Dichiarazione fraudolenta: la Cassazione conferma

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 33280 del 2024, ha dichiarato inammissibile il ricorso di un imprenditore condannato per dichiarazione fraudolenta e omessa presentazione delle dichiarazioni dei redditi. La Corte ha ribadito che la responsabilità per la corretta presentazione della dichiarazione è personale e non delegabile. Affidarsi a un commercialista negligente non esonera il contribuente dalla responsabilità penale, specialmente quando l’intento di evasione è supportato da altri elementi, come precedenti condanne per reati fiscali.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 16 gennaio 2026 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale

Dichiarazione Fraudolenta: Affidarsi al Commercialista non Salva dalla Condanna

La Corte di Cassazione, con una recente sentenza, torna a pronunciarsi su un tema cruciale per ogni imprenditore: i confini della responsabilità penale in materia fiscale. Il caso in esame riguarda un’ipotesi di dichiarazione fraudolenta e di omessa dichiarazione, dove l’imputato ha tentato di difendersi sostenendo di essersi fidato ciecamente del proprio commercialista. La decisione dei giudici supremi è netta e ribadisce un principio fondamentale: il dovere di correttezza fiscale è personale e non può essere semplicemente delegato.

I Fatti del Caso

Un imprenditore veniva condannato in primo e secondo grado per due distinti reati tributari. Il primo, previsto dall’art. 2 del D.Lgs. 74/2000, consisteva nell’aver utilizzato fatture per operazioni inesistenti per abbattere il reddito imponibile. Il secondo, ai sensi dell’art. 5 dello stesso decreto, riguardava l’omessa presentazione della dichiarazione dei redditi per due annualità consecutive.

L’imprenditore, tramite il suo difensore, presentava ricorso in Cassazione, basando la sua difesa su diversi punti. Sosteneva, in primo luogo, l’assenza del dolo di evasione, attribuendo le irregolarità a una grave crisi di liquidità e all’abbandono da parte del suo commercialista. Per quanto riguarda l’omessa dichiarazione, affermava di aver fornito tutta la documentazione necessaria al professionista, scoprendo solo in seguito che quest’ultimo non aveva adempiuto ai suoi obblighi.

L’Analisi della Corte sulla Dichiarazione Fraudolenta

La Corte di Cassazione ha respinto categoricamente le argomentazioni difensive, dichiarando il ricorso inammissibile. Per quanto riguarda la dichiarazione fraudolenta, i giudici hanno chiarito che né la crisi economica né l’eventuale negligenza del professionista possono escludere la responsabilità penale.

Il reato di utilizzo di fatture per operazioni inesistenti è un reato di pericolo e di mera condotta. Questo significa che si perfeziona nel momento esatto in cui la dichiarazione mendace viene presentata agli uffici finanziari. Non è necessario, ai fini della consumazione del reato, che si verifichi un danno effettivo per l’Erario. La condotta è punita per la sua intrinseca pericolosità e per l’intento fraudolento che la anima. La Corte ha sottolineato che l’oggettiva inesistenza delle operazioni era ampiamente dimostrata dalla natura di ‘società cartiere’ delle imprese emittenti e dall’assenza di riscontri bancari dei pagamenti, che risultavano annotati solo formalmente in contabilità.

La Responsabilità per l’Omessa Dichiarazione

Anche sul fronte dell’omessa dichiarazione, la Cassazione ha confermato la linea dura. L’affidamento a un professionista dell’incarico di predisporre e presentare la dichiarazione non esonera il contribuente dalla sua responsabilità personale. La norma tributaria, infatti, considera questo dovere come personale e indelegabile. L’unica parte che può essere tecnicamente delegata è la predisposizione materiale e l’inoltro telematico, ma la vigilanza e la responsabilità finale restano in capo al soggetto obbligato.

Inoltre, la Corte ha ritenuto provato il dolo specifico di evasione. I giudici hanno valorizzato una circostanza cruciale: le omissioni dichiarative per gli anni 2015 e 2016 seguivano due precedenti condanne a carico dell’imputato per omesso versamento di imposte relative ad anni precedenti. Questa sequenza ha fatto concludere alla Corte che l’omissione non fosse una semplice dimenticanza, ma una scelta deliberata e funzionale a sottrarsi ai controlli dell’Agenzia delle Entrate.

Le Motivazioni della Decisione

La sentenza riafferma principi consolidati nella giurisprudenza tributaria penale. In primo luogo, il dovere di presentare una dichiarazione veritiera è un obbligo strettamente personale del contribuente. La scelta di avvalersi di un professionista non trasferisce la responsabilità, ma istituisce un rapporto di mandato in cui il contribuente mantiene un dovere di controllo e vigilanza sull’operato del delegato. La colpa nella scelta del professionista (culpa in eligendo) o nella vigilanza (culpa in vigilando) non può trasformarsi in un’esimente dalla responsabilità penale per un reato doloso.

In secondo luogo, la natura dei reati fiscali come la dichiarazione fraudolenta viene confermata. Si tratta di illeciti che si consumano con la presentazione della dichiarazione, un atto che esce dalla sfera soggettiva del contribuente per entrare in quella della pubblica amministrazione, mettendo in pericolo il bene giuridico tutelato, ovvero la corretta percezione dei tributi.

Le Conclusioni

La decisione in commento costituisce un monito importante per tutti gli imprenditori e i contribuenti. La gestione degli adempimenti fiscali richiede la massima attenzione e non può essere delegata a cuor leggero. La responsabilità penale per le dichiarazioni fiscali rimane saldamente in capo al soggetto d’imposta. È essenziale non solo scegliere professionisti competenti e affidabili, ma anche esercitare un controllo attivo sul loro operato, verificando che gli adempimenti vengano eseguiti correttamente e tempestivamente. Affidarsi ciecamente a terzi, come dimostra questo caso, è una strategia che non paga e che, anzi, può portare a conseguenze penali molto serie.

Se affido la contabilità al commercialista, sono responsabile penalmente se lui commette un errore o un’omissione?
Sì. Secondo la sentenza, l’obbligo di presentare una dichiarazione dei redditi corretta è personale e indelegabile. Affidare l’incarico a un professionista non esonera il contribuente dalla responsabilità penale per il delitto di omessa dichiarazione, poiché solo la predisposizione materiale e l’invio telematico sono delegabili, non la responsabilità ultima.

Una crisi di liquidità aziendale può giustificare l’uso di fatture false per ridurre le imposte?
No. La Corte ha stabilito che la crisi economica che ha colpito la società non ha alcun rilievo per escludere la responsabilità per il reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture per operazioni inesistenti. Si tratta di un reato di pericolo la cui consumazione prescinde da motivazioni economiche esterne.

Il reato di dichiarazione fraudolenta richiede che l’evasione fiscale si sia effettivamente verificata?
No. Il delitto di dichiarazione fraudolenta è un reato di mera condotta e di pericolo. Si perfeziona nel momento in cui la dichiarazione viene presentata agli uffici finanziari, a prescindere dal verificarsi dell’effettivo danno per l’erario (l’evasione). L’intento di evadere le imposte è l’elemento che caratterizza il dolo del reato.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 33280 Anno 2024

Penale Sent. Sez. 3 Num. 33280 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data Udienza: 09/07/2024

SENTENZA

sul ricorso proposto da

COGNOME NOME, nato a Milano il DATA_NASCITA

avverso la sentenza del 18/09/2023 della Corte d’appello di Brescia visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere NOME COGNOME;

letta la requisitoria del Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO generale NOMEAVV_NOTAIO, che ha concluso chiedendo l’inammissibilità del ricorso.

RITENUTO IN FATTO

La Corte d’appello di Brescia ha confermato la sentenza del Tribunale di Bergamo con la quale l’imputato era stato condannato, concesse le circostanze attenuanti generiche con giudizio di equivalenza sulla recidiva qualificata in forma solo specifica infraquinquennale, ritenuta la continuazione e operata la riduzione per il rito abbreviato, alla pena di anni uno e mesi quattro di reclusione, in relazione a reato di cui all’art. 2 d.lgs 10 marzo 2000, n. 74 (capo A) e in relazione al reato di cui all’art. 5 d.lgs 10 marzo 2000, n. 74 (capi B e C) in relazione all’omessa presentazione della dichiarazione dei redditi per l’anno 2015 e 2016.
Avverso la sentenza ha proposto ricorso per cassazione il difensore dell’imputato e ne ha chiesto l’annullamento deducendo due motivi di ricorso.

Vizio di violazione di legge e di motivazione in relazione all’affermazione della responsabilità penale in relazione al capo A) per avere la corte territoriale omessa una disamina degli elementi allegati (crisi di liquidità, assenza di nuove linee di credito e abbandono del proprio commercialista) che se correttamente valutati avrebbe dovuto condurre all’esclusione del dolo di evasione. Vizio di motivazione in relazione alla ritenuta fittizietà oggettiva RAGIONE_SOCIALE operazioni indicate in fatture, assun che si scontra con tutti i pagamenti dilazionati effettuati nel tempo e l’avvenuta consegna finale dei beni e servizi ai clienti finali.
Vizio di violazione di legge e di motivazione in relazione all’affermazione della responsabilità penale in relazione ai capi B) e C) per essere incorsa, la corte territoriale, in un macroscopico errore ricostruttivo della vicenda e così valutativo del compendio istruttorio che si è riversato nella incongrua e illogica motivazione della sentenza. L’imputato avrebbe sempre fatto presente di aver inviato per il tramite della sua dipendente tutta la documentazione utile e necessaria procedere con le dichiarazioni e di aver scoperto nel tempo che il dott. COGNOME, commercialista dell’imputato, non aveva effettuato alcuna comunicazione ne aveva depositato i bilanci. Inoltre, l’imputato avrebbe sempre cercato di regolarizzare l’inadempienza del commercialista anche successivamente alla dichiarazione di fallimento della società intervenuta nel 2017, sicché illogica sarebbe la motivazione dei giudici del merito in quanto sulla scorta RAGIONE_SOCIALE lineari dichiarazioni del signor COGNOME e del parziale riscontro documentato avrebbe dovuto essere assolto rilevando l’assenza di dolo perché si sarebbe fidato dell’operato del suo commercialista. Non vi sarebbe stata nella sua condotta la volontà di evasione fiscale avendo dato priorità al pagamento dei dipendenti e fornitori.
Violazione di legge in relazione alla ritenuta recidiva specifica e infraquinquennale in assenza di motivazione.

Vizio di motivazione in relazione all’eccessività della pena. Omessa risposta alla doglianza difensiva.

Il AVV_NOTAIO generale ha depositato requisitoria scritta con cui ha chiesto l’inammissibilità del ricorso.

CONSIDERATO IN DIRITTO

Il ricorso per cassazione è inammissibile.

Il primo motivo di ricorso è inammissibile perché manifestamente infondato ed anche in parte generico là dove non si confronta specificatamente con le ragioni della decisione.

Non assume rilievo, nella fattispecie di dichiarazioni fraudolente mediante uso di fatture inesistenti, la crisi economica che ha colpito la società del ricorrente, né sua condotta volta a farvi fronte, neppure l’abbandono del professionista.

Il delitto di dichiarazione fraudolenta mediante utilizzazione di fatture per operazioni inesistenti si connota come reato di pericolo e di mera condotta, che si perfeziona nel momento in cui la dichiarazione è presentata agli uffici finanziari e prescinde dal verificarsi dell’evento di danno, né rileva l’effettività della evasione ch invece connota il dolo del reato (Sez. 3, n. 16459 del 16/12/2016, Santoni, Rv. 269652 – 01).

Va evidenziato che nella c.d. frode fiscale il nucleo centrale della fattispecie è costituito dalla dissimulazione di componenti positivi o dalla simulazione di componenti negativi del reddito, attuate in forme artificiose, ovvero mediante uso di fatture per operazioni inesistenti ed il reato si perfeziona nel momento nel quale la dichiarazione dei redditi è presentata agli uffici finanziari, traducendosi in un atto ch esce dalla sfera soggettiva del contribuente, per porsi quale elemento strutturale della fattispecie, la cui realizzazione segna la consumazione del reato. Ne consegue che la condotta è compiutamente attuata ed esaurita con la presentazione della fraudolenta dichiarazione dei redditi, senza che i successivi sviluppi del rapporto tributario abbiano incidenza sul reato ormai perfezionato. Essendo, dunque, il reato di frode fiscale un reato di mera condotta e di pericolo, la cui consumazione prescinde dal verificarsi dell’evento di danno, che specifica, come elemento finalistico, il dol (Sez. 2, n. 5656 del 11/01/2007, COGNOME, Rv. 236126), non rileva l’effettività dell’evasione, né, tanto meno, l’esito dell’accertamento amministrativo, né questo è escluso dalla crisi di liquidità e dal comportamento del commercialista in presenza di una dichiarazione presentata dal contribuente.
Nel resto il motivo con il quale si contesta la motivazione in punto ritenuta fittizietà RAGIONE_SOCIALE fatture, al netto della richiesta di rivalutazione RAGIONE_SOCIALE pro manifestamente infondato.

La sentenza impugnata, infatti, in continuità con quella di primo grado, ha evidenziato come la oggettiva inesistenza RAGIONE_SOCIALE fatture annotate nella contabilità e indicate nelle dichiarazioni era dimostrata dalla natura di cartiera RAGIONE_SOCIALE società emittenti RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE, e sulla assenza di dimostrazione dei pagamenti come allegato dal ricorrente in quanto risultavano unicamente annotati dei pagamenti mediante assegno bancario, senza riscontro nella documentazione bancaria, e che comunque non riguardava la totalità RAGIONE_SOCIALE fatture non avendo trovato traccia, il curatore del fallimento, dei pagamenti RAGIONE_SOCIALE fatture annotate e indicate nella dichiarazione fiscale (cfr. pag. 10). Evidenziano in particolare i giudici dell’appell
I

come il ricorrente non avesse specificatamente contestato le argomentazione del giudice di primo grado sulla ritenuta dimostrata impossibilità materiale di fornire le prestazioni oggetto di censura RAGIONE_SOCIALE fatture, mentre per quanto riguarda gli asseriti pagamenti, di questi vi era traccia nel libro giornale, ma comunque non era stato riscontrato il pagamento nella documentazione bancaria e comunque le annotazioni di pagamento non riguardavano la totalità RAGIONE_SOCIALE fatture (cfr. pag. 10). Né escludeva la responsabilità penale del ricorrente l’avere fatto affidamento sul professionista che poi non aveva adempiuto all’incarico, in quanto la norma tributaria considera come personale ed indelegabile il relativo dovere, essendo unicamente delegabile la predisposizione e l’inoltro telematico dell’atto (Sez. 3, n. 9417 del 14/01/2020, Quattri, Rv. 278421 – 01).
A fronte di una congrua e non manifestamente illogica motivazione ancorata ai dati probatori, il ricorrente finisce per riproporre le stesse censure difensive gi disattese e pertanto il ricorso è inammissibile in quanto privo di specificità.

Anche il secondo motivo di ricorso è inammissibile. A fronte della pacifica materialità dell’omissione, l’imputato ha allegato, ai fini di escludere il dolo specific l’aver delegato un professionista. La corte territoriale ha rilevato che la circostanza non era dimostrata ed ha richiamato il principio di diritto, secondo cui l’affidamento ad un professionista dell’incarico di predisporre e presentare la dichiarazione annuale dei redditi non esonera il soggetto obbligato dalla responsabilità penale per il delitto di omessa dichiarazione. in quanto la norma tributaria considera come personale ed indelegabile il relativo dovere, essendo unicamente delegabile la predisposizione e l’inoltro telematico dell’atto (Sez. 3, n. 9417 del 14/01/2020, Quattri, Rv. 278421 01).
Infine, quando al dolo di evasione, rilevava la corte territoriale, come l’omessa presentazione per due anni consecutivi (2015-2016), seguiva l’omissione di versamento RAGIONE_SOCIALE imposte per gli anni precedenti (2011 e 2012) per i quali aveva riportato due condanne, sicchè l’omissione dichiarativa era proprio funzionale all’evasione di imposta perché la presentazione della dichiarazione avrebbe attivato i controlli dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE entrate in tempi brevi.

Gli effetti della recidiva, specifica e infraquiquennale, sono stati argomentati in modo puntuale e congruo a pag. 11, là dove il giudice dell’impugnazione ha ritenuto che i due recenti precedenti penali per omesso versamento iva esprimevano, rispetto a quelli giudicati, un maggior grado di colpevolezza. Si tratta di una motivazione congrua secondo gli insegnamenti di cui alle Sezioni Unite (S.U. n. 35738 del 27/05/2010 P.G. in Calibè, Rv. 247838).

Il motivo sul trattamento sanzionatorio è generico là dove si limita a dolersi dell’eccessività della pena, non confrontandosi con la sentenza impugnata che ha rilevato che la pena base del reato di cui al capo A) era fissata nel minimo edittale all’epoca vigente con minimi aumenti di pena (tre mesi e quattro mesi).

Il ricorso deve essere dichiarato inammissibile e il ricorrente deve essere condannato al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese processuali ai sensi dell’art. 616 cod.proc.pen. Tenuto, poi, conto della sentenza della Corte costituzionale in data 13 giugno 2000, n. 186, e considerato che non vi è ragione di ritenere che il ricorso sia stato presentato senza “versare in colpa nella determinazione della causa di inammissibilità”, si dispone che il ricorrente versi la somma, determinata in via equitativa, di euro 3.000,00 in favore della RAGIONE_SOCIALE.

P.Q.M.

Dichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese processuali e della somma di € 3.000,00 in favore della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE. Così deciso il 09/07/2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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