Omesso versamento IVA e crisi: la guida legale

La Corte di Cassazione ha confermato la condanna di un imprenditore per il reato di **omesso versamento IVA**, respingendo la tesi difensiva basata sulla crisi di liquidità. La difesa sosteneva che la scelta di pagare gli stipendi ai dipendenti anziché le imposte escludesse il dolo, configurando una sorta di stato di necessità o forza maggiore. La Suprema Corte ha invece chiarito che l’IVA è un’imposta percepita da terzi per conto dello Stato e che l’imprenditore ha l’obbligo di accantonare le somme necessarie. Il superamento significativo della soglia di punibilità ha inoltre precluso l’applicazione della causa di non punibilità per particolare tenuità del fatto.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 1 aprile 2026 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale

Omesso versamento IVA: la crisi aziendale non esclude il reato

Affrontare una crisi finanziaria è una delle sfide più complesse per un imprenditore, ma quando questa porta a un omesso versamento IVA, le conseguenze penali possono essere severe. Una recente sentenza della Corte di Cassazione ha ribadito principi fondamentali sulla responsabilità penale in ambito tributario, chiarendo che la mancanza di liquidità non costituisce automaticamente una scusante.

La crisi di liquidità e l’omesso versamento IVA

Il caso analizzato riguarda un amministratore condannato per non aver versato l’imposta sul valore aggiunto per un ammontare superiore alla soglia di legge. La difesa ha puntato tutto sull’assenza di dolo, sostenendo che l’imprenditore si fosse trovato in una situazione di illiquidità sopravvenuta, tale da rendere impossibile il pagamento dei debiti tributari senza sacrificare le retribuzioni dei lavoratori.

Secondo la tesi difensiva, la scelta di dare priorità agli stipendi dei circa 70 dipendenti avrebbe dovuto escludere la punibilità, configurando una situazione di forza maggiore o stato di necessità. Tuttavia, i giudici di merito e di legittimità hanno espresso un parere diametralmente opposto.

Il dovere di accantonamento dell’imposta

L’IVA non è un costo aziendale, ma un’imposta che l’imprenditore incassa dai clienti per conto dello Stato. La giurisprudenza è costante nel ritenere che l’imprenditore debba pianificare la gestione finanziaria in modo da accantonare le somme riscosse a titolo di IVA, garantendone il versamento alle scadenze previste. La scelta di utilizzare tali somme per altre finalità, seppur nobili come il pagamento dei salari, rientra nel rischio d’impresa e non esclude la volontarietà dell’omissione.

Omesso versamento IVA e particolare tenuità

Un altro punto cruciale della decisione riguarda l’applicabilità dell’art. 131-bis c.p., ovvero la non punibilità per particolare tenuità del fatto. La Corte ha chiarito che, nei reati tributari basati su soglie di punibilità, tale beneficio può essere concesso solo se lo scostamento dalla soglia è minimo. Nel caso di specie, il debito non versato superava di oltre 125.000 euro il limite legale, rendendo il fatto oggettivamente grave e incompatibile con la tenuità.

Le motivazioni

La Corte ha fondato la propria decisione sul concetto di ‘suitas’ della condotta. L’inadempimento è stato ritenuto riferibile a una scelta cosciente dell’imputato, il quale, pur consapevole dell’obbligo tributario, ha deciso di ripartire le risorse esistenti privilegiando altri creditori. La forza maggiore può essere invocata solo in presenza di eventi imponderabili, improvvisi ed estranei alla sfera di controllo dell’agente. Una crisi economica derivante da dinamiche di mercato o da scelte gestionali non risponde a questi requisiti, specialmente se l’imprenditore non dimostra di aver esperito ogni possibile tentativo di reperire liquidità, ad esempio attraverso il credito bancario o la dismissione di asset.

Le conclusioni

In conclusione, la sentenza riafferma che il pagamento degli stipendi non gode di una priorità tale da giustificare penalmente l’omesso versamento delle imposte erariali al di fuori delle procedure concorsive. L’imprenditore che decide di pretermettere il fisco assume coscientemente il rischio delle sanzioni penali. La confisca per equivalente rimane un atto dovuto per recuperare il profitto del reato, inteso come risparmio di spesa. Questa decisione funge da monito sulla necessità di una pianificazione fiscale rigorosa, dove l’IVA deve essere considerata una somma indisponibile per le necessità correnti dell’azienda.

La crisi economica giustifica il mancato versamento dell’IVA?
No, la crisi di liquidità non esclude il reato a meno che non derivi da fatti imponderabili e imprevedibili, totalmente estranei alle scelte gestionali dell’imprenditore.

Posso essere assolto se ho usato i soldi delle tasse per pagare i dipendenti?
No, la giurisprudenza stabilisce che il pagamento degli stipendi non configura uno stato di necessità tale da escludere il dolo nel reato di omesso versamento IVA.

Quando si applica la particolare tenuità del fatto nei reati tributari?
Si applica solo se il superamento della soglia di punibilità è molto contenuto; un superamento significativo della soglia esclude automaticamente questa possibilità.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 379 Anno 2023

Penale Sent. Sez. 3 Num. 379 Anno 2023

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data Udienza: 14/12/2022

SENTENZA

sul ricorso proposto da:

COGNOME NOME NOME NOME COLBORDOLO il DATA_NASCITA

avverso la sentenza del 28/01/2022 della CORTE APPELLO di ANCONA

visti gli atti, il provvedimento impugNOME e il ricorso; udita la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME;

letta la requisitoria scritta del Pubblico Ministero, in persona dell’AVV_NOTAIO, che ha concluso chiedendo l’inammissibilità del ricorso;

lette le conclusioni scritte del difensore, AVV_NOTAIO, che ha insistito nell’accoglimento dei motivi di ricorso.

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RITENUTO IN FATTO

Con sentenza 28.01.2022, la Corte d’appello di Ancona, in parziale riforma della sentenza 18.02.2019 del Tribunale di Pesaro, appellata da COGNOME NOME e dal NOME, ha ridetermiNOME la pena di 30.000 euro di multa, in sostituzione di quella di mesi 4 di reclusione, disponendo la confisca dei beni e delle somme di denaro appartenenti all’imputato, anche per equivalente, fino alla concorrenza dell’IVA evasa, detratto quanto già versato all’Erario anche successivamente al perfezionamento del reato, in quanto ritenuto colpevole del reato di omesso versamento IVA relativamente al periodo di imposta 2013, per un ammontare di 373.287,00 euro, in relazione a fatti commessi in data 29.12.2014 ed accertati in data 28.03.2017.
Avverso la sentenza impugnata nel presente procedimento, il predetto propone ricorso per cassazione tramite il proprio difensore di fiducia, deducendo sette motivi, di seguito sommariamente indicati.

2.1. Deduce, con il primo motivo, il vizio di violazione di legge e correlato vizio di contraddittorietà della motivazione.

In sintesi, richiamato un passaggio della motivazione della sentenza impugnata in cui si disattendeva la prospettazione difensiva in ordine all’insussistenza dell’elemento psicologico del reato, si sostiene che l’aver dato atto la Corte d’appello della sopravvenuta illiquidità che impediva il pagamento dei debiti tributari, che avrebbe certamente a che vedere con il momento volitivo dell’omissione, renderebbe evidente l’esistenza di una contraddizione rispetto alla configurabilità del dolo richiesto per la punibilità del reo. Ed invero, il dolo generico dovrebbe essere escluso nell’ipotesi in cui l’omesso versamento derivi dalla mancanza della necessaria liquidità e, in ogni caso, in quanto l’inadempimento dell’obbligazione tributaria sia derivata da fatto non imputabile dell’imprenditore che non ha potuto porvi rimedio per cause indipendenti dalla sua volontà e che sfuggono al suo dominio finalistico.
2.2. Deduce, con il secondo motivo, il vizio di travisamento della prova in ordine alla mancata considerazione di elementi decisivi al fine di confermare l’esistenza di un’effettiva impossibilità a superare una crisi non imputabile all’imputato stesso.

In sintesi, richiamato un ulteriore passaggio della sentenza impugnata, si sostiene che la stessa non si sarebbe confrontata con il motivo n. 3 dell’atto di

appello, errando i giudici di appello nel ritenere che l’imputato non avrebbe dimostrato l’insussistenza del dolo e la necessità a cui ha fatto fronte l’imprenditore, che versava in una drammatica situazione finanziaria, travisando la prova costituita dalle dichiarazioni della teste COGNOME all’ud. 18.02.2019 nonché dell’esame dell’imputato reso nel corso della stessa udienza, di cui viene riportato nel ricorso alle pagg. 11/12 uno stralcio delle relative trascrizioni, sostenendo che tali dichiarazioni avrebbero confermato che il ricorrente avrebbe posto in essere tutte le attività esigibili.
2.3. Deduce, con il terzo motivo, il vizio di violazione di legge in relazione all’art. 10bis (rectius, lOter), d. Igs. n. 74 del 200 e degli artt. 45 e 54, c.p., attesa l’inconsapevolezza e l’assenza di illiceità della condotta del ricorrente.

In sintesi, richiamato un ulteriore passaggio argomentativo della sentenza impugnata, si sostiene che la decisione non si sarebbe confrontata con la difficile alternativa che si pone all’imprenditore tra pagare le imposte o le retribuzioni dei dipendenti, richiamando a sostegno della propria prospettazione difensiva due decisioni di questa Corte (Cass., n. 6737/2018 e n. 20725/2018), evidenziando come il ricorrente altro non avrebbe fatto che assicurare ai dipendenti il loro sostentamento.

2.4. Deduce, con il quarto motivo, il vizio di violazione di legge in relazione all’art. 131-bis, c.p. per il diniego dell’applicazione della predetta speciale causa di non punibilità.

In sintesi, richiamato il relativo passaggio della motivazione della sentenza impugnata, si sostiene che nella specie vi sarebbe stato un modesto superamento della soglia, per il quale non esiste un rigoroso parametro di valutazione, dovendosi tuttavia considerare l’impegno del datore di lavoro nel provvedere ai pagamenti dei lavoratori dipendenti, nonostante la scarsa liquidità così da poter evocare l’applicazione dell’art. 131-bis, c.p.

2.5. Propone, con il quinto motivo, richiesta di rimessione alle Sezioni Unite della questione relativa all’assoggettabilità a confisca, ritenendo condivisibile l’orientamento rappresentato da Cass. n. 33861/2014 che ritiene il sequestro per equivalente non suscettibile di proiezione sul futuro, in ogni caso dovendosi disporre l’annullamento della confisca irrogata.

2.6. Deduce, con il sesto motivo, il vizio di omessa motivazione in ordine ai motivi di appello di cui al n. 3 in cui si rappresentava l’esistenza di un’effettiv

impossibilità a superare una crisi non imputabile all’imputato stesso nonché vizio di motivazione in ordine alle cause che avrebbero costretto la società a non adempiere causa crisi economica finanziaria.

2.7. Deduce, con il settimo ed ultimo motivo, il vizio di violazione di legge in relazione all’art. 10-bis, d. Igs. n. 74 del 2000 ed agli artt. 45 e 54 c.p., atte l’inconsapevolezza dell’illiceità della condotta.

In sintesi, riproposte le doglianze già sviluppate nel motivo n. 3 del ricorso, si ribadisce che la sentenza avrebbe trascurato le ragioni dell’inadempimento tributario determiNOME dalla perdita e dalla crisi finanziaria, segnatamente non valutando l’insussistenza della prova dell’elemento soggettivo, senza tener in considerazione il prospetto della determinazione dei versamenti rateali e la visura PRA per la vendita dell’autoveicolo, da cui risulterebbe che l’imprenditore, con le sue limitatissime disponibilità, avrebbe provveduto al pagamento delle retribuzioni, cui si aggiungerebbe anche la deposizione del consulente COGNOME che, sentito all’ud. 18.02.2019 avrebbe confermato l’impossibilità di provvedere all’adempimento delle obbligazioni tributarie a fronte di una situazione degenerata.
Il Procuratore AVV_NOTAIO presso questa Corte ha depositato in data 28.11.2022 la propria requisitoria scritta con cui ha chiesto dichiararsi l’inammissibilità del ricorso.

In particolare, il P.G. rileva: a) che i motivi 1, 2, 3, 6, 7, ripropongono l questione della c.d. crisi di liquidità, già risolta dalla Corte territoriale con moti zione non manifestamente illogica o contraddittoria in linea con i consolidati principi affermati da questa sezione sul punto; b) che il motivo 4 ripropone la questione dell’applicabilità dell’art. 131-bis c.p. a fronte di un diniego basato sul s gnificativo superamento della soglia di punibilità, mentre la causa di non punibilità in questione è applicabile laddove la omissione abbia riguardato un ammontare di poco superiore alla soglia di punibilità; c) che il motivo 5 è manifestamente infondato, in quanto la Corte territoriale ha fatto riferimento alle somme eventualmente versate all’Erario in futuro non per farne oggetto di confisca per equivalente, ma solo per ridurre l’importo del profitto-risparmio di spesa individuato all’attualit nell’importo totale dell’imposta non versata.
In data 24.11.2022 è pervenuta memoria difensiva a forma del difensore, AVV_NOTAIO, con cui ripercorre i singoli motivi di ricorso, soffermandosi ad illustrare le singole doglianze.

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Quanto al primo motivo, rileva che la Corte territoriale dà atto della sopravvenuta liquidità senza trarre le conseguenze in ordine alla assenza dell’elemento psicologico del reato ex art. 10-ter D.Igs. 74/2000 (“La sopravvenuta illiquidità che impediva di pagare debiti tributari”), sottolineando come tale elemento non viene valorizzato minimamente dalla Corte di Appello.

Quanto al secondo motivo, contrariamente a quanto affermato in sentenza in ordine alla inadeguatezza delle misure, richiama un passaggio della deposizione del teste COGNOME NOME.

Quanto al terzo motivo, richiama Cass., sez. 3, n. 6737/2018.

Quanto al quarto motivo, erroneamente numerato come quinto, insiste nell’affermare che il modesto superamento della soglia rende invocabile l’art. 131 bis c.p.

Quanto al quinto motivo, erroneamente numerato come sesto, si invoca la giurisprudenza (Sez. 6, n. 33861 del 10/06/2014 – dep. 30/07/2014, Riggio, Rv. 260176) che ha affermato, che “a differenza di quanto può dirsi per il sequestro preventivo ex art. 321 c.p.p., il sequestro “per equivalente” ha natura prettamente sanzioNOMEria e non è suscettibile di proiezione sul futuro, in subordine chiedendo che la questione venga rimessa alle Sezioni Unite in presenza di diverso orientamento.

Quanto al sesto motivo, erroneamente numerato come settimo, rileva come risulti la esistenza di un piano per superare la crisi. (cfr. deposizioni COGNOME, COGNOME, etc.).

Quanto al settimo motivo, erroneamente numerato come ottavo, ribadisce come la sentenza non valuta la insussistenza della prova dell’elemento soggettivo che viene escluso dalle testimonianze assunte ma anche dalla documentazione prodotta in sede di appello , dalla quale risulta che l’imprenditore con le sue limitatissime disponibilità ha provveduto al pagamento delle retribuzioni. Oltretutto ciò risulterebbe dalle allegazioni effettuate in data 6-8/9/2021 (all. 2) del prospetto determinazione versamenti rateali (anno 2013) e dalla visura P.R.A. per la vendita dell’autoveicolo che non fanno altro che confermare la intenzione dell’appellante di provvedere, con tutti i mezzi a disposizione, ad onorare le proprie obbligazioni. Tutti documenti ignorati dalla Corte d’appello. Infine, osserva come anche la deposizione del consulente AVV_NOTAIO COGNOME (pagg. da 9 a 15 – trascrizioni udienza 18.2.2019) confermerebbe la impossibilità dell’amministratore di provvedere all’adempimento delle obbligazioni tributarie a fronte di una situazione degenerata.
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CONSIDERATO IN DIRITTO

1. Il ricorso – in assenza di richiesta di discussione orale, trattato ai sensi dell’art. 23, d.l. 28 ottobre 2020, n. 137, e successive modifiche ed integrazioni è inammissibile.

2. Il primo motivo è inammissibile per genericità e per manifesta infondatezza.

È aspecifico per genericità perché non si confronta con le argomentazioni sviluppate nella sentenza d’appello in cui si disattende la prospettazione difensiva con riferimento alla pretesa insussistenza dell’elemento psicologico del reato, avendo i giudici di appello affermato come, nel caso di specie, fosse comunque riconoscibile il margine di scelta volontaria in capo all’imputato e la suitas della condotta, con conseguente esclusione della forza maggiore che invece postula un fatto imponderabile esulante del tutto dalla condotta dell’agente, nel momento in cui l’inadempimento penalmente sanzioNOME veniva ad essere concausato da scelte di politica imprenditoriale volte a fronteggiare la crisi di liquidità, comportant mancati accantonamenti delle somme destinate al versamento dell’IVA.
L’affermazione, contenuta in sentenza, secondo cui “la sopravvenuta illiquidità che impediva di pagare i debiti tributari (cospicui, nell’ordine di oltre 337 mila euro) ha certamente a che vedere con il momento volitivo dell’omissione”, lungi dall’essere spia di un denunciato vizio di contraddittorietà, deve in realtà essere letta con il successivo passaggio argonnentativo, in cui è la stessa Corte d’appello che, dopo aver operato la predetta premessa, precisa però che l’inadempimento è riferibile alla cosciente e volontaria condotta dell’imputato, che aveva presentato la dichiarazione annuale IVA, ed era perfettamente consapevole di dover accantonare le somme riscosse a titolo di IVA, costituendo obbligo dell’imprenditore quello di ripartire le risorse esistenti in modo da poter adempiere al proprio obbligo tributario alle scadenze di legge.
La circostanza, quindi, si legge in sentenza, di aver preferito, in una situazione economica estremamente difficile, di dare preferenza ad altri pagamenti, nella specie i pagamenti delle retribuzioni per i circa 70 dipendenti, e di pretermettere il versamento all’Erario di quanto dovuto, fa sì che l’imputato non può addurre a propria discolpa l’assenza dell’elemento psicologico del reato. Anzi, prosegue la sentenza, proprio il perseguimento di una pur difficile strategia idonea a fronteggiare tutti o la maggior parte dei pagamenti dovuti, tra cui anche quello tributario, costituisce atteggiamento psicologico che evidenzia la volontarietà della
condotta omissiva, nella consapevolezza della sua illiceità, a nulla rilevando i motivi della scelta dell’agente di non versare il tributo. Essendo VIVA un’imposta percepita da terzi, ma da versare all’Erario, conclude la decisione impugnata, è dovere dell’imprenditore operare la scelta del rinvio di un versamento in un quadro di ragionevolezza economica che, salvo eventi imprevedibili, sia tale da far ordinariamente presumere che il versamento, con l’aggiunta dei previsti interessi, possa sempre posticipatamente avvenire, con la conseguenza che, laddove tale ragionevolezza sia esclusa, l’imprenditore assume coscientemente e dolosamente il rischio di non ottemperare al versamento del dovuto.
2.1. Orbene, al cospetto di tale apparato argomentativo, le doglianze del ricorrente si appalesano anche manifestamente infondate, poiché sotto l’apparente censura del vizio di violazione di legge e motivazionale, in realtà il ricorrente tenta di chiedere a questa Corte di sostituire la propria valutazione a quella, operata dai giudici territoriali, da egli non condivisa; ciò che si risolve, dunque, nell manifestazione del dissenso di quest’ultimo, più che nella prospettazione di un reale vizio motivazionale. Deve, quindi, essere ribadito che il controllo di legittimità sulla correttezza della motivazione non consente alla Corte di cassazione di sostituire la propria valutazione a quella dei giudici di merito in ordine alla ricostruzione storica della vicenda ed all’attendibilità delle fonti di prova, e tanto meno di accedere agli atti, non specificamente indicati nei motivi di ricorso secondo quanto previsto dall’art. 606, primo comma, lett. e) cod. proc. pen. come novellato dalla L. n. 46 del 2006, al fine di verificare la carenza o la illogicità della motivazion (Sez. 1, n. 20038 del 09/05/2006 – dep. 13/06/2006, P.M. in proc. Matera, Rv. 233783).
La soluzione offerta dai giudici del merito è conforme, peraltro, alla giurisprudenza di questa Corte, secondo cui in tema di reati tributari nel reato di cui all’art. 10-ter D.Igs. n. 74 del 2000, è richiesto il dolo generico, integrato dal condotta omissiva posta in essere nella consapevolezza della sua illiceità, a nulla rilevando i motivi della scelta dell’agente di non versare il tributo (Sez. 3, sentenza n. 8352 del 24/06/2014 – dep. 25/02/2015, Rv. 263127 – 01).

Anche il secondo motivo è inammissibile, atteso che sotto l’apparente censura del vizio di travisamento probatorio (che riguarderebbe le dichiarazioni della teste COGNOME e le dichiarazioni dell’imputato rese all’ud. 18.02.2019) in realtà il ricorrente manifesta esclusivamente il proprio dissenso rispetto alle argomentazioni sviluppate dalla Corte d’appello a confutazione del motivo di appello con cui si invocava l’esistenza della forza maggiore ex art. 45, c.p.

Sul punto, i giudici di appello evidenziano come, contrariamente a quanto sostenuto dalla difesa, la crisi non era stata improvvisa ed imprevedibile, non avendo sul punto provato nulla l’allora appellante. In particolare, precisano i giudici di appello, non può sostenersi che, a causa dell’assottigliamento dei margini di utile per la manodopera fornita alla committenza, derivante dall’abbassamento dei prezzi dell’indotto di “RAGIONE_SOCIALE“, non più sufficientemente remunerativi, l’imputato si fosse trovato in condizioni tali da non accantonare le somme. A tal proposito la Corte d’appello rileva come il teste COGNOMECOGNOME consulente RAGIONE_SOCIALE, non aveva fornito utili indicazioni tali da far ritenere che l’incapacità di prire tutti i costi, dando così preferenza alla copertura di alcuni a scapito di altr cioè al debito tributario, non potesse essere altrimenti gestita, ad esempio con il ricorso alla leva del finanziamento con il credito bancario. Per tale ragione, pertanto, i giudici di appello hanno concluso ritenendo inadeguate le azioni intraprese per sopperire alla carenza di liquidità, aggiungendo, diversamente, come proprio il dedotto pagamento rateale fosse indicativo del fatto che, con una preventiva pianificazione, la società rappresentata dall’imputato avrebbe potuto ovviare alla crisi di liquidità. Nella specie, prosegue la Corte d’appello, l’imprenditore aveva deliberato di non pagare alla scadenza un elevato debito tributario “soprasoglia” confidando nella rateizzazione, donde la conclusione, immune dai denunciati vizi, per la quale non erano stati provati elementi idonei a far maturare il convincimento che la prestazione del versamento dell’IVA fosse inesigibile nelle condizioni in cui l’imputato si trovava non per sua colpa, richiamando, a tal fine, pertinenti precedenti giurisprudenziali di questa Corte (Cass., n. 39500/2017, non massinnata; Cass., n. 11035/2018). Corte di RAGIONE_SOCIALEzione – copia non ufficiale
3.1. Si tratta, a ben vedere, di apparato motivazionale del tutto incensurabile, del tutto coerente con la giurisprudenza di questa Corte che ha più volte già affermato che in tema omesso versamento dell’imposta sul valore aggiunto, l’inadempimento della obbligazione tributaria può essere attribuito a forza maggiore solo quando derivi da fatti non imputabili all’imprenditore che non abbia potuto tempestivamente porvi rimedio per cause indipendenti dalla sua volontà e che sfuggono al suo dominio finalistico (Fattispecie, nella quale la Corte ha escluso che potesse essere ascrivibile a forza maggiore la mancanza della provvista necessaria all’adempimento dell’obbligazione tributaria per effetto di una scelta di politica imprenditoriale volta a fronteggiare una crisi di liquidità: Sez. 3, sentenza n. 8352 del 24/06/2014 – dep. 25/02/2015, Rv. 263128 – 01).
3.2. Peraltro, e conclusivamente, non va infine sottaciuto che l’asserito vizio di travisamento probatorio si espone al giudizio di inammissibilità per genericità, atteso che il difensore, al fine di dedure tale vizio motivazionale, opera attraverso la tecnica del c.d. stralcio dichiarativo, ossia riportando segmenti di dichiarazioni, nella specie rese da una teste e dall’imputato, al fine di sostenere la sussistenza del vizio in esame. Sul punto, deve, tuttavia, essere ribadito che la tecnica dello stralcio, tuttavia, è una tecnica che determina l’inammissibilità del ricorso con cui si asserisce il travisamento di un atto (Sez. 2, n. 35164 del 08/05/2019, Talannanca, Rv. 276432 – 01).
4. Il terzo motivo, ricollegandosi logicamente a quello già illustrato con il precedente, è parimenti inammissibile per le medesime ragioni già sviluppate con riferimento al secondo motivo, qui da intendersi integralmente richiamate.

Sul punto, peraltro, è sufficiente solo ricordare che non è invocabile con riferimento a tale fattispecie penale né la causa di forza maggiore (Sez. 3, sentenza n. 8352 del 24/06/2014 – dep. 25/02/2015, Rv. 263128), né tantomeno la scrinninante dello stato di necessità (Sez. 3, sentenza n. 38593 del 23/01/2018 dep. 13/08/2018, Rv. 273833), non ricorrendo, come chiarito dalla Corte d’appello, elementi per poter ritenere che l’invocata crisi di liquidità fosse imputabile a cause esterne al comportamento imprenditoriale e che, quindi, la prestazione del versamento dell’IVA dovuta in base alla dichiarazione fosse inesigibile nelle condizioni in cui l’imputato si trovava, avendo questo optato per assicurare il pagamento delle retribuzioni ai dipendenti anziché utilizzare la somme accantonate per l’adempimento dell’obbligazione tributaria.
A tale ultimo proposito, peraltro, si è anche chiarito che in tema di reati tributari, l’omesso versamento dell’Iva cui all’art. 10-ter del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, non può essere giustificato, ai sensi dell’art. 51 cod. pen., dal pagamento degli stipendi dei lavoratori dipendenti, posto che l’ordine di preferenza in tema di crediti prededucibili, che impone l’adempimento prioritario dei crediti da lavoro dipendente (art. 2777 cod. civ.) rispetto ai crediti erariali (art. 2778 cod civ.), vig nel solo ambito delle procedure esecutive e fallimentari e non può essere richiamato in contesti diversi, ove non opera il principio della “par condicio creditorum”, al fine di escludere l’elemento soggettivo del reato (Sez. 3, sentenza n. 52971 del 06/07/2018 – dep. 26/11/2018, Rv. 274319 – 01).
5. Il quarto motivo è inammissibile perché generico per aspecificità e manifestamente infondato.

È aspecifico perché non si confronta con la motivazione dell’impugnata sentenza che, sul punto, ha evidenziato come il superamento della soglia di punibilità, rispetto alla soglia prevista dalla legge e determinata in 250.000 euro, fosse di oltre 125.000 euro, ciò che escludeva la particolare tenuità del fatto.

Tale soluzione, del resto, si conforma alla giurisprudenza di questa Corte (così giustificandosi anche il giudizio di manifesta infondatezza), la quale ha in più occasioni ribadito che in tema di reati tributari caratterizzati dalla soglia di punibi lità, già solo il superamento in misura significativa di detta soglia preclude la configurabilità della causa di esclusione della punibilità per particolare tenuità del fatto, laddove, invece, se tale superamento è di poco superiore, può procedersi a valutare i restanti parametri afferenti la condotta nella sua interezza (Sez. 3, sentenza n. 15020 del 22/01/2019 – dep. 05/04/2019, Rv. 275931 – 01).
Il quinto motivo è inammissibile, in quanto la questione non risultava essere stata dedotta in sede di appello, dunque proposta per la prima volta davanti a questa Corte, in violazione dell’art. 606, co. 3, c.p.p.

In ogni caso, il motivo è comunque inammissibile atteso che la confisca “anche per equivalente” è stata disposta dalla Corte d’appello, sull’impugnazione del PG presso la Corte territoriale, in applicazione del disposto dell’art. 12-bis, d. Igs. n. 74 del 2000, che prevede l’obbligatoria confisca del profitto corrispondente all’importo totale dell’imposta non versata e, come precisato in sentenza, “salvi i versamenti via via effettuati da sconnputare in sede esecutiva”.

Non si ravvisano, peraltro, ragioni per l’invocata rinnessione alle Sezioni Unite, essendo stato infatti superato dalla più recente giurisprudenza di questa Corte l’orientamento richiamato dal ricorrente che escludeva per la natura sanzioNOMEria della confisca “per equivalente”, la sottoponibilità a tale vincolo dei beni meramente futuri (si v., da ultimo: Sez. 3, sentenza n. 37454 del 25/05/2017 dep. 27/07/2017, Rv. 271166 – 01).

Il sesto motivo afferisce alla questione dell’insussistenza dell’elemento soggettivo, già dichiarato inammissibile con riferimento agli analoghi profili di doglianza sollevati nei primi tre motivi, cui si rimanda integralmente.

Il settimo ed ultimo motivo, infine, afferisce parimenti alla questione dell’insussistenza dell’elemento soggettivo, già dichiarato inammissibile con riferimento agli analoghi profili di doglianza sollevati nei primi tre motivi e nel sesto motivo, cui si rimanda integralmente.

9. Alla declaratoria di inammissibilità del ricorso consegue, ex art. 616 cod. proc. pen., non potendosi escludere che essa sia ascrivibile a colpa del ricorre (C. Cost. sent. 7-13 giugno 2000, n. 186), l’onere delle spese del procedimen nonché del versamento di una somma in favore della RAGIONE_SOCIALE delle ammende, che si fissa equitativamente, in ragione dei motivi dedotti, nella misura di C 3.000

P.Q.M.

Dichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali e della somma di euro tremila in favore della RAGIONE_SOCIALE delle Ammende.

Così deciso, il 14 dicembre 2022

Il Co sigliere ytensore

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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