Omessa dichiarazione IVA: la prova e la pena

Un imprenditore è stato condannato per omessa dichiarazione IVA per due anni consecutivi, con un’evasione totale superiore a 695.000 euro. La Corte di Cassazione ha dichiarato il ricorso inammissibile, confermando che il reato può essere provato utilizzando elementi induttivi provenienti da accertamenti fiscali, come le fatture emesse. La Corte ha inoltre specificato che, ai fini IVA, i costi passivi non sono rilevanti senza la prova del versamento dell’imposta ai fornitori. Infine, la pena è stata ritenuta correttamente calcolata in base alla legge in vigore al momento dei fatti.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 30 ottobre 2025 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale

Omessa Dichiarazione IVA: Come si Prova il Reato e si Calcola la Pena

Una recente sentenza della Corte di Cassazione ha offerto importanti chiarimenti sul reato di omessa dichiarazione IVA, un tema di grande attualità per imprenditori e professionisti. La pronuncia analizza come si possa provare la colpevolezza utilizzando anche dati provenienti da accertamenti fiscali e come debba essere correttamente determinata la pena, confermando principi consolidati e fornendo indicazioni pratiche.

I Fatti del Caso

Il caso riguarda l’amministratore di una società, condannato in primo grado e in appello per il reato di omessa dichiarazione previsto dall’art. 5 del D.Lgs. 74/2000. L’imprenditore non aveva presentato le dichiarazioni IVA per gli anni di imposta 2011 e 2012, evadendo un’imposta complessiva di oltre 695.000 euro. La pena inflitta era stata di due anni di reclusione, la cui esecuzione era stata condizionalmente sospesa dalla Corte di Appello, che aveva però rigettato gli altri motivi di impugnazione.

I Motivi del Ricorso in Cassazione

L’imputato ha presentato ricorso in Cassazione basandosi su diversi motivi:
1. Mancanza di prova sull’elemento oggettivo: Sosteneva che l’ammontare dell’imposta evasa fosse stato calcolato solo tramite elementi induttivi, tipici del processo tributario, senza considerare i costi sostenuti per l’acquisto dei beni poi venduti.
2. Mancanza di prova sull’elemento soggettivo: Contestava l’assenza di prove sulla sua volontà di evadere e sulla consapevolezza di aver superato la soglia di punibilità prevista dalla legge.
3. Errata quantificazione della pena: Lamentava che la pena base fosse stata determinata secondo una normativa più severa, entrata in vigore solo dopo la commissione dei fatti.
4. Mancata concessione delle attenuanti generiche: Riteneva ingiustificato il diniego delle attenuanti, nonostante fosse incensurato.

Omessa dichiarazione IVA e la Prova con Elementi Induttivi

La Corte di Cassazione ha dichiarato il ricorso inammissibile, respingendo tutte le censure. Sul primo punto, ha ribadito un principio fondamentale: il giudice penale, pur non essendo vincolato agli accertamenti tributari, può legittimamente utilizzare gli elementi induttivi emersi in quella sede per formare il proprio convincimento, soprattutto se corroborati da altre prove. Nel caso di specie, la prova dell’imponibile IVA era stata rafforzata dall’esistenza di documentazione, come le fatture emesse dalla stessa società dell’imputato nei confronti dei clienti. L’argomento sui costi passivi è stato ritenuto irrilevante, poiché ai fini IVA ciò che conta è la differenza tra l’imposta incassata sulle vendite e quella versata sugli acquisti; in assenza di prove sul versamento dell’IVA ai fornitori, nessun costo può essere detratto.

L’Elemento Soggettivo e la Consapevolezza della Soglia

Anche la censura sull’elemento soggettivo (il dolo) è stata rigettata. Secondo la Corte, la volontà di evadere è correttamente desunta dalla semplice omissione della presentazione della dichiarazione e del successivo versamento dell’imposta. La consapevolezza di aver superato ampiamente la soglia di punibilità era palese, dato che l’ammontare dell’imposta evasa derivava direttamente dagli importi indicati nelle fatture emesse dallo stesso ricorrente. Era quindi impossibile, per la Corte, ipotizzare un errore o un equivoco da parte dell’imprenditore.

Le Motivazioni della Suprema Corte

La Corte ha smontato punto per punto le argomentazioni della difesa, fornendo una motivazione chiara e lineare.

Sulla Quantificazione della Pena

L’argomento secondo cui il Tribunale avrebbe applicato una legge più sfavorevole è stato definito ‘puramente congetturale’. La pena base, fissata in 1 anno e 8 mesi di reclusione, rappresentava uno scostamento di 8 mesi dal minimo edittale all’epoca vigente (1 anno), uno scarto ritenuto assolutamente ragionevole e non indicativo dell’applicazione di una norma successiva e più severa. La Corte d’Appello, inoltre, non aveva peggiorato la situazione dell’imputato (reformatio in pejus), avendola anzi migliorata con la concessione della sospensione condizionale.

Sulle Circostanze Attenuanti

Infine, la Corte ha confermato il diniego delle attenuanti generiche. Ha ricordato che, a seguito di una modifica legislativa del 2008, il solo fatto di essere incensurato non è più un elemento sufficiente, di per sé, a giustificare la concessione di tale beneficio. Devono concorrere altri elementi positivi, che nel caso di specie non sono stati ravvisati.

Le Conclusioni

La sentenza consolida alcuni principi chiave in materia di reati tributari. In primo luogo, rafforza il valore probatorio degli accertamenti fiscali anche nel processo penale, a condizione che siano supportati da riscontri oggettivi. In secondo luogo, chiarisce che la responsabilità per l’omessa dichiarazione IVA e la consapevolezza dell’evasione possono essere dedotte logicamente dal comportamento dell’imprenditore e dalla documentazione da lui stesso creata. Infine, ribadisce la severità della legge nel valutare i requisiti per la concessione delle attenuanti generiche, che non possono essere considerate un automatismo legato alla sola incensuratezza.

In un processo penale per omessa dichiarazione IVA, il giudice può basare la condanna solo su accertamenti fiscali di tipo induttivo?
Sì, il giudice penale può legittimamente apprezzare gli elementi induttivi valorizzati in sede di accertamento tributario, specialmente se sono corroborati da ulteriori riscontri probatori come le fatture emesse dall’imputato, per fondare il proprio convincimento sulla colpevolezza.

Come si dimostra la volontà di evadere le tasse nel reato di omessa dichiarazione IVA?
La volontà di evadere (dolo specifico) e la consapevolezza di superare la soglia di punibilità vengono desunte dal comportamento omissivo dell’imputato, ovvero la mancata presentazione della dichiarazione e il mancato versamento. La consapevolezza dell’importo evaso è dimostrata quando questo deriva da dati, come le fatture emesse, di cui l’imputato non poteva non essere a conoscenza.

Avere la fedina penale pulita è sufficiente per ottenere le circostanze attenuanti generiche?
No. La sentenza chiarisce che, a seguito delle modifiche legislative, il fatto di essere incensurato non è più un elemento di per sé idoneo a giustificare il riconoscimento delle circostanze attenuanti generiche, se non accompagnato da altri elementi positivamente valutabili.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 5655 Anno 2024

Penale Sent. Sez. 3 Num. 5655 Anno 2024

Presidente: NOME COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data Udienza: 07/07/2023

SENTENZA

sul ricorso proposto da:

PREGNOLATO NOME, nato a Chioggia (Ve) il DATA_NASCITA;

avverso la sentenza n. 6196 della Corte di appello di Milano del 3 ottobre 2022;

letti gli atti di causa, la sentenza impugnata e il ricorso introduttivo;

sentita la relazione fatta dal AVV_NOTAIO COGNOME;

letta la requisitoria scritta del PM, in persona del AVV_NOTAIO NOME COGNOME, il quale ha concluso chiedendo la dichiarazione di inammissibilità del ricorso.

RITENUTO IN FATTO

La Corte di appello di Milano, con sentenza pronunziata in data 3 ottobre 2022, ha, solo in parte, confermato la sentenza con la quale, il precedente 20 ottobre 2021, il Tribunale di Monza aveva dichiarato COGNOME, in qualità di legale rappresentante della RAGIONE_SOCIALE, responsabile del reato di cui all’art. 5 del dlgs n. 74 del 2000, per avere, con più azioni esecutive di un medesimo disegno criminoso omesso, con riferimento agli anni di imposta 2011 e 2012, !a presentazione della dichiarazione IVA, conseguendo in tale modo un illecito profitto, derivante dal mancato versamento della imposta in questione, pari, quanto all’anno 2011, ad euri 440,776,86, e, quanto all’anno di imposta 2012, ad euri 255.165,62, ed ha pertanto, condannato il prevenuto alla pena di anni 2 di reclusione, partendo da una pena base di anni 1 e mesi 8 di reclusione ed elevando la predetta pena sino a quella indicata per effetto della continuazione.
Premesso che al COGNOME era stata originariamente contestata anche la violazione dell’art. 10 del medesimo decreto legislativo, per avere, nella qualità indicata, occultato o distrutto le scritture contabili di cui è obbligatoria la tenuta, ma che per tale imputazione lo stesso era stato assolto dal Tribunale di Monza per insussistenza del fatto, la Corte ambrosiana, ritenuta la incensuratezza dell’imputato e considerata la sua età, ha disposta la sospensione condizionale della esecuzione della pena irrogata, rigettando nel resto la impugnazione da quello presentata.
Avverso la sentenza in tale mode, emessa ha interposto ricorso per cassazione l’imputato, articolando un unico complesso motivo di impugnazione.

Sotto un primo aspetto ha lamentato la pretesa mancanza di una valida prova in ordine alla sussistenza dell’elemento oggettivo del reato per il quale egli è stato condannato; infatti, il ricorrente si è doluto del fatto che la dimostrazione della sussistenza del reato sia stata tratta esclusivamente dagli elementi induttivi in base ai quali, in sede tributaria, è stato determinato l’ammontare della imposta evasa, senza che neppure siano stati considerati gli elementi passivi di reddito riferiti alle spese che lo stesso ha dovuto affrontare per acquisire i beni da lui poi venduti.
Ha quindi censurato la sentenza impugnata in relazione alla sussistenza dell’elemento soggettivo del reato a lui contestato, non essendo stati valorizzati dalla Corte di appello elementi dimostrativi sia della preordinata

volontà del ricorrente di non adempiere alle obbligazioni tributarie sia in relazione alla consapevolezza del superamento della soglia di punibilità.

In via subordinata il ricorrente ha ancora lamentato il fatto che la Corte di appello abbia confermato la entità della pena inflitta in primo grado, sebbene fosse stata censurata la sentenza impugnata in quanto il Tribunale avrebbe, ad avviso del ricorrente, parametrato la sanzione irrogata, definita, con riferimento alla pena base, “prossima al minimo edittale”, in base alla pena prevista dalla normativa vigente in un momento successivo a quello di commissione dei reati; ad avviso del ricorrente la Corte di merito avrebbe sostenuto, in maniera illogica, che non vi erano elementi per affermare che la determinazione della pena era stata operata sulla base della disciplina sanzionatoria più gravosa entrata in vigore successivamente alla commissione dei reati.
In via ancora più subordinata il ricorrente ha censurato la mancata concessione delle circostanze attenuanti generiche.

CONSIDERATO IN DIRITTO

Il ricorso è inammissibile.

Quanto al primo motivo di ricorso, afferente alla sussistenza dell’elemento oggettivo del reato contestato, in particolare con riferimento all’esistenza della omissione tributaria ed al suo ammontare superiore alla soglia di punibilità prevista dal legislatore, si rileva – in disparte la circost che il motivo di ricorso reitera in termini sostanzialmente identici il precedente motivo di appello, fattore questo che già ne avrebbe minato la ammissibilità (cfr., infatti, al riguardo: Corte di cassazione, Sezione II penale, 14 ottob 2019, n. 42046) – che la metodica utilizzata dalla Corte di appello onde riscontrare l’avvenuta presenza sia della omissione tributaria sia il suo ammontare superiore alla soglia di punibilità è perfettamente in linea con gli orientamenti dominanti in sede interpretativa.
Infatti, come già in diverse circostanze questa Corte ha segnalato, in tema di reati tributari, il giudice penale / se non è vincolato dalle valutazioni compiute in sede di accertamento tributario, ben può, con adeguata motivazione, tuttavia apprezzare positivamente gli elementi induttivi ivi valorizzati, al fine di trarre da essi gli elementi probatori idonei a sorregge il suo convincimento (Corte di cassazione, Sezione III penale, 6 giugno 2023, n. 24225; idem Sezione III penale, 19 agosto 2019, n. 36207), potendo in tal
senso operare ove gli stessi siano corroborati da ulteriori elementi di riscontro (Corte di cassazione, Sezione III penale, 11 novembre 2022, n. 42916).

Cosa che in sede di merito è, nell’occasione, stata opportunamente fatta, attraverso la valorizzazione – accanto ai rilievi operati in sede induttiva dagli organi accertatori della Guardia di finanza – della esistenza di documentazione emessa dalla RAGIONE_SOCIALE nei confronti dei suoi clienti, la cui sintomaticità dimostrativa di un imponibile IVA è stata solo genericamente contesta dalla ricorrente difesa.

Né, vale segnalare, che non siano stati valorizzati gli elementi passivi di reddito, posto che, al di là della omissione della segnalazione della esistenza di idonei fattori dimostrativi del loro ammontare, sì rileva che una tale argomento avrebbe potuto giuocare un suo ruolo ove si fosse trattato di omesso versamento di imposte propriamente commisurate al reddito prodotto, ma non nel caso di IVA il cui ammontare è calcolato attraverso la somma algebrica della imposta versata e di quella percepita (Corte di cassazione, Sezione III penale, 19 luglio 2017, n. 35579), per cui, laddove non vi siano elementi per affermare l’avvenuto versamento, ed il suo preciso ammontare, da parte dell’imputato della stessa ai propri fornitori, non sono computabili altri elementi passivi di reddito.
Quanto al profilo inerente alla esistenza dell’elemento soggettivo del reato in contestazione essa è stata correttamente ricavata dalla circostanza che il COGNOME, non solo non ha presentato le necessarie dichiarazioni ai fini della determinazione dell’importo dell’IVA da versare ma, successivamente, neppure ha provveduto al detto adempimento fiscale versando comunque la relativa imposta; si tratta di una circostanza idonea a riempire, sotto il profilo soggettivo, di inequivocabile significato il precedente comportamento omissivo in ambito dichiarativo (Corte di cassazione, Sezione III penale, 6 maggio 2016, n. 18936), mentre per ciò che attiene all’avvenuta consapevolezza del superamento della soglia di punibilità, il dato, correttamente valorizzato dalla Corte territoriale, che l’ammontare della imposta evasa è stato ricavato attraverso gli importi indicati nella fatture emesse dallo stesso ricorrente, rende palese che anche il COGNOME era ben conscio di quale fosse il valore finanziario della imposta evasa, peraltro ampiamente esuberante rispetto alla soglia in questione, fattore questo che induce logicamente ad escludere l’esistenza di qualsivoglia giustificabile equivoco su tale ammontare.
Il profilo relativo alla quantificazione della pena, che sarebbe stata operata sulla base di una sanzione non applicabile, in quanto deteriore

rispetto a quella vigente al momento dei fatti in contestazione, è inammissibile stante la sua natura meramente congetturale e stante la palese genericità nella parte in cui si prospetta la possibile violazione della norma che sancisce il divieto di reformatio in pejus.

Ed invero, osserva il Collegio, il ricorrente ha sostenuto che non sarebbe esente da censura la motivazione della sentenza del giudice del gravame, il quale, a fronte di una specifica doglianza riguardante la determinazione della pena irrogata, ha ritenuto che non vi fossero elementi per escludere che questa fosse stata dosata dal Tribunale di Monza facendo riferimento non alla disciplina vigente al momento della decisione ma a quella, più mite vigente al momento di commissione degli illeciti.

Al riguardo si rileva che, effettivamente, anteriormente alla entrata in vigore del dlgs n. 158 del 2015, la pena prevista per il reato contestato al COGNOME era nel minimo pari ad anni 1 di reclusione e solo dopo la novella legislativa, successiva ai fatti per cui è processo, la pena minima è stata elevata ad anni 1 e mesi 6 di reclusione.

Ma fare derivare dalla affermazione contenuta nella sentenza di primo grado che la pena base, determinata dal Tribunale di Monza in anni 1 e mesi 8 di reclusione, sia stata contenuta in misura di poco discostata dal minimo edittale, il fatto che tale determinazione sia partita dalla considerazione di una pena minima di anni 1 e mesi 6 di reclusione, cioè non quella vigente al momento dei fatti, è dato puramente congetturale, ben potendosi ritenere che sia uno scostamento di 2 mesi che di 8 mesi dal minimo edittale sia comunque da annoverarsi fra gli scostamenti che comunque conservano la pena entro l’ambito del medio edittale, e possano, quindi, ritenersi di modesta entità.
Nessuna illogicità, pertanto, è riscontrabile nella sentenza della Corte ambrosiana che ha escluso il fatto che il Tribunale di Monza abbia applicato un trattamento sanzionatorio commisurato ad una pena illegale perché superiore a quella vigente al momento dei fatti.

Quanto al profilo riguardante la ritenuta reformatio in pejus non coglie affatto nel segno, posto che, avendo la Corte territoriale mantenuto lo stesso trattamento sanzionatorio applicato dal giudice di primo grado ed avendo riformato la sentenza impugnata con esclusivo riferimento al riconoscimento della sospensione condizionale della pena, non è assolutamente chiaro già in

termini astratti in quale modo il postulato peggioramento del trattamento sanzionatorio si sarebbe realizzato.

Parimenti inammissibile è la censura riguardante il mancato riconoscimento delle circostanze attenuanti generiche posto che l’unico dato che la ricorrente difesa segnala come non adeguatamente valutato in sede di merito al fine di cui sopra è il fatto che il condannato fosse soggett incensurato; ma questo fattore – per effetto della novella introdotta nell’art 62-bis cod. pen., a seguito della entrata in vigore della legge n. 125 dei 2008, di conversione del decreto legge n. 92 del 2008 – è stato espressamente segnalato come non idoneo a giustificare di per sé il riconoscimento del beneficio in questione.
Alla dichiarazione di inammissibilità del ricorso segue, visto l’art. 616 cod. proc. pen., la condanna del ricorrente al pagamento delle spese processuali e della somma di euri 3.000,00 in favore della Cassa delle ammende.

PQM

Dichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali e della somma di euro 3.000,00 in favore della Cassa delle ammende.

Così deciso in Roma, il 7 luglio 2023 GLYPH

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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