Crediti inesistenti: la Cassazione sulla compensazione

La Corte di Cassazione conferma la condanna di un imprenditore per l’indebita compensazione di crediti inesistenti. La sentenza chiarisce che i crediti provenienti da ‘società cartiere’, prive di qualsiasi struttura operativa reale, sono da considerarsi legalmente ‘inesistenti’ e non semplicemente ‘non spettanti’. Questa distinzione è cruciale ai fini della responsabilità penale, poiché la Corte ha stabilito che la natura fraudolenta e l’assenza di un presupposto reale del credito sono elementi determinanti, a prescindere dalla possibilità di rilevarli tramite controlli fiscali automatizzati.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 15 ottobre 2025 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale

Crediti Inesistenti: la Cassazione Chiarisce la Differenza con i Crediti Non Spettanti

La recente sentenza della Corte di Cassazione Penale, la n. 6 del 2024, offre un’analisi fondamentale sul reato di indebita compensazione, tracciando un confine netto tra crediti inesistenti e crediti semplicemente ‘non spettanti’. La decisione conferma la condanna di un imprenditore che aveva utilizzato crediti fiscali provenienti da società fittizie, le cosiddette ‘cartiere’, per abbattere il proprio carico fiscale. Questa pronuncia è di cruciale importanza per comprendere i rischi penali legati all’acquisizione e all’uso di crediti fiscali di dubbia provenienza.

I Fatti del Caso: Una Frode Basata su Società Fittizie

Il caso riguarda l’amministratore di una società cooperativa di logistica, condannato per aver compensato i debiti fiscali della sua azienda, relativi agli anni 2016 e 2017, utilizzando crediti d’imposta rivelatisi del tutto fasulli. Le indagini avevano accertato che tali crediti erano stati originariamente generati da due società che, di fatto, esistevano solo sulla carta. Queste entità, pur avendo una denominazione formale, condividevano la stessa sede fittizia, erano amministrate dalla stessa persona e, soprattutto, erano completamente prive di qualsiasi struttura aziendale, personale o mezzi operativi. La loro unica funzione era quella di creare artificialmente crediti d’imposta da cedere a terzi.

La Linea Difensiva: Un Sottile Distinguo Giuridico

L’imputato, nel suo ricorso, ha tentato di sostenere una tesi difensiva basata sulla distinzione tra crediti ‘inesistenti’ e crediti ‘non spettanti’. Secondo la difesa, i crediti utilizzati non erano ‘inesistenti’, ma al massimo ‘non spettanti’. La differenza non è solo semantica: i crediti ‘non spettanti’ sono quelli che, pur avendo una base reale, non possono essere usati per violazioni normative, e la loro irregolarità emergerebbe solo da controlli approfonditi dell’amministrazione finanziaria. Al contrario, i crediti inesistenti sono quelli che mancano di un presupposto reale sin dall’origine. Appellandosi a una definizione contenuta nella normativa tributaria (art. 13, D.Lgs. 471/1997), la difesa sosteneva che si trattasse di crediti la cui non spettanza non era rilevabile da controlli automatici, e quindi non qualificabili come ‘inesistenti’ ai fini penali.

L’Analisi della Cassazione sui Crediti Inesistenti

La Corte di Cassazione ha rigettato completamente questa impostazione. I giudici hanno chiarito che la valutazione sull’esistenza del credito non si basava su presunzioni o controlli automatizzati, ma su prove concrete e dati di fatto emersi dalle indagini dell’Agenzia delle Entrate. L’accertata natura di ‘società cartiere’ delle entità che avevano ceduto i crediti è stata l’elemento decisivo. Poiché queste società non erano operative e non avevano mai maturato alcun reale credito d’imposta, i crediti da esse generati non potevano che essere considerati ‘inesistenti’. Erano il frutto di un meccanismo fraudolento, creato ad arte per monetizzare un diritto mai sorto.

Le Motivazioni della Decisione

La Corte ha colto l’occasione per ribadire un principio giuridico fondamentale. Ai fini della configurabilità del reato di indebita compensazione (art. 10-quater, D.Lgs. 74/2000), la nozione di ‘credito inesistente’ ha una portata autonoma nel diritto penale e non è strettamente vincolata alla definizione presente nella normativa tributaria amministrativa. La riforma del 2015 ha distinto le sanzioni per l’uso di crediti ‘non spettanti’ (comma 1) da quelle, più gravi, per l’uso di crediti inesistenti (comma 2). Un credito è penalmente ‘inesistente’ quando manca del suo presupposto costitutivo, cioè quando è stato creato artificiosamente, come nel caso di crediti provenienti da società fittizie. La Corte ha sottolineato che basare l’inesistenza sulla ‘facile rilevabilità’ tramite controlli automatici porterebbe all’assurda conseguenza di trattare in modo meno severo le condotte fraudolente più sofisticate. La frode, basata sull’apparenza creata dalle società cartiere, rende il credito privo di qualsiasi fondamento reale e, pertanto, inesistente.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche della Sentenza

La sentenza consolida un orientamento rigoroso nella lotta alle frodi fiscali. Il messaggio per gli operatori economici è chiaro: la massima diligenza è richiesta nell’acquisizione di crediti d’imposta da terzi. La distinzione tra credito ‘inesistente’ e ‘non spettante’ non dipende dalla complessità dell’accertamento, ma dalla sostanza dell’operazione sottostante. Se un credito nasce da un’entità fittizia, creata al solo scopo di frodare il fisco, esso sarà sempre considerato ‘inesistente’, con conseguenze penali significativamente più gravi per chi lo utilizza in compensazione. Questa pronuncia ribadisce che la sostanza prevale sulla forma e che l’ordinamento giuridico non tollera schemi fraudolenti volti a creare ricchezza fittizia a danno dell’Erario.

Qual è la differenza penale tra ‘crediti inesistenti’ e ‘crediti non spettanti’?
Secondo la sentenza, i ‘crediti inesistenti’ sono quelli che mancano fin dall’origine di un presupposto fattuale e giuridico, come quelli creati da società fittizie (‘cartiere’). I ‘crediti non spettanti’, invece, sono crediti che esistono realmente ma vengono utilizzati in compensazione violando specifiche norme che ne impediscono l’uso in un dato momento o modo.

Perché i crediti utilizzati nel caso di specie sono stati classificati come ‘inesistenti’?
Sono stati classificati come ‘inesistenti’ perché le indagini hanno dimostrato che provenivano da due ‘società cartiere’, ovvero entità prive di una reale struttura aziendale, di dipendenti e di attività operative. Tali società erano state create al solo scopo di generare crediti fittizi, quindi i crediti non avevano alcuna base economica reale.

La definizione di ‘credito inesistente’ della normativa tributaria si applica direttamente al diritto penale?
No. La Corte di Cassazione ha chiarito che, ai fini del reato di indebita compensazione, la nozione di ‘credito inesistente’ è autonoma. La valutazione penale si concentra sulla mancanza del presupposto costitutivo del credito, indipendentemente dal fatto che la sua irregolarità sia rilevabile o meno tramite i controlli fiscali automatizzati previsti dalla normativa tributaria.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 6 Anno 2024

Penale Sent. Sez. 3 Num. 6 Anno 2024

Presidente: NOME COGNOME

Relatore: COGNOME

Data Udienza: 14/11/2023

SENTENZA

sul ricorso proposto da:

NOME COGNOME nato a PALERMO il 03/06/1980

avverso la sentenza del 02/03/2023 della CORTE APPELLO di MILANO

letta la requisitoria scritta del Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME; Generale NOME COGNOME che ha chiesto l’inammissibilità del ricorso.

RITENUTO IN FATTO

Con sentenza del 2 marzo 2023, la Corte d’appello di Milano confermava la sentenza del 23 giugno 2022 del GUP del Tribunale di Milano, appellata da NOME COGNOME che era stato condannato alla pena di 1 anno e 6 mesi di reclusione in quanto riconosciuto colpevole, all’esito del giudizio abbreviato richiesto, del reato di indebita compensazione di crediti inesistenti, quale legale rappresentante della RAGIONE_SOCIALE società cooperativa, operante nel trasporto merci per conto terzi, relativamente ai periodi di imposta 2016 e 2017, per importi superiori alla soglia di legge, in relazione a reati contestati come commessi in data antecedente e prossima al 30.12.2016 ed al 21.12.2017.
Avverso la sentenza impugnata nel presente procedimento, il predetto ha proposto ricorso per cassazione, a mezzo del difensore, deducendo un unico motivo, dì seguito sommariamente indicato.

2.1. Deduce, con tale unico motivo, il vizio di violazione di legge in relazione all’art. 10-quater, comma 2, D.Igs. n. 74 del 2000 e correlato vizio di motivazione.

In sintesi, si sostiene che i giudici di appello non avrebbero compiuto un’attenta analisi degli atti di indagine posti a fondamento dei due provvedimenti, non consentendo quindi di comprendere la diversità degli elemen1:i probatori e delle prove documentali da cui desumersi chiaramente la consapevolezza del ricorrente dell’indebito utilizzo di crediti di imposta inesistenti. In particolare, secondo la fesa, richiamata la nozione di credito inesistente ex art. 13, comma 5, D.Igs. n. 471 del 1997, poiché nel caso di specie la “non spettanza” del credito era suscettibile di essere rilevata attraverso solamente l’attività di controllo (processi verbal di constatazione) ex artt. 36-bis e 36-ter, d.P.R. n. 600 del 1973, in conseguenza del confronto tra i dati esposti in dichiarazione ed i documenti conservati e rinvenuti a seguito di verifica fiscale, ci si troverebbe di fronte ad un credito non spet tante, ravvisandosi un credito inesistente solo qualora lo stesso sia effettivamente non reale, ad esempio perché corretto da documenti falsi ancorché indicato in dichiarazione.
Il Procuratore Generale presso questa Corte, con requisitoria scritta in data 21 ottobre 2023, ha chiesto dichiararsi inammissibile il ricorso.

In sintesi, secondo il PG la censura, basata su una lettura dei fatti alternativa rispetto a quella accolta dal giudice di merito, è priva di pregio. Il provvedi mento impugnato ha rilevato che l’imputato, quale legale rappresentante della

cooperativa meglio descritta in atti, ha utilizzato in compensazione, negli anni 2016 e 2017, crediti che devono ritenersi inesistenti perché acquisiti da società “RAGIONE_SOCIALE” quali RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE

A fronte di motivo di appello perfettamente sovrapponibile all’odierno motivo di ricorso, il giudice di merito ha rilevato che l’inesistenza dei crediti non fondata su controlli automatizzati o presuntivi ma su concreti dati di fatto. Risulta accertato che le due predette società cartiere, formalmente amministrate dallo stesso soggetto ed aventi la medesima sede fittizia, non disponevano di strutture aziendali.

CONSIDERATO IN DIRITTO

Il ricorso, trattato cartolarmente ai sensi dell’art. 23, comma 8, d.l. n. 137 del 2020 e successive modifiche ed integrazioni, è complessivamente infondato.

2. L’impugnazione in sede di legittimità si appalesa ai limiti dell’inammissibilità in quanto generica per aspecificità, non confrontandosi con la sentenza impugnata che ha già fornito adeguata risposta, scevra da illogicità manifeste, al medesimo motivo di impugnazione proposto in sede di appello e riproposto, senza alcun apprezzabile elemento di novità critica, dinanzi a questa Corte.

In particolare, i giudici di appello hanno escluso che potessero trovare accoglimento le doglianze dell’allora appellante circa la natura presuntiva delle argomentazioni esposte dal primo giudice in ordine all’inesistenza dei crediti di imposta portati in compensazione dalla società, la cui valutazione non risulta essere stata fondata, precisa la Corte territoriale, su controlli automati2:zati o desunti dall risultanze dell’anagrafe tributaria, bensì su concreti e precisi dati di fatto emergenti dagli accertamenti svolti dall’Agenzia delle Entrate. Precisa, invero, la Corte d’appello che, come indicato nei relativi processi verbali di constatazione e correttamente riportato nella pronuncia appellata, le due società romane con denominazioni evocanti l’antico Egitto (La Piramide; RAGIONE_SOCIALE) erano formalmente amministrate dallo stesso soggetto ed avevano la medesima sede fittizia, non disponevano di strutture aziendali ed erano quindi entità non operative che non avevano maturato alcun reale credito di imposta negli anni 2014 e 201.5, essendo invece inserite in un meccanismo frodatorio funzionale alla creazione di crediti fittizi da monetizzare attraverso la cessione degli stessi a terzi soggetti, tra cui la società amministrata dal ricorrente.
Trattasi di motivazione che, come anticipato, si sottrae a qualsiasi censura, avendo infatti i giudici di appello chiarito le ragioni per le quali detti crediti er da ritenersi inesistenti, atteso che gli stessi erano stati creati artificiosamente d due società cartiere e poi ceduti al ricorrente che, nella qualità indicata al capo di imputazione, li aveva indebitamente compensati con propri debiti fiscali e contributivi, con operazioni effettuate a mezzo dello stesso soggetto intermediario, Forte NOME, per gli importi di cui all’imputazione.
A fronte di tale apparato argomentativo, le censure si appalesano quindi generiche, riproponendo infatti la difesa del ricorrente le stesse doglianze davanti a questo giudice, nonostante le stesse fossero già state esaminate dal giudice di appello con motivazione immune dal vizio denunciato. Deve pertanto essere ribadito che è inammissibile il ricorso per cassazione fondato su motivi non specifici, ossia generici ed indeterminati, che ripropongono le stesse ragioni già esaminate e ritenute infondate dal giudice del gravame (come avvenuto nel caso di specie) o che risultano carenti della necessaria correlazione tra le argomentazioni riportate dalla decisione impugnata e quelle poste a fondamento dell’impugnazione (tra le tante: Sez. 4, n. 18826 del 09/02/2012, Rv. 253849 – 01).
3. In ogni caso, il motivo è in diritto infondato.

Ed invero, a seguito della riforma operata con il D.Igs. n. 158 del 2015, la rilevanza penale dell’indebita compensazione varia a seconda che si tratti di “crediti inesistenti” o di “crediti non spettanti”.

Diviene pertanto centrale una chiara distinzione tra gli stessi.

Parte della giurisprudenza di legittimità (da ultimo, si v. Sez. 3, n. 16353 del 21/02/2023, Grandi, non massimata), afferma che, ai fini della configurabilità del delitto in esame, per credito “non spettante” si intende quel credito che, pur certo nella sua esistenza e nell’ammontare, sia, per qualsiasi ragione normativa, ancora non utilizzabile (ovvero non più utilizzabile) in operazioni finanziarie di compensazione nei rapporti fra il contribuente e l’Erario (v. anche Sez. 3, n. 36393 del 07/07/2015, Rv. 265014). Nel caso esaminato dalla richiamata sentenza n. 16353/2023, la tesi difensiva – accolta dalla Corte d’appello – aveva invece evidenziato (al pari di quanto sostenuto dal ricorrente nel presente giudizio) la ne cessità di interpretare la locuzione “crediti inesistenti”, contenuta nel comma 2 dell’art. 10-quater del DLgs. 74/2000, alla luce dell’art. 13 del D.Igs. 471/1997, e cioè richiamando “una definizione volta ad escludere, dal novero dei crediti inesistenti, quelli per i quali la mancanza del presupposto costitutivo non era riscontrabile attraverso i controlli automatici previsti dalla normativa tributaria”.
La sentenza richiamata, la cui motivazione questo Collegio condivide, non ha concordato con questa impostazione, dando seguito a quel diverso indirizzo interpretativo che ritiene applicabile alla sola materia degli illeciti di natura ammi nistrativa la definizione dell’art. 13 del D.Igs. 471/1997, imperniata sul duplice presupposto della mancanza totale o parziale del presupposto costitutivo dei crediti medesimi, e della non riscontrabilità della compensazione indebita mediante i controlli di cui agli artt. 36-bis e 36-ter del DPR 600/73 e all’art. 54-bis del DPR 633/72.
3.1. Deve, a tal proposito, essere osservato che l’art. 10-quater non richiama espressamente, a fini definitori dei “crediti inesistenti”, il citato art. anche se costituisce un dato inequivocabile, sottolineato dal ricorrente, che entrambe le norme sono state modificate dal medesimo D.Igs. 158/2015. Questo, da un lato, ha diversificato la reazione sanzionatoria penale in caso di indebita compensazione di crediti non spettanti (primo comma dell’art. 10-quater) o di crediti inesistenti (secondo comma); dall’altro ha modificato proprio l’art. 13 del D.Igs. 471/1997, estrapolando, dall’originaria indistinta fattispecie sanzionatoria dell’omesso versamento, in tutto o in parte, alle prescritte scadenze, dei versamenti in acconto, dei versamenti periodici, del versamento di conguaglio o a saldo dell’imposta risultante dalla dichiarazione, le specifiche condotte di “utilizzo in compensazione di crediti inesistenti per il pagamento delle somme dovute”, fornendo, al contempo, la definizione di “crediti inesistenti” nei termini specificati dal comma 5 della norma (così Sez. 3, n. 23083 del 22/02/2022, I2v. 283236).
La sentenza n. 16353 del 21/02/202:3 evidenzia che, proprio perché le norme sono state modificate con lo stesso testo normativo, il mancato richiamo dell’art. 13 nella fattispecie penale di indebita compensazione costituisce un forte argomento a sostegno della inapplicabilità della definizione di “credito inesistente” contenuta nella normativa tributaria.

3.2. A tale considerazione se ne aggiunge un’altra di ordine sistematico.

L’art. 13 del D.Igs. 471/1997 non definisce il “credito non spettante” e di certo non negli stessi termini indicati dal comma 5 della stessa norma, non richiedendone gli stessi presupposti di fatto (l’emersione, cioè, da una delle procedure di accertamento “semplificate”).

Ciò comporta che, seguendo una tesi differente e “ampliativa”, nella stessa disposizione convivrebbero irragionevolmente due diversi presupposti della medesima condotta: nel caso di utilizzazione di crediti non spettanti, non sarebbe richiesto il requisito della loro facile rilevabilità a seguito di uno dei controlli ci

nel caso di compensazione con crediti inesistenti, tale requisito sarebbe invece richiesto, “con l’ulteriore, assurda conseguenza che la condotta più grave avrebbe un margine di applicazione (in conseguenza di presupposti non richiesti in caso di crediti non spettanti) addirittura meno ampio di quella meno grave”.

3.3. Alla stregua di tali rilievi, condivisi da questo Collegio, pertanto, il mo tivo di ricorso deve essere considerato come infondato.

Al rigetto del ricorso consegue la condanna del ricorrente al pagamento delle spese processuali.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese proces- suali.

Così deciso, il 14 novembre 2023

Il Cons liere estensore

GLYPH

Il Pr dente

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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