Occultamento scritture contabili: quando si applica?

La Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibile il ricorso di un imprenditore condannato per occultamento scritture contabili. La sentenza chiarisce che il reato è di natura permanente e si considera consumato al momento della conclusione dell’accertamento fiscale, non quando inizia l’occultamento. Di conseguenza, si applica la legge in vigore al momento della conclusione dell’accertamento, anche se più severa rispetto a quella vigente all’epoca dei fatti.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 28 ottobre 2025 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale

Occultamento Scritture Contabili: Reato Permanente e Legge Applicabile

Una recente sentenza della Corte di Cassazione torna a fare luce su un tema cruciale per imprenditori e professionisti: il reato di occultamento scritture contabili. La pronuncia chiarisce due aspetti fondamentali: la natura permanente del reato e, di conseguenza, la legge applicabile in caso di modifiche normative. Questa decisione sottolinea come il momento in cui termina l’accertamento fiscale sia decisivo per determinare la sanzione, anche se più severa rispetto a quella in vigore al momento dei fatti.

I Fatti di Causa

Il caso riguarda un imprenditore, legale rappresentante di una S.r.l., condannato in primo e secondo grado per il delitto previsto dall’art. 10 del D.Lgs. 74/2000. L’accusa era quella di aver occultato le scritture contabili e un cospicuo numero di fatture di vendita al fine di evadere le imposte sui redditi e sul valore aggiunto. L’imprenditore si è difeso sostenendo di non aver mai tenuto tali scritture, una condotta che configurerebbe un illecito amministrativo (art. 9 D.Lgs. 74/2000) e non il più grave reato penale di occultamento. Tuttavia, la ricostruzione del volume d’affari, resa possibile grazie a controlli incrociati presso un’altra società cliente, ha dimostrato l’esistenza pregressa di tale documentazione.

Le Questioni Giuridiche e l’Appello

Il ricorso per cassazione si basava su due motivi principali:

1. Errata qualificazione del reato: L’imputato lamentava che i giudici avessero erroneamente configurato il reato di occultamento invece che quello di omessa tenuta delle scritture, nonostante la sua ammissione iniziale. La difesa sosteneva che la ricostruzione, seppur parziale, del volume d’affari dovesse escludere la rilevanza penale della condotta.
2. Errata applicazione della legge penale: Si contestava l’applicazione di una norma sanzionatoria più severa, introdotta nel 2019, a fatti commessi negli anni precedenti (2015-2017). Secondo la difesa, si sarebbe dovuta applicare la legge più favorevole in vigore al momento della commissione dei fatti, e non quella successiva, applicata solo a causa del ritardo con cui era stato effettuato l’accertamento fiscale (concluso nel 2021).

La Natura Permanente dell’Occultamento Scritture Contabili

La Corte di Cassazione ha rigettato il primo motivo, ribadendo un principio consolidato. Il reato di omessa tenuta delle scritture contabili si configura quando la documentazione non è mai stata istituita. Al contrario, il reato di occultamento scritture contabili presuppone che i documenti siano stati creati e successivamente nascosti per impedirne la verifica. Nel caso di specie, la prova dell’esistenza dei documenti era emersa sia dalla parziale produzione da parte dello stesso imputato, sia dai controlli incrociati. Pertanto, la loro indisponibilità durante l’ispezione integrava pienamente il reato di occultamento.

Il Momento Consumativo e la Legge Applicabile

Il punto cruciale della sentenza risiede nell’analisi del secondo motivo. La Corte ha confermato che l’occultamento scritture contabili è un reato permanente. Questo significa che la condotta illecita non si esaurisce in un solo momento, ma perdura finché l’agente mantiene nascosta la documentazione, violando l’obbligo di renderla disponibile per i controlli.

Di conseguenza, il momento consumativo del reato, ovvero il momento in cui esso si considera legalmente concluso, non è l’inizio dell’occultamento, ma la fine dell’accertamento fiscale. È in quel momento, infatti, che l’obbligo di esibizione cessa definitivamente. Questo principio ha un’implicazione diretta sulla successione di leggi nel tempo: la norma da applicare è quella in vigore al momento della consumazione del reato. Poiché l’accertamento si è concluso a dicembre 2021, quando era già in vigore la legge del 2019 che aveva inasprito le pene, i giudici di merito hanno correttamente applicato la sanzione più grave.

Le motivazioni

La Corte ha ritenuto il ricorso manifestamente infondato, sottolineando come la natura permanente del reato di occultamento sia un principio di diritto pacifico. Tale natura giustifica la decorrenza della prescrizione dal momento della conclusione dell’accertamento fiscale. Lo stesso principio, secondo la Corte, deve essere applicato per individuare la normativa applicabile in caso di successione di leggi. La condotta antigiuridica si protrae fino alla conclusione della verifica, rendendo irrilevante la data in cui sono state emesse le fatture o l’anno d’imposta di riferimento. L’imputato, mantenendo l’occultamento, ha scelto di sottostare alle conseguenze normative vigenti al momento in cui la sua condotta è cessata, ovvero alla fine dell’ispezione fiscale. La decisione dei giudici di merito di calcolare la pena partendo dal minimo edittale previsto dalla nuova e più severa legge è stata quindi considerata corretta.

Le conclusioni

Questa sentenza ribadisce un importante monito per gli imprenditori: l’occultamento scritture contabili è un reato grave e duraturo, le cui conseguenze legali sono determinate dal momento in cui viene accertato. La natura permanente del reato implica che eventuali inasprimenti di pena intervenuti durante il periodo di occultamento saranno applicabili. La decisione conferma che il tempo non gioca a favore di chi nasconde la contabilità, ma anzi può esporlo a sanzioni penali più severe di quelle che avrebbe rischiato al momento dell’originaria evasione. La scelta di non collaborare con gli organi di verifica fino alla fine si traduce, in termini giuridici, in una condotta illecita che si conclude solo con la chiusura del controllo, cristallizzando la normativa applicabile a quel preciso momento storico.

Qual è la differenza tra non tenere le scritture contabili e occultarle?
La mancata tenuta delle scritture contabili si verifica quando i documenti non vengono mai istituiti ed è sanzionata in via amministrativa. L’occultamento, invece, è un reato penale che presuppone che le scritture siano state create e poi nascoste per impedire la ricostruzione dei redditi e del volume d’affari.

Quando si considera concluso il reato di occultamento di scritture contabili?
Essendo un reato permanente, l’occultamento si considera consumato (cioè completato) non quando inizia, ma nel momento in cui si conclude l’accertamento fiscale. Fino a quel momento, infatti, perdura l’obbligo di esibire la documentazione agli organi verificatori.

Se la legge cambia e diventa più severa, quale pena si applica per l’occultamento delle scritture contabili?
Si applica la legge in vigore al momento della conclusione dell’accertamento fiscale. Poiché il reato si considera consumato in quel momento, la sanzione applicabile è quella prevista dalla normativa vigente a quella data, anche se è più grave di quella in vigore quando l’occultamento è iniziato.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 34229 Anno 2025

REPUBBLICA ITALIANA Relatore: COGNOME NOME

Penale Sent. Sez. 3 Num. 34229 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Data Udienza: 08/07/2025

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

Composta da

– Presidente –

VITTORIO PAZIENZA ANTONELLA DI STASI NOME

– Relatore –

SENTENZA

sul ricorso proposto da:

COGNOME NOME, nato in Belgio il DATA_NASCITA visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso;

avverso la sentenza del 17/10/2024 della Corte di appello di Bologna letta la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME; letta la requisitoria del Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO, che ha concluso chiedendo l’annullamento con rinvio limitatamente al trattamento sanzionatorio e l’inammissibilità nel resto;

RITENUTO IN FATTO

Con sentenza del 17 ottobre 2024 la Corte di appello di Bologna ha confermato la pronuncia adottata dal giudice per le indagini preliminari del Tribunale di Bologna il 30 giugno 2023 con la quale NOME COGNOME Ł stato dichiarato colpevole del delitto di cui all’art. 10 d.lgs. n. 74 del 2000 per aver occultato, in qualità di legale rappresentante della RAGIONE_SOCIALE, al fine di evadere le imposte sui redditi e/o sul valore aggiunto, le scritture contabili e n. 105 fatture di vendita emesse nell’anno 2025 nei confronti della ditta ‘RAGIONE_SOCIALE per un importo totale di euro 283.249,20, e condannato, operata la riduzione per la scelta del rito abbreviato, esclusa la recidiva reiterata contestata, alla pena di anni due di reclusione, oltre al pagamento delle spese processuali, con applicazione delle pene accessorie.
Avverso l’indicato provvedimento ha proposto ricorso per cassazione il difensore dell’imputato, AVV_NOTAIO, che si Ł affidato a due motivi.

2.1 Con il primo motivo lamenta l’erronea applicazione della legge penale in relazione all’art. 10 d.lgs. n. 74 del 2000 per aver il giudice di primo grado e quindi il giudice territoriale erroneamente riconosciuto la sussistenza del delitto di occultamento delle scritture.

Si osserva che il ricorrente Ł stato condannato per la diversa – e piø grave, perchØ rilevante penalmente – condotta di occultamento o di distruzione, contemplata dall’art. 10 d.lgs. n. 74 del 2000, nonostante avesse dichiarato sin dal principio di non aver tenuto le scritture contabili (con conseguente configurabilità dell’ipotesi di cui all’art. 9 d.lgs. n. 74 del 2000, integrante l’illecito amministrativo) e sia stato comunque possibile ricostruire, in base a controlli incrociati, il volume di affari desumibili dai rapporti commerciali intercorsi con altra
ditta, sottoposta ad accertamenti.

2.2. Con il secondo motivo si deduce erronea applicazione della legge penale in relazione all’art. 2, comma quarto, cod. pen.

Si osserva che, a tutto voler concedere, gli anni di imposta che vengono in rilievo sono solo quelli del 2015, 2016 e 2017, quando il delitto per cui Ł intervenuta condanna era punito con la pena da un anno e sei mesi a sei anni e che solo con il d.l. n. 124 del 2019 la pena base Ł stata elevata prevedendo la reclusione da un minimo di anni tre, ad un massimo di anni sette.

Nel caso in esame, tanto il giudice di primo grado, quanto il giudice di appello hanno calcolato la pena partendo dal minimo edittale di anni tre di reclusione, diminuita a due per la riduzione del rito prescelto, così applicando la legge piø sfavorevole che Ł entrata in vigore dopo la commissione del fatto.

Si osserva che la condotta contestata Ł stata realizzata tutta sotto la vigenza della norma anteriore piø favorevole e solo a causa del ritardo dell’accertamento (iniziato nel 2018 e concluso nel 2021) la cessazione si Ł ritenuto che fosse avvenuta sotto la nuova formulazione.

Con requisitoria scritta il AVV_NOTAIO AVV_NOTAIO AVV_NOTAIO ha chiesto l’annullamento con rinvio limitatamente al trattamento sanzionatorio, e l’inammissibilità nel resto.

CONSIDERATO IN DIRITTO

Il ricorso Ł manifestamente infondato per le ragioni di seguito esplicitate.

Il primo motivo di doglianza Ł inammissibile.

1.1 Alcune censura può essere mossa alla Corte di appello che ha fatto corretta applicazione del condivisibile e pacifico principio di diritto espresso da questa Corte secondo cui il reato di occultamento o distruzione di documenti contabili di cui all’art. 10, d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, presuppone l’istituzione della documentazione contabile e la produzione di un reddito e pertanto non contempla anche la condotta di omessa tenuta delle scritture contabili, sanzionata amministrativamente dall’art. 9, comma 1, del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471. (Sez. 3, n. 1441 del 12/07/2017, dep. 2018, Andriola, Rv. 272034 – 01).
1.2 Nel caso di specie non viene in rilievo l’ipotesi della omessa tenuta delle scritture contabili, avendo il ricorrente formato documenti contabili – di cui ha dato lui stesso prova, producendo la chiavetta USB che in parte la conteneva – con i quali ha prodotto un reddito e che sono stati individuati grazie ai controlli incrociati effettuati dalla polizia giudiziaria presso altra ditta, che aveva avuto rapporti commerciali con quella dell’imputato.

Solo in virtø del controllo incrociato presso altra ditta Ł stata dunque possibile l’individuazione della documentazione contabile che la parte, diversamente da quanto asserito dalla difesa del ricorrente, aveva tenuto e che aveva occultato al fine di non consentire la ricostruzione dei redditi e del volume di affari, circostanza, questa, che esclude in radice la configurabilità dell’illecito amministrativo, in ossequio al principio di diritto sopra esposto.

Manifestamente infondato Ł anche il secondo motivo di ricorso.

2.1 Va premesso che per costante giurisprudenza di legittimità, la condotta del reato previsto dall’art. 10 d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, può consistere sia nella distruzione che nell’occultamento delle scritture contabili o dei documenti di cui Ł obbligatoria la conservazione, in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi o del volume di affari, con conseguenze diverse rispetto al momento consumativo, giacchØ la distruzione realizza un’ipotesi di reato istantaneo, che si consuma con la soppressione della documentazione,
mentre l’occultamento – consistente nella temporanea o definitiva indisponibilità della documentazione da parte degli organi verificatori, ed Ł questa l’ipotesi che viene in rilievo nel caso di specie – costituisce un reato permanente, che si protrae sino al momento dell’accertamento fiscale, dal quale soltanto inizia a decorre il termine di prescrizione (Sez. 3, n. 14461 del 25/05/2016, dep. 2017, Quaglia, Rv. 269898 – 01).

2.2. Venendo dunque in rilievo, con il delitto di cui all’art. 10 d.lgs. n. 74 del 2000, un reato permanente, esso si consuma con la conclusione dell’accertamento, come affermato da Sez. 3, n. 40317 del 23/09/2021, COGNOME, Rv. 282340 – 01, secondo cui l’art. 10, d.lgs. 10 marzo 2000 n.74, nella parte in cui sanziona l’occultamento totale o parziale delle scritture contabili, ha natura permanente, perdurando l’obbligo di esibizione dei documenti finchØ dura il controllo da parte degli organi verificatori, con la conseguenza che il momento consumativo del reato deve individuarsi nella conclusione e non nell’inizio di detto accertamento.
2.3 Tale principio, espresso con riferimento alla prescrizione del reato e che si sostanzia nello stabilire che essa decorre dal momento della conclusione dell’accertamento, trova applicazione anche in relazione alla individuazione della normativa cui fare riferimento, in caso di successione di leggi che, come in questo caso, hanno sostanzialmente mantenuto inalterato il precetto, essendo intervenute essenzialmente sulla sanzione.

Ne deriva che, nel caso di specie, il fatto, in quanto accertato il 20 dicembre 2021, per la natura permanente del reato, Ł punibile ai sensi della riforma, a quella data vigente, introdotta dal d.l. 26 ottobre 2019, n. 124, convertito con modificazioni dalla legge 19 dicembre 2019, n. 157, il cui art. 39 commi 1, lettera n) e 3) ha interpolato, inasprendo le pene, l’art. 10 comma 1 d.lgs. n. 74 del 2000, prevedendo la piø grave sanzione che va da tre a sette anni, in luogo di quella previgente che andava da un minimo di un anno e sei mesi ad un massimo di sei.
2.4 Alla luce di queste considerazioni, deve ritenersi corretta la statuizione assunta dai giudici di merito in punto di pena, calcolata applicando la normativa vigente al momento della consumazione del reato, coincidente con la conclusione dell’accertamento, a prescindere dall’anno di imposta interessato dalla condotta di occultamento, con conseguente inammissibilità anche del secondo motivo di gravame.

Alla declaratoria di inammissibilità consegue, a norma dell’art. 616 cod. proc. pen., l’onere per il ricorrente del pagamento delle spese del procedimento nonchØ, tenuto conto della sentenza 13 giugno 2000, n. 186, della Corte costituzionale e rilevato che, nella fattispecie, non sussistono elementi per ritenere che “la parte abbia proposto il ricorso senza versare in colpa nella determinazione della causa di inammissibilità”, quello del versamento della somma, in favore della Cassa delle ammende, equitativamente fissata in euro 3.000,00.
Il collegio intende in tal modo esercitare la facoltà, introdotta dall’art. 1, comma 64, l. n. 103 del 2017, di aumentare, oltre il massimo edittale, la sanzione prevista all’art. 616 cod. proc. pen. in caso di inammissibilità del ricorso, considerate le ragioni della inammissibilità stessa come sopraindicate.

P.Q.M.

Dichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali e della somma di euro tremila in favore della cassa delle ammende.

Così Ł deciso, 08/07/2025

Il Consigliere estensore NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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