiarazione IVA, rendendosi pienamente consapevole del debito erariale.
Sul fronte della crisi finanziaria, la motivazione è stata ancora più severa. La giurisprudenza costante ritiene che l’inadempimento dell’obbligazione tributaria può essere attribuito a forza maggiore solo quando deriva da eventi non imputabili all’imprenditore, che non potevano essere tempestivamente affrontati. La scelta di come allocare le risorse scarse, privilegiando altri creditori rispetto all’Erario, è una decisione di politica aziendale che non esonera dalla responsabilità penale. Pagare gli stipendi, pur essendo socialmente lodevole, non costituisce una scriminante ai sensi dell’art. 51 c.p.
Infine, riguardo alla confisca, la Corte ha spiegato che, per la confisca per equivalente, il giudice della condanna non è tenuto a individuare i beni specifici da aggredire. È sufficiente determinare l’importo, che corrisponde al profitto del reato. L’individuazione concreta dei beni è un compito demandato alla fase esecutiva.

Le Conclusioni

La sentenza in esame consolida un principio di estrema importanza per amministratori e liquidatori: gli obblighi fiscali non sono negoziabili e non possono essere subordinati ad altre passività, seppur privilegiate come i crediti dei lavoratori, al di fuori delle specifiche procedure concorsuali. La crisi di liquidità è considerata un rischio d’impresa che non può essere scaricato sullo Stato attraverso l’omissione dei versamenti tributari. Per chi assume il ruolo di liquidatore, questa decisione rappresenta un monito chiaro: la gestione della liquidazione deve sempre includere, come priorità assoluta, il corretto e tempestivo adempimento degli obblighi verso l’Erario, pena la configurazione di una responsabilità penale personale.

Un liquidatore è responsabile penalmente per l’omesso versamento IVA sorto prima del suo incarico?
Sì, se il termine per il versamento scade dopo la sua nomina. La Corte di Cassazione ha stabilito che il liquidatore che subentra dopo la presentazione della dichiarazione IVA ma prima della scadenza del pagamento, e omette il versamento, risponde del reato.

Una crisi di liquidità aziendale giustifica l’omesso versamento dell’IVA?
No. Secondo la giurisprudenza costante della Cassazione, la crisi di liquidità non costituisce una causa di forza maggiore che esclude la colpevolezza. La scelta di pagare altri debiti, come gli stipendi dei dipendenti, anziché le imposte, è considerata una decisione imprenditoriale che non esonera dalla responsabilità penale.

Per ordinare la confisca per equivalente, il giudice deve indicare specificamente i beni da confiscare?
No. In sede di condanna, è sufficiente che il giudice determini l’importo da confiscare (corrispondente al profitto o al prezzo del reato). L’individuazione specifica dei beni da aggredire è un’attività che appartiene alla successiva fase esecutiva, gestita dal pubblico ministero.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 1447 Anno 2024

RITENUTO IN FATTO Presidente: COGNOME

Penale Sent. Sez. 3 Num. 1447 Anno 2024

Relatore: COGNOME NOME COGNOME

Data Udienza: 28/09/2023

1. La Corte di appello di Ancona con la sentenza del 13 ottobre 2022 in parziale riforma della decisione del Tribunale di Ancona del 26 novembre 2020 ha disposto la confisca, anche per equivalente, a carico dell’imputato COGNOME NOME fino alla concorrenza della somma di euro 477.977,00 e confermato la condanna alla pena di mesi 4 di reclusione, con il riconoscimento delle circostanze attenuanti generiche relativamente al reato di c:ui all’art. 10 ter d Igs. 74 del 2000 (anno di imposta 2614, con mancato pagamento dell?IVA di euro 447.977,00).
COGNOME NOME propone ricorso in cassazione, per i motivi di seguito enunciati, nei limiti strettamente necessari per la motivazione, come disposto dall’art 173, comma 1, disp. att., cod. proc. pen.

1. Mancanza di motivazione in relazione alla mancata valutazione della posizione del ricorrente, liquidatore della società RAGIONE_SOCIALE

L’imputato non era l’amministratore della società cooperativa, ma il liquidatore. La sua qualifica di liquidatore pur rappresentata non è stata valutata dai giudici del merito. L’imputato ha provveduto a effettuare tutti gl adempimenti connessi alla liquidazione; gli omessi versamenti dell’IVA sono relativi al 2013, in una fase precedente alla liquidazione (VIVA avrebbe dovuto versarsi mensilmente). La data del commesso reato è quella del momento della presentazione della dichiarazione annuale ai fini IVA, ma al 27 dicembre 2014 l’imputato si è ritrovato con una situazione di cassa che non consentiva il pagamento (impossibilità di provvedere).
La giurisprudenza di legittimità esclude la sussistenza del reato di omesso versamento di imposte, in capo al liquidatore di una società, quando questi non abbia distratto i fondi per scopi diversi da quello del pagamento all’erario (Sez. 3, n. 8995 del 2018). Il ricorrente ha pagato gli stipendi e TFR, ha versato i contributi INPS e ha fatto fronte a varie scadenze fiscali; non ha assegnato alcun credito a soci e fornitori o ad altri creditori.

Per l’art. 36, del d.P.R. 602 del 1973 il liquidatore deve distinguersi dall’amministratore della società. Questa posizione diversa non è stata minimamente affrontata dalla sentenza della Corte di appello.

2. Omessa motivazione sull’impossibilità oggettiva dei pagamenti dell’IVA. Le risultanze dibattimentali hanno evidenziato una crisi della società irreversibile che ha portato alla sua liquidazione; condizione questa che prova indiscutibilmente la situazione di impossibilità del pagamento dell’IVA da parte del liquidatore.

3. Violazione di legge (art. 322 cod. proc. pen.) relativamente alla mancata individuazione dei beni da sottoporre alla confisca.

Nelle ipotesi di sequestro preventivo non è necessario individuare i beni da sequestrare (basta specificare l’importo) potendosi individuare gli stessi in sede esecutiva. Invece, quando la confisca è disposta senza un previo sequestro i beni da confiscare devono individuarsi specificamente (S.U. n. 10561/2014). Per la confisca diretta nei confronti della persona giuridica è necessario che risulti nella disponibilità della stessa il possesso di denaro o altr beni da sottoporre a confisca.

La confisca (anche quella per equivalente) ha, infatti, natura sanzionatoria (vedi Corte cost. n. 97 del 2009).

Inoltre, non risulta possibile una confisca senza che nel processo di primo grado sia stata analizzata la relativa questione (su appello del P.M., come nel caso in giudizio).

Ha chiesto, quindi, l’annullamento della sentenza impugnata.

CONSIDERATO IN DIRITTO

3. Il ricorso risulta inammissibile.

Sul primo motivo deve osservarsi che, in tema di reati tributari, il liquidatore di società di capitali subentrato dopo la presentazione della dichiarazione di imposta e prima della scadenza del versamento, che ometta

di versare all’Erario le somme dovute sulla base della dichiarazione medesima risponde del delitto di cui all’art. 10-ter del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, no trovando applicazione le limitazioni fissate dall’art. 36 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, che fa espresso riferimento alle sole imposte sui redditi e non esclude implicitamente la riferibilità al liquidatore dell’ad. 10-ter cit disciplinando esclusivamente la fase della riscossione tributaria dell’obbligazione solidale, di natura civilistica, di quest’ultimo per il pagamento dei tributi non versati (vedi in termini Sez. 3 – , Sentenza n. 20188 del 12/02/2021 Ud. (dep. 21/05/2021 ) Rv. 281340 – 01).
La sentenza impugnata evidenzia, anche, che il ricorrente aveva assunto la carica di liquidatore volontariamente (non per nomina giudiziaria) ed aveva lui stesso presentato le dichiarazioni IVA di cui all’imputazione.

4. Sul secondo motivo il ricorso risulta generico e non si confronta con le adeguate motivazioni della sentenza che evidenzia come non risulta dimostrata, nel giudizio di merito, l’assoluta impossibilità di versare le imposte, anche considerando le scelte dell’imprenditore (nel caso del liquidatore) di continuare nell’esercizio dell’impresa (pagando i dipendenti).

Sul punto la giurisprudenza di questa Corte di Cassazione è costante nel ritenere che l’inadempimento della obbligazione può essere attribuito a forza maggiore solo quando derivi da fatti non imputabili all’imprenditore che non abbia potuto tempestivamente porvi rimedio per cause indipendenti dalla sua volontà e che sfuggono al suo dominio finalistico; la Cassazione ha, infatti, escluso che potesse essere ascrivibile a forza maggiore la mancanza della provvista necessaria all’adempimento dell’obbligazione (contributiva o fiscale) per effetto di una scelta di politica imprenditoriale volta a fronteggiare una cri di liquidità (Sez. 3, n. 8352 del 24/06/2014 – dep. 25/02/2015, COGNOME, Rv. 26312801; vedi anche Sez. 3, n. 23796 del 21/03/2019 – clep. 29/05/2019, COGNOME, Rv. 27596701).
Inoltre, «In tema di reati tributari, l’omesso versamento dell’Iva cui all’art. 10-ter del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, non può essere giustificato, ai sensi dell’art. 51 cod. pen., dal pagamento degli stipendi dei lavoratori dipendenti, posto che l’ordine di preferenza in tema di crediti prededucibili, che impone l’adempimento prioritario dei crediti da lavoro dipendente (art. 2777

cod. civ.) rispetto ai crediti erariali (art. 2778 cod civ.), vige nel solo am delle procedure esecutive e fallimentari e non può essere richiamato in contesti diversi, ove non opera il principio della par condicío creditorum, al fine di escludere l’elemento soggettivo del reato» (Sez. 3, n. 52971 del 06/07/2018 – dep. 26/11/2018, COGNOME, Rv. 27431901).

Si tratta, comunque, di una questione di fatto, insindacabile in sede di legittimità, se ben motivata come nel caso in esame.

Anche l’ultimo motivo risulta generico e manifestamente infondato. Per disporre la confisca in sede di condanna non è necessario indicare i beni da confiscare, ma solo l’importo (“In tema di sequestro preventivo finalizzato alla confisca per equivalente, il giudice che emette il provvedimento non è tenuto ad individuare concretamente i beni da sottoporre alla misura ablatoria, ma può limitarsi a determinare la somma di denaro che costituisce il profitto o il prezzo del reato o il valore ad essi corrispondente, mentre l’individuazione specifica dei beni da apprendere e la verifica della corrispondenza del loro valore al “quantum” indicato nel sequestro è riservata alla fase esecutiva demandata al pubblico ministero”, Sez. 6, Sentenza n. 53832 del 25/10/2017 Cc. (dep. 29/11/2017) Rv. 271736 – 01; vedi anche Sez. 5, Sentenza n. 9738 del 02/12/2014 Cc. (dep. 05/03/2015 ) Rv. 262893 – 0).
L’individuazione dei beni da sottoporre a confisca è, quindi, un problema di esecuzione della misura.

Alla data della sentenza impugnata (13 ottobre 2022) i reati non erano prescritti e l’inammissibilità del ricorso esclude la valutazione della prescrizione maturata dopo la sentenza impugnata: «L’inammissibilità del ricorso per cassazione dovuta alla manifesta infondatezza dei motivi non consente il formarsi di un valido rapporto di impugnazione e preclude, pertanto, la possibilità di rilevare e dichiarare le cause di non punibilità a norma dell’art. 129 cod. proc. pen. (Nella specie la prescrizione del reato maturata successivamente alla sentenza impugnata con il ricorso)» (Sez. U, n. 32 del 22/11/2000 – dep. 21/12/2000, D. L, Rv. 217266).
Alla dichiarazione di inammissibilità consegue il pagamento in favore della Cassa delle ammende della somma di € 3.000,00 e delle spese del procedimento, ex art 616 cod. proc. pen.

Dichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al pagament delle spese processuali e della somma di C tremila in favore della Cassa d ammende.

Così deciso il 28/09/2023

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conference call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.