Dichiarazione infedele: la prova in Cassazione

La Corte di Cassazione ha confermato la condanna per il reato di dichiarazione infedele a carico dell’ex amministratore di una società. L’imputato aveva indicato elementi passivi fittizi nella dichiarazione annuale, evadendo le imposte. La difesa sosteneva che l’assoluzione in un altro processo per occultamento di scritture contabili dovesse influenzare l’esito di questo giudizio. Tuttavia, la Suprema Corte ha stabilito che la dichiarazione infedele è un reato istantaneo che si consuma al momento della presentazione della dichiarazione. L’assenza di documentazione contabile valida al momento del controllo conferma la responsabilità penale, rendendo irrilevanti le vicende probatorie successive relative alla conservazione dei documenti.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 1 aprile 2026 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale

Dichiarazione infedele: la responsabilità dell’amministratore

Il reato di dichiarazione infedele rappresenta una delle fattispecie più rilevanti nel panorama del diritto penale tributario. Recentemente, la Corte di Cassazione ha chiarito i confini della responsabilità penale per l’amministratore che inserisce costi fittizi nei modelli fiscali, analizzando il rapporto tra la dichiarazione e la successiva disponibilità delle scritture contabili.

Il caso e la contestazione di dichiarazione infedele

La vicenda trae origine dalla condanna di un legale rappresentante di una società di capitali, accusato di aver presentato una dichiarazione annuale non veritiera. Nello specifico, erano stati esposti elementi passivi fittizi per un ammontare tale da superare le soglie di punibilità previste dalla legge. Oltre alla pena detentiva, i giudici di merito avevano disposto la confisca dei beni per un valore equivalente all’imposta evasa.

L’imputato ha proposto ricorso sostenendo che il rigetto della richiesta di rinvio del processo fosse illegittimo. La difesa puntava sull’esito di un separato procedimento penale dove l’amministratore era stato assolto dall’accusa di occultamento o distruzione di scritture contabili. Secondo questa tesi, se l’imputato non aveva distrutto i documenti, la loro assenza non poteva essere usata contro di lui per provare l’infedeltà della dichiarazione.

La decisione della Suprema Corte

I giudici di legittimità hanno respinto il ricorso, confermando integralmente la sentenza di appello. La Corte ha evidenziato come il quadro probatorio fosse già solido: i controlli incrociati presso le ditte fornitrici non avevano permesso di giustificare i costi indicati a causa di dati incompleti e omonimie. In questo contesto, la richiesta di riaprire l’istruttoria per sentire nuovi testimoni è stata ritenuta superflua.

Le motivazioni

La Corte di Cassazione ha fondato la propria decisione sulla natura giuridica del reato previsto dall’art. 4 del d.lgs. 74/2000. La dichiarazione infedele è qualificata come un reato istantaneo, il quale si perfeziona e si consuma nel momento esatto in cui la dichiarazione annuale viene presentata all’amministrazione finanziaria.

Ciò implica che la responsabilità penale deve essere valutata con riferimento a quel preciso istante. L’eventuale assoluzione per il reato di occultamento delle scritture contabili (che è un reato diverso e successivo) non costituisce un antecedente logico necessario per escludere la colpevolezza. Se al momento della dichiarazione il contribuente espone costi che non trovano riscontro in documenti validi o in operazioni reali, il reato sussiste indipendentemente dal fatto che, anni dopo, i documenti siano stati smarriti o consegnati a terzi. La motivazione dei giudici di merito è stata dunque ritenuta logica e coerente con i principi di diritto.

Le conclusioni

La sentenza ribadisce un principio fondamentale per la gestione aziendale: l’onere di garantire la veridicità dei dati fiscali ricade interamente su chi sottoscrive la dichiarazione. Non è possibile giustificare l’inserimento di elementi passivi fittizi invocando l’impossibilità di reperire la documentazione in un momento successivo.

Per le imprese e i professionisti, emerge chiaramente la necessità di una gestione documentale rigorosa e di una verifica costante della legittimità dei costi detraibili. La distinzione netta tra reati dichiarativi e reati documentali operata dalla Cassazione impedisce di utilizzare l’assoluzione per la mancata tenuta delle scritture come uno scudo automatico contro le accuse di evasione fiscale. La confisca per equivalente resta, inoltre, uno strumento sanzionatorio estremamente efficace e difficile da contrastare in assenza di prove documentali certe sin dall’origine.

Quando si configura il reato di dichiarazione infedele?
Il reato si configura quando, per evadere le imposte, si presentano dichiarazioni annuali indicando elementi attivi inferiori al reale o elementi passivi fittizi sopra le soglie di legge.

L’assoluzione per occultamento di documenti contabili annulla la dichiarazione infedele?
No, sono reati distinti. La dichiarazione infedele si valuta al momento della presentazione dell’atto, a prescindere dalle vicende successive della documentazione contabile.

Cosa rischia l’amministratore in caso di condanna?
Oltre alla pena della reclusione, il giudice dispone la confisca dei beni per un valore corrispondente all’imposta che è stata sottratta al fisco.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 921 Anno 2023

Penale Sent. Sez. 3 Num. 921 Anno 2023

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data Udienza: 20/12/2022

SENTENZA

sul ricorso proposto da

COGNOME NOME, nato a Senigallia il DATA_NASCITA

avverso la sentenza del 09/09/2021 della Corte d’appello di Ancona visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere NOME COGNOME; udito il Pubblico ministero, in persona del AVV_NOTAIO, che ha concluso chiedendo udito per l’imputato l’AVV_NOTAIO, che ha concluso chiedendo l’accoglimento del ricorso.

RITENUTO IN FATTO

Con sentenza del 9 settembre 2021, la Corte d’appello di Ancona ha rigettato l’appello proposto dall’imputato COGNOME NOME, confermando la sentenza di condanna del Tribunale di Ascoli Piceno, ad anni uno e mesi otto di reclusione, in relazione al reato di cui all’art. 4 del d.lgs. n. 74 del 2000, previa applicazione dell’aumento di pena derivante dal riconoscimento della recidiva specifica infraquinquennale e reiterata di cui all’art. 99, commi 3 e 4, cod. pen. e con la riduzione di pena per il rito abbreviato, di cui all’art. 442, comma 2, cod. proc. pen.
Con la medesima sentenza, in accoglimento dell’appello proposto dal AVV_NOTAIO Generale, ha disposto la confisca ai sensi dell’art. 12 bis d.lgs 10 marzo 2000, n. 74, anche per equivalente, dei beni e delle utilità nei confronti dell’imputato, quale legale rappresentante della RAGIONE_SOCIALE, sino all’ammontare della imposta evasa per la somma complessiva di euro 490.080,00.

Avverso tale sentenza l’imputato, per il tramite dell’AVV_NOTAIO, ha proposto ricorso per cassazione, chiedendone l’annullamento per i seguenti motivi, enunciati nei limiti strettamente necessari per la motivazione, come disposto dall’art. 173, comma 1, disp. att., cod. proc. pen.:

2.1. Con il primo motivo, la difesa deduce la violazione dell’art. 606, comma 1, lett. b), c) ed e) cod. proc. pen., in relazione al rigetto dell’istanza di rinvio procedimento, in attesa della definizione in primo grado del processo n. 3519/2015 RGNR a carico di COGNOME NOME e COGNOME NOME per il reato di cui agli artt. 81, 110 cod. pen. e 10 del d.lgs. n. 74 del 2000, in cui COGNOME NOME è stato assolto dal reato contestato.

Secondo la difesa, la definizione di tale procedimento risultava propedeutica alla definizione del presente processo, in quanto la soluzione in merito all’estraneità dell’imputato all’occultamento o distruzione delle scritture contabili costituiva l’antecedente logico-giuridico rispetto alla soluzione in merito all’imputazione di cui all’art. 4 d.lgs. n. 74 del 2000. La Corte d’appello di Ancona, disattendendo l’istanza di rinvio con “motivazione risibile e violatrice di legge”, omettendo di valutare i documenti prodotti dalla difesa afferenti al fatto che l’imputato aveva consegnato tutte le scritture contabili al COGNOME NOME al momento della cessione delle quote sociali e alla contestuale assunzione di carica di amministratore della società, e, dunque, non ne era più in possesso, sarebbe incorsa nella violazione del diritto di difesa e del principio del favor rei.
2.2. Con il secondo motivo, la difesa deduce la violazione dell’art. 606, comma 1, lett. b), c) ed e) cod. proc. pen., in relazione all’art. 603 cod. proc. pen., in quanto il giudice di seconde cure avrebbe rigettato con motivazione illogica, in violazione del diritto di difesa, la richiesta di rinnovazione parziale dell’istruttori omettendo di valutare gli atti allegati e di procedere all’audizione dei testi indicati dalla difesa, elementi probatori che avrebbero condotto, come è emerso poi nel procedimento n. 3519/2015 RGNR, ad una diversa decisione.
Il difensore ha depositato memoria scritta con cui ha insistito nell’accoglimento del ricorso ed ha allegato la sentenza del Tribunale di Ascoli

Piceno che ha assolto il ricorrente dal reato di cui agli artt. 110 cod. pen. 10 d.lgs n. 74 del 2000.

Il AVV_NOTAIO Generale ha chiesto il rigetto del ricorso.

CONSIDERATO IN DIRITTO

Il ricorso appare, con riguardo ad entrambi i motivi, infondato.

In relazione ai motivi di doglianza, osserva, la Corte, che possono essere esaminati prendendo in considerazione sia la motivazione della sentenza impugnata sia quella della sentenza di primo grado, e ciò in quanto i giudici di merito hanno adottato decisioni e percorsi motivazionali comuni che possono essere valutati congiuntamente ai fini di una efficace ricostruzione della vicenda processuale e di una migliore comprensione delle censure del ricorrente.

Allorché infatti le sentenze di primo e secondo grado concordino, come in specie, nell’analisi e nella valutazione degli elementi di prova posti a fondamento delle rispettive decisioni, la struttura motivazionale della sentenza di appello si salda con quella precedente per formare un unico complesso corpo argomentativo (ex plurimis, Sez. 1, n. 8868 del 26/06/2000, COGNOME, Rv. 216906; cfr. da ult. Sez. 5, n. 40005 del 07/03/2014, NOME COGNOME, Rv. 260303), cui occorre far riferimento per giudicare della congruità della motivazione, integrando e completando quella adottata dal primo giudice le eventuali carenze di quella d’appello (Sez. 1, n. 1309 del 22/11/1993, dep. 1994, Scardaccione, Rv. 197250).
Ciò premesso, la disamina del primo motivo di ricorso che lamenta la violazione del diritto di difesa conseguente al rigetto dell’istanza di differimento dell’udienza in vista della rinnovazione dell’istruttoria dibattimentale (acquisizione atti del procedimento penale nei confronti del ricorrente e del COGNOME in relazione al reato di occultamento delle scritture contabili) deve essere compiuto dopo il riepilogo delle ragioni della decisione che rendono palese la infondatezza della censura difensiva.

Quanto all’affermazione della responsabilità penale dell’imputato per il fatto ascrittogli, il giudice d’appello, che ha condiviso la ricostruzione dei fatti e l valutazione delle prove del Tribunale, ha ritenuto infondata la doglianza della difesa in ordine all’asserita incompletezza dell’accertamento operato dalla Guardia RAGIONE_SOCIALE, decisione che, come si vedrà, è l’antecedente logico del rigetto della richiesta di differimento e di rinnovazione dell’istruttoria dibattimentale.

Invero, ferma la circostanza che il ricorrente era l’amministratore della società dal 29/12/2008 al 24/10/2014, e che, in occasione dell’accesso ispettivo, nonostante tre formali richieste della Guardia di RAGIONE_SOCIALE, l’amministratore in carica COGNOME

NOME non aveva esibito, nonostante la richiesta, la documentazione obbligatoria, tra cui le fatture di acquisto relative all’anno 2010, la corte territorial ha ritenuto che, in assenza di tali fatture, non era possibile dunque effettuare il riscontro contabile dei costi annotati nel registro IVA acquisti e della relativa IVA detraibile tenuto conto della contestazione mossa di violazione di cui all’art. 4 del d.lgs n. 74 del 2000. Ma, al contempo, ha rilevato, circostanza di rilievo dirimente, che la giustificazione degli elementi passivi fittizi, non era neppure ricavabile attraverso controlli incrociati presso le ditte fornitrici, come contrariamente sostenuto dalla difesa, e ciò a causa dell’incompletezza dei dati dei fornitori, delle partite iva e della presenza di numerose omonimie, tali da non consentire l’individuazione certa di tali imprese.
In tale contesto, il giudice di appello, ha respinto la richiesta di rinnovazione dell’istruttoria invocata dalla difesa, ai sensi dell’art. 603, comma 1, cod. proc. pen., ed in particolare all’audizione del teste COGNOME NOME, quale originario tenutario delle scritture e di COGNOME NOME, teste già sentito nel corso del primo grado in quanto il ricorrente aveva chiesto la definizione del giudizio abbreviato condizionato all’assunzione proprio della testimonianza del COGNOME che ora il ricorrente ne contesta il rigetto della rinnovazione da parte della corte d’appello, mentre con riguardo al COGNOME, la corte territoriale, ne ha escluso la necessità non risultando in atti che il Famigliari avesse poi consegnato la contabilità al COGNOME. Date queste premesse ha, di conseguenza, rigettato l’istanza di differimento che era conseguente alla richiesta – respinta – di rinnovazione dell’istruttoria dibattimentale.
Ai sensi dell’art. 603, comma 1, cod. proc. pen, il giudice dispone la rinnovazione dell’istruttoria, “se ritiene di non essere in grado di decidere allo stato degli atti”. Ebbene, nel caso di specie, il giudice d’appello non ha ritenuto necessario procedere alla rinnovazione dell’istruttoria a fronte di un quadro probatorio solido. Sul punto, il giudice d’appello non manca di individuare, motivando in modo congruo e logico, le ragioni per cui non si rende necessaria tale rinnovazione ed in particolare l’audizione del COGNOME NOME, quale tenutario originario delle scritture. In particolare mette in evidenza che, sebbene al momento della richiesta il legale rappresentante fosse COGNOME NOME, non di meno, per l’anno d’imposta 2010, cui fa riferimento l’imputazione del presente processo, il legale rappresentate era l’imputato COGNOME NOME il quale aveva presentato la dichiarazioni infedele esponendo elementi passivi che non trovavano alcuna giustificazione. Si tratta di una motivazione incensurabile e corretta in diritto.
Invero, il delitto di dichiarazione infedele, di cui all’art. 4, costituisce u reato istantaneo che si perfeziona al momento della presentazione della dichiarazione annuale (Sez. 3, n. 23810, 08/04/2019, COGNOME, Rv 275993) sicchè

ciò che rileva è la circostanza che l’imputato avesse presentato la dichiarazione infedele quale legale rappresentante in relazione all’anno di imposta 2010, diversamente dal reato di occultamento delle scritture contabili accertato nel 2015, sicchè non rileva, in questa sede, l’assoluzione del medesimo imputato dal diverso reato contestato che non costituisce – come assume il ricorrente – l’antecedente logico della affermazione della responsabilità per il reato di cui all’art. 4 cit.

Si impone, dunque, il rigetto del ricorso e la condanna del ricorrente al pagamento delle spese processuali.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e condanna il ricorrente alle spese processuali.

Così deciso il 20/12/2022

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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