Fatture soggettivamente inesistenti: la Cassazione

La Corte di Cassazione ha confermato la condanna di un imprenditore per il reato di dichiarazione fraudolenta. Il caso riguarda l’utilizzo di fatture soggettivamente inesistenti emesse da una società ‘cartiera’ per mascherare una somministrazione irregolare di manodopera. La Corte ha stabilito che tale condotta integra pienamente il reato previsto dall’art. 2 del D.Lgs. 74/2000 e che il dolo dell’imprenditore è dimostrato dalla sua consapevole adesione al meccanismo fraudolento, finalizzato a ottenere un indebito risparmio d’imposta.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 28 gennaio 2026 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale

Fatture Soggettivamente Inesistenti: Guida alla Sentenza della Cassazione

L’utilizzo di fatture soggettivamente inesistenti rappresenta una delle frodi fiscali più insidiose e complesse. A differenza delle fatture per operazioni mai avvenute (oggettivamente inesistenti), qui la prestazione esiste, ma viene documentata da un soggetto diverso da quello che l’ha effettivamente eseguita. Una recente sentenza della Corte di Cassazione fa luce su un caso emblematico, confermando la condanna penale per un imprenditore che aveva utilizzato questo schema per mascherare una somministrazione illecita di manodopera e abbattere il carico fiscale. Analizziamo la decisione per comprenderne i principi e le implicazioni pratiche.

I Fatti del Caso: L’Uso di Fatture da una Società “Cartiera”

Un imprenditore, legale rappresentante di una società di materie plastiche, veniva condannato in primo e secondo grado per il reato di dichiarazione fraudolenta. L’accusa era di aver inserito nella dichiarazione IVA elementi passivi fittizi per oltre 63.000 euro, utilizzando fatture emesse da una società cooperativa.

Le indagini avevano rivelato che la cooperativa era una mera “società cartiera”: non aveva una struttura logistica, possedeva una sede fittizia e, soprattutto, i lavoratori che prestavano servizio presso l’azienda dell’imputato erano stati, prima e dopo l’appalto fittizio, diretti dipendenti di quest’ultima. Le fatture, inoltre, descrivevano genericamente servizi di “assemblaggio e carpenteria”, non coincidenti con le reali necessità aziendali dichiarate dall’imputato stesso.

La Difesa dell’Imprenditore: Riqualificazione e Carenza di Dolo

Di fronte alla Corte di Cassazione, la difesa ha tentato di smontare l’impianto accusatorio su due fronti principali:

1. Errata qualificazione giuridica: Si sosteneva che il fatto dovesse essere ricondotto al reato meno grave di “dichiarazione infedele” (art. 4, D.Lgs. 74/2000) e non a quello di “dichiarazione fraudolenta” (art. 2). Questa riqualificazione avrebbe reso il fatto penalmente irrilevante, poiché l’imposta evasa non superava la soglia di punibilità prevista per tale fattispecie.
2. Assenza dell’elemento soggettivo (dolo): La difesa lamentava che non vi fosse prova della consapevolezza e volontà dell’imprenditore di partecipare a una frode. A suo dire, l’imprenditore non aveva motivo di dubitare della regolarità della cooperativa e aveva regolarmente saldato le fatture tramite bonifico bancario.

Le Motivazioni: Perché la Cassazione ha Rigettato il Ricorso sulle fatture soggettivamente inesistenti

La Corte Suprema ha respinto entrambi i motivi di ricorso, ritenendoli infondati e confermando la condanna. Le motivazioni della sentenza sono un’importante guida per comprendere la posizione della giurisprudenza su questi temi.

Qualificazione del Reato come Dichiarazione Fraudolenta

La Corte ha chiarito senza ombra di dubbio che l’utilizzo di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, quando finalizzato a mascherare un’intermediazione illecita di manodopera, integra pienamente il delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture false. La ragione è semplice: il rapporto contrattuale reale (la somministrazione di lavoro) è diverso da quello fittiziamente documentato (l’appalto di servizi). Di conseguenza, l’IVA esposta su tali fatture non è detraibile, e i costi non sono deducibili, in quanto funzionali ad abbattere indebitamente il reddito attraverso l’imputazione di costi del lavoro che altrimenti non si sarebbero potuti detrarre.

La Prova del Dolo nell’Utilizzo di fatture soggettivamente inesistenti

Per quanto riguarda l’elemento soggettivo, la Cassazione ha ritenuto la motivazione dei giudici di merito logica e coerente. Il dolo è stato desunto da una serie di elementi inequivocabili:

* L’adesione a un sistema palesemente fraudolento, con una controparte che era una evidente società schermo.
* La violazione del divieto di somministrazione irregolare di manodopera.
* Le dichiarazioni contraddittorie rese dall’imputato riguardo alla conoscenza dei rappresentanti della cooperativa e dei lavoratori impiegati.

La Corte ha ribadito un principio fondamentale: in tema di reati tributari, il dolo nel reato di dichiarazione fraudolenta consiste nella consapevolezza di utilizzare un documento che attesta un’operazione non veritiera (in questo caso, per il profilo soggettivo), con il fine di conseguire un indebito vantaggio fiscale. Non è necessario provare un accordo diretto con l’emittente, ma è sufficiente la consapevolezza di inserirsi in un meccanismo fraudolento.

Le Conclusioni: Implicazioni Pratiche per le Aziende

Questa sentenza invia un messaggio chiaro agli operatori economici: la massima attenzione è richiesta nella scelta dei propri partner commerciali e fornitori di servizi. L’utilizzo di fatture soggettivamente inesistenti per mascherare appalti di manodopera illeciti è un reato grave, che non ammette giustificazioni basate su una presunta ignoranza o buona fede. Il pagamento tracciabile delle fatture non è, di per sé, una prova sufficiente a escludere il dolo, se il contesto generale rivela un’adesione consapevole a uno schema fraudolento. Le aziende sono tenute a un dovere di diligenza e verifica, la cui violazione può avere pesanti conseguenze penali e fiscali.

Quando un’operazione è considerata ‘soggettivamente inesistente’?
Un’operazione è ‘soggettivamente inesistente’ quando la prestazione di un bene o servizio è stata effettivamente eseguita, ma da un soggetto diverso da quello che ha emesso la relativa fattura. Lo schema tipico prevede l’interposizione di una società fittizia (cartiera).

Utilizzare fatture per coprire una somministrazione irregolare di manodopera è un reato?
Sì. La Corte di Cassazione ha confermato che l’utilizzo di fatture emesse da un soggetto interposto per mascherare una somministrazione illecita di manodopera integra il reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture per operazioni inesistenti, previsto dall’art. 2 del D.Lgs. 74/2000.

Come viene provato l’intento fraudolento (dolo) di chi utilizza queste fatture?
L’intento fraudolento viene provato non solo da prove dirette, ma anche da elementi indiziari gravi, precisi e concordanti. Nel caso esaminato, il dolo è stato desunto dalla natura palesemente fittizia della società fornitrice, dalle contraddizioni dell’imputato e dalla consapevolezza di partecipare a un meccanismo finalizzato a evadere le imposte e a violare le norme sul lavoro.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 482 Anno 2026

REPUBBLICA ITALIANA Relatore: COGNOME NOME

Penale Sent. Sez. 3 Num. 482 Anno 2026

Presidente: COGNOME

Data Udienza: 17/12/2025

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

Data Udienza: 17/12/2025

Composta da

– Presidente –

NOME COGNOME NOME COGNOME NOME COGNOME

SENTENZA

Sul ricorso proposto da: COGNOME NOME, nato a Vigano San Martino il DATA_NASCITA, avverso la sentenza del 28/02/2025 della Corte di appello di Brescia; visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere NOME COGNOME; letta la requisitoria rassegnatadal Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO, che ha concluso per l’inammissibilità del ricorso.

RITENUTO IN FATTO

Con sentenza del 28 febbraio 2025, la Corte di appello di Brescia confermava la sentenza resa dal Tribunale di Bergamo il 16 settembre 2021, con la quale NOME COGNOME era stato condannato alla pena di anni uno di reclusione, con l’applicazione delle pene accessorie di legge e con la concessione del beneficio della sospensione condizionale della pena, in quanto ritenuto responsabile del reato di cui all’art. 2 d.lgs. n. 74 del 2000, perchØ, in qualità di legale rappresentante della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, al fine di evadere l’imposta sul valore aggiunto, utilizzando le fatture relative ad operazioni soggettivamente inesistenti indicate nel capo di incolpazione, indicava, nella dichiarazione relativa all’imposta sul valore aggiunto per l’anno di imposta 2015, elementi passivi fittizi per un totale di euro 63.148,00, oltre ad I.V.A. per euro 13.714,36.
Avverso la sentenza della Corte di appello di Brescia, NOME COGNOME, tramite il difensore, ha proposto ricorso per cassazione, sollevando due motivi.

2.1. Con il primo motivo, denuncia violazione di legge penale, in relazione agli artt. 2 e 4 d.lgs. n. 74 del 2000, violazione di legge processuale in relazione all’art. 585 cod. proc. pen., e vizio della motivazione, in relazione alla qualificazione degli atti, al mancato superamento della soglia di rilevanza penale e alla tempestiva enunciazione dei motivi di impugnazione.

In sintesi, lamenta la difesa che la Corte di appello aveva omesso di confrontarsi con i motivi di appello relativi alla carenza dell’elemento soggettivo del reato e alla riqualificazione del fatto ai sensi dell’art. 4 d.lgs. n. 74 del 2000, ritenendoli erroneamente prospettati solo con le note di udienza, quando invece tali aspetti erano stati sollevati nei primi due motivi di appello.

Osserva, pertanto, la difesa che gli elementi valorizzati nella sentenza emessa dalla Corte di appello a supporto della tesi di accusa erano rappresentati esclusivamente da

presunzioni, valide in sede tributaria, ma non in sede penale, vale a dire presumendo che le fatture emesse da RAGIONE_SOCIALE nei confronti della RAGIONE_SOCIALE fossero soggettivamente inesistenti, senza alcuna contestazione di evasione IRES, ma facendo ricadere sulla RAGIONE_SOCIALE amministrata dal ricorrente l’onere di versare l’IVA, dovuta ma non corrisposta dalla RAGIONE_SOCIALE emittente le fatture, sebbene RAGIONE_SOCIALE avesse sempre incassato da RAGIONE_SOCIALE quanto esposto in fattura, IVA inclusa, a fronte di prestazioni ritenute effettivamente rese, ma da soggetto diverso rispetto all’emittente le fatture.
Sostiene la difesa che la tipologia di condotta contestata Ł riconducibile alla fattispecie di cui all’art. 4 d.lgs. n. 74 del 2000; qualificazione giuridica che, nel caso in esame, determinerebbe l’irrilevanza penale della contestazione, non essendo superata la soglia di rilevanza penale della predetta fattispecie.

Aggiunge la difesa che le fatture emesse da RAGIONE_SOCIALE erano state saldate tramite bonifico bancario e le prestazioni effettuate in conformità con quanto previsto dai prezzi medi praticati nel mercato di riferimento, per cui nessun vantaggio illecito era ravvisabile in capo a RAGIONE_SOCIALE.

2.2. Con il secondo motivo, denuncia violazione di legge penale, in relazione all’art. 2 d.lgs. n. 74 del 2000, e vizio della motivazione, in relazione alla insussistenza dell’elemento soggettivo e alla violazione dello standard probatorio di cui all’art. 530, comma 2, cod. proc. pen.

In sintesi, lamenta la difesa che il ricorrente, in assenza di segnali di allarme perspicui e peculiari ed in presenza di rassicurazioni provenienti dagli esponenti della RAGIONE_SOCIALE, non aveva ragione di temere violazioni della disciplina tributaria, sicchŁ non vi sarebbe prova del dolo in capo all’imputato, vale a dire la conoscenza dell’omesso versamento dell’IVA da parte della RAGIONE_SOCIALE, non potendo ad essa equipararsi la conoscibilità dell’evento, poichØ Ł solo la conoscenza del fatto costitutivo di reato che attiene all’area della fattispecie volontaria, mentre la conoscibilità del fatto attiene all’area della colpa, integrando una mera violazione dei doveri di diligenza.
Precisa in proposito la difesa che i documenti visionati dal ricorrente erano del tutto ordinari e tipici rispetto alla vita e all’operatività di qualsiasi RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, sicchŁ non vi Ł dubbio che la RAGIONE_SOCIALE apparisse al ricorrente come una RAGIONE_SOCIALE solida e diligente rispetto alle proprie obbligazioni tributarie, dovendosi escludere anche l’ipotesi del dolo eventuale, implicando, comunque, il dolo eventuale, adesione al verificarsi dell’evento concretamente rappresentato; doveva invece ritenersi insostenibile che il ricorrente si fosse determinato ad agire anche a costo di concorrere in una frode fiscale, aderendo al disegno criminoso altrui, circa l’omesso versamento dell’IVA da parte della RAGIONE_SOCIALE emittente le fatture.
E’ pervenuta memoria dell’AVV_NOTAIO, difensore di fiducia del ricorrente, con la quale si insiste nell’annullamento senza rinvio della sentenza impugnata, ribadendo le argomentazioni contenute nel ricorso e precisando trattarsi non di una rilettura in fatto della vicenda, quanto piuttosto di argomenti relativi alla corretta interpretazione ed applicazione di norme di diritto.

CONSIDERATO IN DIRITTO

Il primo motivo di ricorso Ł infondato.

In proposito, occorre ricordare che, nel caso in esame, ricorre una ipotesi di cd. “doppia conforme”, poichŁ la sentenza di appello, nella sua struttura argomentativa, si salda con quella di primo grado, richiamandosi ad essa e adottando gli stessi criteri utilizzati nella

valutazione delle prove, con la conseguenza che le due sentenze possono essere lette congiuntamente costituendo un unico complessivo corpo decisionale.

Ebbene, le asserzioni difensive, imperniate sulla diversa qualificazione dei fatti e connesso mancato superamento della soglia di rilevanza penale, nonchØ sulla circostanza che gli elementi valorizzati nella sentenza impugnata fossero rappresentati esclusivamente da presunzioni valide in sede tributaria, ma non in sede penale, risultano meramente rivalutative e dissenzienti, perchØ dirette ad una mera contestazione delle risultanze emerse dalla motivazione della sentenza di merito ricorsa, senza prospettare elementi dirimenti puntuali e precisi.
I giudici di merito hanno illustrato, coerentemente e senza vizi logici, gli elementi in base ai quali sono giunti ad affermare che le fatture indicate nel capo di incolpazione ed utilizzate nelle dichiarazioni fiscali degli anni di imposta considerati fossero relative ad operazioni commerciali soggettivamente inesistenti, perchØ la RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE dei RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE – era fittiziamente interposta e, dunque, da considerare come RAGIONE_SOCIALE cartiera, deponendo in tal senso: a) la circostanza che la RAGIONE_SOCIALE mancava di una struttura logistica ed aveva una sede fittizia; b) i legali rappresentanti della RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE, e della RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE che dei RAGIONE_SOCIALE aveva usufruito, non avevano indicato il numero, nØ le generalità dei dipendenti della RAGIONE_SOCIALE che avevano prestato RAGIONE_SOCIALEo presso la RAGIONE_SOCIALE, nØ dei dipendenti in genere della RAGIONE_SOCIALE; c) le fatture emesse avevano un contenuto generico e non descrittivo delle prestazioni erogate; d) due dei dipendenti della RAGIONE_SOCIALE erano stati in precedenza dipendenti della RAGIONE_SOCIALE e, successivamente ai fatti, erano stati nuovamente direttamente assunti da RAGIONE_SOCIALE; e) il contratto intercorso tra RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE aveva ad oggetto prestazioni (RAGIONE_SOCIALE di assemblaggio e carpenteria) non coincidenti con la ragione dell’appalto dichiarata dall’imputato (imballaggio e facchinaggio dei prodotti in plastica e pulizia dei locali).
A fronte di tali elementi, le critiche difensive non si confrontano appieno con gli argomenti utilizzati dai giudici di merito, che hanno descritto in maniera persuasiva il meccanismo fraudolento costituito dalla emissione e dall’utilizzo in dichiarazione di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, in cui RAGIONE_SOCIALE costituiva uno schermo societario fittizio verso il fisco, indugiando in critiche meramente ripetitive dei motivi di appello ed incorrendo in un difetto di specificità estrinseca, da intendersi come mancanza di espressa correlazione dei motivi di impugnazione con le ragioni di fatto o di diritto poste a fondamento della sentenza impugnata (Sez. U, n. 8825 del 27/10/2016, COGNOME, Rv. 268822) che non Ł fondata su presunzioni tributarie come erroneamente affermato nel ricorso.
Deve in ogni caso essere ricordato il principio secondo cui, in tema di valutazione delle censure proposte in presenza di una cd. “doppia conforme”, la denunzia di minime incongruenze argomentative o l’omessa esposizione di elementi di valutazione, che il ricorrente ritenga tali da determinare una diversa decisione, ma che non siano inequivocabilmente munite di un chiaro carattere di decisività, non possono dar luogo all’annullamento della sentenza, posto che non costituisce vizio della motivazione qualunque omissione valutativa che riguardi singoli dati estrapolati dal contesto, ma Ł solo l’esame del complesso probatorio entro il quale ogni elemento sia contestualizzato che consente di verificare la consistenza e la decisività degli elementi medesimi oppure la loro ininfluenza ai fini della compattezza logica dell’impianto argomentativo della motivazione. (cfr. Sez. 3, n. 45996 del 03/11/2021, COGNOME, n.m.; Sez. 1, n. 46566 del 21/02/2017, M, Rv. 271227; Sez. 2, n. 9242 del 08/02/2013, COGNOME, Rv. 254988).
Anche la doglianza relativa alla prospettata diversa qualificazione dei fatti Ł infondata. In proposito, la Corte territoriale ha congruamente e logicamente precisato, alla pagina 5 della sentenza impugnata, che le prestazioni di lavoro fornite in favore di RAGIONE_SOCIALE potevano essere, al piø, considerate come somministrazioni irregolari di manodopera. Deve essere allora ricordato il principio espresso da questa Corte nella pronuncia Sez. 3, n. 11633 del 02/02/2022, Casanova, Rv. 282985, e ribadito a piø riprese (Sez. 3, n. 45114 del 28/10/2022, Testa, Rv. 283771; nello stesso senso, Sez. 3, n. 50314 del 27/09/2023, COGNOME, Rv. 285675; e, tra le non massimate, Sez. 3, n. 26051 del 06/05/2022, COGNOME), secondo cui ‘integra il delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni soggettivamente inesistenti ai fini IVA l’utilizzo di elementi passivi fittizi costituiti da fatture emesse da una RAGIONE_SOCIALE che, attraverso contratti simulati di appalto di RAGIONE_SOCIALE, abbia in realtà effettuato attività di intermediazione illegale di manodopera, stante la diversità tra il soggetto che ha effettuato la prestazione, ovvero i singoli lavoratori, e quello indicato in fattura’. Con la conseguenza che, quanto al versante dell’Iva, la fittizia interposizione apre la strada al recupero indebito dell’imposta stessa (Sez. 3, n. 20901 del 26/06/2020, Rv. 279509; Sez. 3, n. 4236 del 18/10/2018, COGNOME, Rv. 275692; Sez. 3, n. 6935 del 23/11/2017, non mass.; Sez. 3, n. 24540 del 20/03/2013, Rv. 256424), avendo questa Corte, sul tema della detraibilità dell’Iva, espressamente affermato (Sez. 3, n. 42994 del 07/07/2015, Rv. 265154; Sez. 3, n. 22108 del 19/12/2014, dep. 2015, Rv. 264010) che, nel caso di emissione della fattura da parte di un soggetto diverso da quello che ha realmente effettuato la cessione o la prestazione, viene a mancare lo stesso principale presupposto della detrazione dell’Iva, costituita dall’effettuazione di un’operazione, giacchØ questa (riferendosi il d.P.R. n. 633 del 1972, art. 19, comma 1, all’imposta relativa alle “operazioni effettuate”) deve ritenersi carente anche nel caso in cui i termini soggettivi dell’operazione non coincidano con quelli della fatturazione. Mentre, con riguardo all’imposta sui redditi, l’utilizzo della fattura che dissimula una diversa prestazione apre la strada alla detrazione di costi anch’essi fittizi perchØ non correlati alla prestazione reale essendo funzionale ad abbattere indebitamente il reddito di esercizio mediante imputazione del costo dei RAGIONE_SOCIALE, rappresentato dal costo del lavoro che altrimenti le RAGIONE_SOCIALE non avrebbero potuto detrarre (Sez. 3, n. 20245 del 14/02/2024, COGNOME, Rv. 286326, in motiv.).
2. Il secondo motivo di ricorso Ł anch’esso infondato.

La motivazione dei giudici di merito appare logica e coerente, laddove valorizza, ai fini della sussistenza dell’elemento soggettivo, la circostanza dell’aver l’odierno imputato aderito al descritto sistema fraudolento, rimarcando il divieto di somministrazione irregolare di manodopera fissato dall’art. 38, comma 1, d.lgs. n. 81 del 2015, che rende le fatture utilizzate per tali operazioni inesistenti sotto il profilo fiscale, nonchØ le contraddittorie dichiarazioni rese dall’imputato (v. pagine 2 e 3 della sentenza di primo grado) sulla conoscenza o meno del legale rappresentante di RAGIONE_SOCIALE, sul numero e sulle generalità dei lavoratori della RAGIONE_SOCIALE che avevano svolto attività lavorativa presso i locali della RAGIONE_SOCIALE, sul contenuto delle prestazioni lavorative, concordate via e-mail, ma non corroborate da alcun documento a riscontro.
Nel pervenire a tale conclusione, i giudici di merito si sono dunque uniformati alla pacifica giurisprudenza di legittimità, alla luce della quale, in tema di reati tributari, il dolo del delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, di cui all’art. 2 del d.lgs. n. 74 del 2000, consiste nella consapevolezza, da parte di colui che utilizza il documento in una dichiarazione, che chi ha effettivamente reso la prestazione non ha provveduto alla fatturazione del corrispettivo versato dall’emittente,
conseguendo, in tal modo, un indebito vantaggio fiscale in quanto l’IVA versata dall’utilizzatore della fattura non Ł stata pagata dall’esecutore della prestazione medesima (Sez. 3, n. 50362 del 29/10/2019, Pollice, Rv. 277938; Sez. 3, n. 30874 del 02/03/2018, COGNOME, Rv. 273728; Sez. 3, n. 19012 dell’11/02/2015, COGNOME, Rv. 263745).

Il giudizio espresso nelle sentenze di merito, pertanto, in quanto ancorato alle risultanze investigative disponibili e scevro da elementi di irrazionalità, non appare censurabile in questa sede neanche sotto il profilo dell’elemento soggettivo del reato.

In conclusione, stante la infondatezza delle doglianze formulate, il ricorso proposto nell’interesse del ricorrente deve essere rigettato, con conseguente onere per il ricorrente stesso, ai sensi dell’art. 616 cod. proc. pen., di sostenere le spese del procedimento.

P.Q.M

Rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali. Così Ł deciso, 17/12/2025

Il Consigliere estensore

Il Presidente NOME COGNOME

NOME COGNOME

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