Dichiarazione fraudolenta: uso di fatture false

Un imprenditore è stato condannato per dichiarazione fraudolenta per aver utilizzato una fattura materialmente falsa. La Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibile il suo ricorso, confermando un principio chiave: ai fini del reato, non rileva se la falsità della fattura sia ‘ideologica’ (contenuto non veritiero) o ‘materiale’ (documento contraffatto). La sentenza ribadisce che la valutazione delle prove è di competenza dei giudici di merito e non può essere ridiscussa in sede di legittimità.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 14 novembre 2025 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale

Dichiarazione Fraudolenta: Anche la Fattura Materialmente Falsa Integra il Reato

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 18615 del 2024, è tornata a pronunciarsi su un tema centrale in materia di reati tributari: la configurabilità della dichiarazione fraudolenta in caso di utilizzo di fatture materialmente contraffatte. La decisione ribadisce un orientamento consolidato, offrendo importanti chiarimenti sulla distinzione, o meglio sull’irrilevanza, tra falsità materiale e ideologica del documento utilizzato per evadere le imposte. Questo caso evidenzia i rigorosi limiti del giudizio di legittimità e la difficoltà di contestare in Cassazione le valutazioni di merito operate dai giudici dei gradi precedenti.

Il Caso in Esame

La vicenda processuale ha origine dalla condanna di un imprenditore, titolare di un’impresa individuale, per i reati di cui agli artt. 2 (dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture per operazioni inesistenti) e 8 (emissione di fatture per operazioni inesistenti) del D.Lgs. n. 74 del 2000.

In particolare, la Corte d’Appello aveva parzialmente riformato la sentenza di primo grado, ritenendo il reato di cui all’art. 8 assorbito in quello più grave di cui all’art. 2. La condanna si basava sull’utilizzo, nella dichiarazione IVA, di una fattura per un importo considerevole (circa 58.000 Euro) relativa all’acquisto di un macchinario, che secondo l’accusa non era mai avvenuto. La fattura, inoltre, era risultata materialmente falsa, in quanto il presunto emittente aveva negato di averla mai creata o rilasciata.

L’imprenditore ha quindi proposto ricorso per cassazione, affidandosi a diversi motivi, tra cui:

1. Vizio di motivazione: Critiche alla valutazione di attendibilità delle dichiarazioni del presunto emittente della fattura.
2. Errata qualificazione giuridica: Sosteneva che l’uso di una fattura materialmente falsa dovesse essere ricondotto al reato di dichiarazione infedele (art. 3 D.Lgs. 74/2000) e non a quello di dichiarazione fraudolenta.
3. Mancato riconoscimento della particolare tenuità del fatto (art. 131-bis c.p.) e delle attenuanti generiche.

L’Analisi della Cassazione sulla Dichiarazione Fraudolenta

La Suprema Corte ha dichiarato il ricorso inammissibile, respingendo tutte le censure difensive con argomentazioni nette e in linea con la propria giurisprudenza consolidata.

Falsità Materiale vs. Ideologica: una Distinzione Irrilevante

Il punto centrale della sentenza riguarda la qualificazione del reato. La difesa sosteneva che la dichiarazione fraudolenta ex art. 2 richiedesse l’uso di fatture ‘ideologicamente’ false (cioè emesse per operazioni mai avvenute ma formalmente autentiche), mentre l’uso di un documento materialmente contraffatto configurerebbe un’ipotesi diversa.

La Cassazione ha smontato questa tesi, affermando che ai fini del reato di dichiarazione fraudolenta è irrilevante la natura della falsità. Ciò che conta è che il contribuente, per effettuare una dichiarazione mendace, si avvalga di fatture o altri documenti che attestino operazioni non reali. La norma intende punire l’inganno qualificato, basato su una documentazione di supporto falsa, a prescindere che la falsità risieda nel contenuto o nella materialità del documento stesso.

I Limiti del Giudizio di Legittimità

La Corte ha inoltre ribadito che il ricorso per cassazione non può trasformarsi in un terzo grado di giudizio sul merito dei fatti. Le critiche mosse dalla difesa alla valutazione delle prove (come la mancanza di giustificazione per l’acquisto del macchinario, l’assenza di prove del pagamento e le contraddizioni dell’imputato) sono state ritenute censure di fatto, che sollecitavano una nuova e diversa lettura delle risultanze processuali. Tale operazione è preclusa in sede di legittimità, dove il controllo è limitato alla coerenza e logicità della motivazione della sentenza impugnata, che in questo caso è stata giudicata immune da vizi.

Le Altre Censure Respinte dalla Corte

Anche gli altri motivi di ricorso sono stati rigettati.

* Particolare tenuità del fatto: La Corte ha ritenuto corretta la valutazione dei giudici di merito, i quali avevano considerato la condotta complessivamente ingannevole e il profitto del reato come ‘non elevato’ ma ‘assolutamente non trascurabile’, escludendo così l’applicabilità dell’art. 131-bis c.p.
* Attenuanti generiche: Il diniego è stato giustificato sulla base dei numerosi precedenti penali dell’imputato. La Cassazione ha confermato che tale valutazione rientra nel potere discrezionale del giudice di merito ed è insindacabile se, come in questo caso, adeguatamente motivata.

Le Motivazioni della Sentenza

Le motivazioni della Suprema Corte si fondano su due pilastri. Il primo è l’interpretazione teleologica dell’art. 2 del D.Lgs. 74/2000, volta a sanzionare qualsiasi condotta fraudolenta che si avvalga di documentazione fittizia per alterare la base imponibile, senza distinguere tra le diverse modalità di falsificazione. Il secondo pilastro è il rispetto dei confini tra giudizio di merito e giudizio di legittimità: la Cassazione non può sostituire la propria valutazione dei fatti a quella, logicamente argomentata, dei giudici dei gradi precedenti. La sentenza impugnata presentava un percorso argomentativo coerente e completo, immune dalle critiche sollevate, che si risolvevano in una mera riproposizione di tesi già vagliate e respinte.

Le Conclusioni

La sentenza consolida l’orientamento secondo cui la lotta all’evasione fiscale condotta attraverso la dichiarazione fraudolenta non ammette distinzioni formalistiche. L’utilizzo di qualsiasi documento falso, sia esso contraffatto nella sua materialità o solo nel suo contenuto, per supportare una dichiarazione dei redditi o IVA non veritiera, integra il grave reato previsto dall’art. 2. Per gli operatori e i professionisti, la lezione è chiara: la Cassazione adotta una linea di estremo rigore, confermando che il focus della repressione penale è sulla sostanza dell’inganno perpetrato ai danni dell’Erario, al di là delle sue specifiche modalità esecutive.

Utilizzare una fattura materialmente falsa, cioè creata da zero e non solo con dati non veritieri, costituisce il reato di dichiarazione fraudolenta?
Sì. La Corte di Cassazione ha confermato che, ai fini del reato di dichiarazione fraudolenta (art. 2, D.Lgs. 74/2000), è irrilevante che la falsità della fattura sia ‘materiale’ (documento contraffatto) o ‘ideologica’ (documento genuino ma attestante operazioni inesistenti). In entrambi i casi, il reato è configurabile.

È possibile contestare in Cassazione la valutazione delle prove fatta da un giudice, come la credibilità di un testimone?
No. Il ricorso per cassazione serve a controllare la corretta applicazione della legge e la logicità della motivazione, non a riesaminare i fatti o a fornire una diversa interpretazione delle prove. Le censure che mirano a una nuova valutazione del merito sono considerate inammissibili.

Perché sono state negate le attenuanti generiche all’imprenditore in questo caso?
Le attenuanti generiche sono state negate perché i giudici di merito hanno dato un peso decisivo ai numerosi e significativi precedenti penali dell’imputato (tra cui bancarotta fraudolenta e violazione degli obblighi di assistenza familiare). La Corte di Cassazione ha ritenuto questa motivazione sufficiente e non sindacabile, in quanto rientra nel giudizio di fatto del giudice.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 18615 Anno 2024

Penale Sent. Sez. 3 Num. 18615 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: PAZIENZA VITTORIO

Data Udienza: 28/03/2024

SENTENZA

Sul ricorso proposto da:

COGNOME NOME, nato ad Agrigento il DATA_NASCITA avverso la sentenza emessa il 04/07/2023 dalla Corte d’Appello di Brescia visti gli atti, il provvedimento impugnato ed il ricorso; udita la relazione del AVV_NOTAIO NOME COGNOME; lette le conclusioni del Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO NOME COGNOME, che ha concluso chiedendo dichiararsi l’inammissibilità del ricorso

RITENUTO IN FATTO

Con sentenza del 04/07/2023, la Corte d’Appello.di Brescia ha parzialmente riformato la sentenza emessa con rito abbreviato dal G.i.p. del Tribunale di Brescia, in data 01/02/2023, con la quale COGNOME NOME era stato condannato alla pena di giustizia in relazione ai delitti di cui agli artt. 2 e 8 d.lvo n. 7 2000, a lui ascritti in qualità di titolare dell’impresa RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE.

In particolare, la Corte d’Appello riteneva la condotta di cui all’art. 8 a in quella di dichiarazione fraudolenta, riducendo conseguentemente il trattame sanzionatorio e confermando nel resto.

Ricorre per cassazione il COGNOME, a mezzo del proprio difensore, deducendo:

2.1. Vizio di motivazione con riferimento alle criticità segnalate dalla d nelle dichiarazioni di COGNOME NOMENOME NOME ai rapporti avuti con il COGNOME. Si segnala la contraddittorietà intrinseca della motivazione rispett dichiarazioni effettivamente rese dal COGNOME e alla documentazione contabile da lui esibita. Si lamenta inoltre l’omessa motivazione in ordine ai rilievi formu ordine alla mancata acquisizione “in originale” della fattura, all’inserimen registro IVA 2016 della fattura, all’utilizzo della fattura ai fini della sola dichiarazione IVA.
2.2. Violazione di legge e vizio di motivazione con riferimento alla rite configurabilità del reato di dichiarazione fraudolenta nell’ipotesi di contraf materiale della fattura ad opera del soggetto utilizzatore. Si dedu contraddittorietà della sentenza, dovendo la fattura avere i requisiti di cui 21 d.P.R. 633 del 1972, e la violazione di legge correlata alla necess ricondurre la fattispecie nell’alveo dell’art. 3 (anziché 2) d.l.vo n. 74 d come affermato dalla dottrina maggioritaria.

2.3. Violazione di legge e vizio di motivazione con riferimento all’esclusi dell’art. 131-bis cod. pen. Si censura la sentenza per aver consid negativamente le interlocuzioni con l’RAGIONE_SOCIALE, intervenute no momento della commissione del reato, e per aver ritenuto “non assolutamente trascurabile” il profitto del reato, per NOME “non elevato”.

2.4. Violazione di legge e vizio di motivazione con riferimento al diniego dell attenuanti generiche. Si censura il silenzio della Corte territoriale sugli e positivamente valutabili (esiguità del profitto, sporadicità della condotta, ca risalente dei precedenti, buon comportamento processuale).

2.5. Violazione di legge con riferimento alla mancata concessione di termine per consentire al COGNOME una valutazione in ordine alla possibilità di sostituzione della pena detentiva, dopo l’avviso ex art. 545-bis cod. proc pronunciato dal G.i.p. dopo la sentenza. Si osserva che la nuova disposizione prevede alcun termine decadenziale per la manifestazione del consenso, e che termine doveva essere concesso per assicurare un adeguato contraddittorio.

Con requisitoria ritualmente trasmessa, il AVV_NOTAIO AVV_NOTAIO solleci una declaratoria di inammissibilità del ricorso, per il carattere gen reiterativo RAGIONE_SOCIALE questioni prospettate.

CONSIDERATO IN DIRITTO

1. Il ricorso è inammissibile.

Per ciò che riguarda il primo ordine di censure, è opportuno prendere le mosse dal consolidato indirizzo interpretativo di questa Suprema Corte secondo cui «in tema di motivi di ricorso per cassazione, non sono deducibili censure attinenti a vizi della motivazione diversi dalla sua mancanza, dalla sua manifesta illogicità, dalla sua contraddittorietà (intrinseca o con atto probatorio ignorato quando esistente, o affermato quando mancante), su aspetti essenziali ad imporre diversa conclusione del processo, sicché sono inammissibili tutte le doglianze che “attaccano” la persuasività, l’inadeguatezza, la mancanza di rigore o di puntualità, la stessa illogicità quando non manifesta, così come quelle che sollecitano una differente comparazione dei significati probatori da attribuire alle diverse prove o evidenziano ragioni in fatto per giungere a conclusioni differenti sui punti dell’attendibilità, della credibilità, dello spessore della valenza probatoria de singolo elemento» (Sez. 2, n. 9106 del 12/02/2021, COGNOME, Rv. NUMERO_DOCUMENTO)
In tale prospettiva ermeneutica, che si condivide e qui si intende ribadire, le doglianze difensive non superano lo scrutinio di ammissibilità, risolvendosi nella censura del merito RAGIONE_SOCIALE valutazioni operate dalla Corte d’Appello (in piena sintonia con il primo giudice), e nella reiterata prospettazione di una diversa e più favorevole lettura RAGIONE_SOCIALE risultanze acquisite, il cui apprezzamento in questa sede è evidentemente precluso.

2.2. D’altra parte, la Corte d’Appello ha diffusamente esposto le ragioni a sostegno della ritenuta attendibilità di NOME prospettato in sede di verifica da COGNOME NOME (che aveva escluso di aver mai emesso la fattura utilizzata dal COGNOME) e, per converso, della inconsistenza degli argomenti addotti da quest’ultimo per comprovare l’effettività dell’acquisto documentato dalla fattura, utilizzata per dedurre costi che in realtà solo apparentemente erano stati sostenuti.

Si allude in particolare: alla mancanza di giustificazione patrimoniale e operativa per l’acquisto di un macchinario dispendioso come quello riportato in fattura (dell’importo di Euro 58.000); alla mancata indicazione, da parte del COGNOME, RAGIONE_SOCIALE successive sorti del macchinario asseritamente acquistato (eventuale rivendita a terzi, ecc.); alla mancata esibizione, nonostante plurimi inviti degli operanti, di riscontri documentali relativi al pagamento del macchinario (o al finanziamento dell’importo spettante al COGNOME); alle intrinseche contraddizioni rilevabili nelle dichiarazioni del COGNOME, sia NOME all’esistenza stessa della fattura in questione (della quale, in un primo tempo, aveva negato la ricezione), sia NOME all’esistenza di mastrini contabili, ecc. (cfr. pag. 13 dell sentenza impugnata).
Si tratta di un percorso argomentativo del tutto immune da criticità qui rilevabili, che certamente non appare in alcun modo vulnerato dai rilievi difensivi concernenti il fatto che le verifiche fiscali avevano preso le mosse dalla posizione del COGNOME, ovvero il fatto che le dichiarazioni di quest’ultimo avevano dato atto a discrasie interpretative (peraltro risolte dalla Corte territoriale: cfr. pag. 14 de sentenza, in cui si evidenzia l’erroneità della lettura del registro IVA del COGNOME, nel quale, per l’anno di imposta 2016, era presente una fattura emessa nei confronti della RAGIONE_SOCIALE, ovvero di un soggetto giuridico diverso (pur se forse riconducibile anch’esso all’odierno ricorrente) dalla RAGIONE_SOCIALE.
3. Il secondo motivo è manifestamente infondato. La Corte d’Appello ha condivisibilmente richiamato l’indirizzo interpretativo ormai del tutto consolidato, nella giurisprudenza di questa Suprema Corte, secondo cui «in tema di frodi fiscali, è configurabile il reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, di cui all’art. 2 d.lgs 10 marzo 2000, n. 74 del 2000, ogni qualvolta il contribuente, per effettuare una dichiarazione fraudolenta, si avvalga di fatture o altri documenti che attestino operazioni realmente non effettuate, non rilevando la circostanza che la falsità sia ideologica o materiale». (Sez. 3, n. 6360 del 25/10/2018, dep. 2019, COGNOME, Rv. 275698 – 01, la quale, in motivazione, ha escluso che il riferimento a talune ipotesi di fatturazione, contenuto nell’art. 3, comma 3, del medesimo decreto legislativo dopo la riforma di tale disposizione operata dal d.lgs. 24 settembre 2015, n. 158, abbia inciso sul rapporto di specialità reciproca esistente tra il reato di cui all’art. 2 del d.lgs. n. 74 del 2000 e quell dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici, in NOME, accanto ad un nucleo comune costituito dalla presentazione di una dichiarazione infedele, il primo presuppone l’utilizzazione di fatture o documenti analoghi relativi ad operazioni inesistenti, mentre il secondo, una falsa rappresentazione RAGIONE_SOCIALE scritture contabili obbligatorie nonché l’impiego di altri mezzi fraudolenti idonei a ostacolare l’accertamento e il raggiungimento della soglia di punibilità. In senso conforme, cfr. anche Sez. 3, n. 10916 del 12/11/2019, dep. 2020, Bracco, Rv. 279859 – 03). Corte di RAGIONE_SOCIALEzione – copia non ufficiale
In tale cornice ermeneutica, pienamente condivisibile, deve ritenersi del tutto immune da censure la riconduzione nell’alveo dell’art. 2 d.l.vo n. 74 del 2000 dell’ipotesi che qui rileva, concernente l’utilizzo, da parte del COGNOME, della fattura materialmente falsa perché solo apparentemente emessa dal COGNOME.

Ad analoghe conclusioni di manifesta infondatezza deve pervenirsi NOME al motivo concernente l’art. 131-bis cod. pen.

Invero, la valorizzazione della condotta decettiva complessivamente tenuta (non solo in sede dichiarativa ma anche in quella si successiva verifica) appare del tutto coerente con la possibilità di apprezzare, ai fini specifici che qui rilevano anche la condotta susseguente al reato. Altrettanto immune da censure risulta poi

la valutazione circa il profitto conseguito, ritenuto “non elevato” ma al contempo assolutamente “non trascurabile”.

Anche il motivo sulla mancata concessione RAGIONE_SOCIALE attenuanti generiche non può trovare accoglimento. Invero, il rilievo assorbente conferito ai precedenti a carico (tra l’altro per bancarotta fraudolenta e violazione degli obblighi di assistenza familiare) appare in linea con l’indirizzo interpretativo secondo cui «in tema di attenuanti generiche, il giudice del merito esprime un giudizio di fatto, la cui motivazione è insindacabile in sede di legittimità, purché sia non contraddittoria e dia conto, anche richiamandoli, degli elementi, tra quelli indicati nell’art. 133 cod. pen., considerati preponderanti ai fini della concessione o dell’esclusione» (Sez. 5, n. 43952 del 13/04/2017, Pettinelli Rv. 271269 – 01, la quale, in applicazione del principio, ha ritenuto sufficiente il richiamo in sentenza ai numerosi precedenti penali dell’imputato).
Anche la residua censura appare priva di fondamento.

La Corte d’Appello ha ritenuto corretta la valutazione del Tribunale in ordine all’impossibilità di concedere un rinvio per la eventuale manifestazione del consenso alla sostituzione della pena detentiva, essendo il differimento espressamente previsto, dall’art. 545-bis, qualora il giudice – dopo aver acquisito il consenso dell’imputato, “personalmente o a mezzo di procuratore speciale”, alla sostituzione – si trovi nella impossibilità di decidere immediatamente.

Le considerazioni fin qui svolte impongono una declaratoria di inammissibilità del ricorso, e la condanna del ricorrente al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese processuali e della somma di Euro tremila in favore della RAGIONE_SOCIALE.

P.Q.M.

Dichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese processuali e della somma di Euro tremila in favore della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE.

Così deciso il 28 marzo 2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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