Concordato preventivo e reati tributari: la Cassazione

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 44929/2023, ha stabilito che la procedura di concordato preventivo non giustifica automaticamente i reati tributari di omesso versamento di IVA e ritenute. Per escludere la responsabilità penale, è necessario un espresso provvedimento del giudice che vieti il pagamento dei debiti fiscali. In assenza di tale ordine, l’obbligo di versare le imposte prevale, e l’omissione integra il reato. La Corte ha quindi rigettato il ricorso di un imprenditore, confermando il sequestro preventivo disposto nei suoi confronti.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 20 febbraio 2026 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale

Concordato Preventivo e Reati Tributari: La Procedura Non Scrimina Automaticamente

Il rapporto tra concordato preventivo e reati tributari è da sempre un terreno complesso, dove si scontrano l’esigenza di tutelare i creditori e quella di garantire le entrate erariali. Una recente sentenza della Corte di Cassazione, la n. 44929 del 2023, interviene con chiarezza su un punto cruciale: la semplice ammissione a una procedura concorsuale non costituisce, di per sé, una giustificazione per l’omesso versamento di IVA e ritenute. Analizziamo la decisione per comprenderne le implicazioni pratiche per gli imprenditori in crisi.

I Fatti del Caso

Il legale rappresentante di una società cooperativa si trovava indagato per i reati di omesso versamento di ritenute (art. 10-bis D.Lgs. 74/2000) e di IVA (art. 10-ter D.Lgs. 74/2000). A fronte di un debito erariale significativo, il Giudice per le Indagini Preliminari aveva disposto un sequestro preventivo per un valore superiore ai 2 milioni di euro.

L’imprenditore aveva impugnato il provvedimento, sostenendo una tesi difensiva precisa: la società aveva presentato domanda di ammissione al concordato preventivo in una data antecedente alla scadenza dei termini per i versamenti fiscali. Secondo la sua ricostruzione, dal momento della presentazione della domanda, sarebbe sorto l’obbligo di non effettuare pagamenti di crediti pregressi per rispettare la par condicio creditorum (parità di trattamento dei creditori). Tale obbligo, imposto dalla normativa fallimentare, avrebbe dovuto fungere da causa di giustificazione (scriminante), rendendo le omissioni non punibili penalmente.

Il Tribunale del riesame, tuttavia, aveva rigettato questa tesi, spingendo l’imprenditore a ricorrere in Cassazione.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Terza Sezione Penale della Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso, confermando la validità del sequestro preventivo. I giudici hanno stabilito che l’ammissione alla procedura di concordato preventivo non ha l’efficacia automatica di scriminare l’omesso versamento delle imposte. La responsabilità penale viene meno solo a condizioni molto specifiche, che nel caso in esame non si erano verificate.

Le Motivazioni: Il Principio di Diritto sul Concordato Preventivo e Reati Tributari

Il cuore della motivazione risiede nell’interpretazione dell’art. 51 del Codice Penale, che prevede la non punibilità per chi commette un fatto nell’adempimento di un dovere imposto da un ordine legittimo della pubblica autorità.

La Corte, pur riconoscendo l’esistenza di precedenti orientamenti meno rigidi, ha consolidato la sua giurisprudenza più recente e rigorosa. Secondo questo indirizzo, la scriminante legata al concordato preventivo opera solo se esiste un provvedimento espresso del Tribunale che vieti, o comunque non autorizzi, il pagamento di specifici debiti tributari.

In altre parole, non è sufficiente il generico obbligo di rispettare la par condicio creditorum derivante dalla normativa concorsuale. Per essere penalmente irrilevante, l’omissione deve essere la conseguenza diretta di un ordine specifico e vincolante dell’autorità giudiziaria che vigila sulla procedura.

Nel caso analizzato, l’imprenditore non aveva mai formalizzato un’istanza al Tribunale per essere autorizzato al pagamento delle imposte, né il provvedimento di ammissione al concordato conteneva un divieto esplicito di effettuare tali versamenti. Di conseguenza, l’obbligo tributario è rimasto pienamente efficace e la sua violazione ha correttamente integrato gli elementi dei reati contestati.

Le Conclusioni: Implicazioni Pratiche per l’Imprenditore

Questa sentenza ribadisce un principio fondamentale con importanti conseguenze pratiche per gli imprenditori che affrontano una crisi d’impresa. L’accesso al concordato preventivo non è uno ‘scudo’ automatico contro la responsabilità penale per i reati tributari.

L’amministratore che si trova in questa situazione ha di fronte a sé due strade per evitare conseguenze penali:

1. Effettuare i versamenti fiscali: Se la liquidità lo consente, questa rimane la via maestra.
2. Richiedere un provvedimento specifico al Tribunale: Qualora il pagamento non sia possibile o possa pregiudicare la parità dei creditori, l’amministratore ha l’onere di presentare un’istanza formale al giudice delegato o al Tribunale, chiedendo di essere autorizzato a non pagare o di ricevere un espresso divieto di pagamento. Solo un provvedimento di questo tipo potrà fungere da scriminante ai sensi dell’art. 51 c.p.

In assenza di una di queste due azioni, l’imprenditore rimane esposto al rischio di un’indagine penale e di misure cautelari come il sequestro, poiché il dovere di adempiere agli obblighi fiscali viene considerato prevalente.

La richiesta di ammissione al concordato preventivo giustifica automaticamente l’omesso versamento di IVA e ritenute?
No. Secondo la sentenza, la procedura di concordato preventivo non ha l’efficacia automatica di giustificare (scriminare) l’omissione del versamento delle imposte. Il reato sussiste a meno che non intervengano condizioni specifiche.

In quali condizioni l’omesso versamento di imposte durante un concordato preventivo non costituisce reato?
L’omissione non costituisce reato solo se è intervenuto un provvedimento specifico del Tribunale che ha espressamente vietato, o comunque non ha autorizzato, il pagamento dei debiti tributari in questione. La scriminante opera solo in presenza di un ordine legittimo e diretto dell’autorità giudiziaria.

Cosa avrebbe dovuto fare l’imprenditore per evitare la contestazione del reato?
L’imprenditore avrebbe dovuto pagare le imposte dovute oppure, in alternativa, presentare una formale istanza al Tribunale che supervisionava il concordato per essere autorizzato a pagare o, in subordine, per ricevere un espresso divieto di pagamento. Non avendolo fatto, il suo obbligo di versamento è rimasto in vigore.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 44929 Anno 2023

Penale Sent. Sez. 3 Num. 44929 Anno 2023

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data Udienza: 16/06/2023

;.SENTENZA

sul ricorso proposto da:

,COGNOME NOME; nati) a Cecina •(1.0’il

.3 settembre 19

62;’.

‘avverso la’ordinanza n: 52/2022 del Tribunale di Livorno del 19 ottobre 2022;

letti gli atti’ di causa, -la ordinanza irintignata e il ricorso introduttivo;- se;itita la relazione fatta dal AVV_NOTAIO COGNOME; ,

· “letta la requisitoria scritta del PM, in persona del AVV_NOTAIO Procuratore AVV_NOTAIO –AVV_NOTAIO COGNOME, il quale ha . concluso chiedendo il rigetto del ricorso.

RITENUTO IN FATTO

Il Tribunale di Livorno, con ordinanza datata 19 ottobre 2022, ha rigettato la richiesta di riesame proposta da COGNOME NOME avverso il decreto con cui il GIP del Tribunale di Livorno, in data 13 settembre 2022, aveva disposto, ai sensi dell’art 12-bis del dlgs 74 del 2000, il sequest preventivo in via diretta o per equivalente di beni e valori sino al concorrenza della somma di euri 2.079.870,74 nei confronti dell’istante, cui, in qualità di legale rappresentante della RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, erano stati provvisoriamente contestati i reati di cui agli artt. bis e 10-ter del medesimo dlgs n. 74 del 2000
Nel rigettare la istanza il Tribunale, quanto alla imputazione avente ad oggetto la violazione del citato art. 10-bis, ha osservato che per la stessa e stata indicata quale data del commesso reato quella del 31 ottobre 2018, mentre la società amministrata dal ricorrente era stata ammessa alla procedura dmi amministrazione controllata alla data del 20 dicembre 2018; mentre per quanto attiene alla altra imputazione, in relazione alla quale il dies commissi delicti, indicato nel 27 dicembre 2018, era pur successivo alla apertura della procedura, il Tribunale ha ritenuto che per l’adempimento della obbligazione tributaria in esame non era previsto nel provvedimento di ammissione·al concordato alcun espresso divieto di adempimento.
Avverso l’ordinanza di rigetto del riesame ha proposto ricorso per cassazione il COGNOME*, a mezzo del proprio difensore di fiducia, lamentando la violazione di legge in cui il Tribunale di Livorno sarebbe incorso ritenendo sussistente il fumus dei reati contestati all’istante, sebbene questi già prima della data di scadenza dei tributi di cui alla imputazione aveva presentato, nella indicata qualità, domanda di ammissione al concordato preventivo; egli ha, pertanto, lamentato il fatto che non fossero state considerate scriminate le condotte a lui addebitate in virtù della domanda di concordato ex art. 161, comma 6, I. fall. presentata dallo stesso in data 12 aprile 2018, cui er seguita, il 20 dicembre 2018, l’apertura della relativa procedura.
Ha precisato il ricorrente che la prima data menzionata risultava antecedente a . quelle indicate nella provvisoria contestazione quali momenti consumativi rispettivamente dei due reati addebitati; per quanto riguarda il reato ex art. 10-ter del dlgs 74 del 2000, la consumazione era contestata come successiva anche alla presentazione del piano concordatario, nel cui ambito il pagamento del debito Iva era oggétto di apposita previsione per una transazione fiscale e rateizzazione, e all’apertura della procedura.
Ciò posto, ad avviso del ricorrente, poiché la normativa fallimentare prevedrebbe il sorgere con la domanda di ammissione al concordato preventivo del dovere del richiedente di non effettuare pagamenti di crediti pregressi “per nessun motivo”, il Tribunale del riesame avrebbe dovuto ritenere insussistente l’elemento materiale dei reati contestati, stante il venir meno dell’obbligo fiscale; in alternativa, ritenere insussistente il dolo richiesto dalle fattispecie incriminatrici; oppure applicare l’art. 51 cod. pen., ovvero l’art. 45 del medesimo testo legislativo.
Una soluzione in questo senso del proposto riesame si sarebbe infatti posta, per un verso, in linea con la parità di rango, rispetto a quelli erariali, degli interessi di rilievo anche pubblicistico sottesi alla procedura concordataria avviata e, per altro verso, con il requisito della proporzionalità cui l’applicazione RAGIONE_SOCIALE scriminanti è subordinata, in quanto ne sarebbe risultato il contemperamento tra le esigenze del superamento della crisi di impresa e della tutela della par condicio creditorum, da un lato, e gli interessi erariali – peraltro, ha sostenuto il ricorrente, non più “assoluti”, anzi suscettibili, nel vigente assetto normativo, di ridimensionamento al cospetto di procedure risanatorie dell’impresa – al pagamento integrale dell’Iva e RAGIONE_SOCIALE ritenute, dall’altro.

CONSIDERATO IN DIRITTO

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Osserva, infatti, il Collegio come, essendo il ricorso del COGNOME argomentato con riferimento al vizio di violazione di legge in cui sarebbe incorso il Tribunale di Livorno nel ritenere sussistente il fumus delicti riguardante le imputazioni in provvisoria contestazione a carico dell’indagato, aventi rispettivamente ad oggetto la violazione dell’art. 10 -bis e dell’art. 10ter del dlgs n. 74 del 2000, la tesi svolta dal ricorrente, sviluppata in funzione del rilievo che, avendo la società “RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE“, della quale il COGNOME era il legale rappresentante al momento in cui si sarebbe verificata l’omissione del versamento RAGIONE_SOCIALE imposte di cui al capo provvisorio di imputazione, presentato in data 12 aprile 2018 istanza di concordato preventivo (successivamente accolta il 20 dicembre 2018, data di apertura della procedura), da quella data, anteriore a quella ipotizzata quale dies commissi delicti, egli, nella ricordata qualità, non sarebbe più stato tenuto ad effettuare, in assenza di autorizzazione da parte dell’organo di vigilanza sulla procedura parafallimentare, pagamenti di sorta, ivi compresi quelli riferiti ai tributi gravanti sulla predetta società, posto che una diversa
condotta avrebbe potuto portare alla revoca della ammissione al beneficio del concordato preventivo.

Ragione per la quale il mancato versamento dei tributi interessati dallQ, due disposizioni dianzi citate non rivestirebbe alcuna rilevanza penale, trattandosi, anzi, di condotta doverosa.

Come dianzi accennato tale assunto non trova riscontro nella interpretazione normativa che questo Collegio ritiene essere la più corretta.

Osserva, infatti, il Collegio – pur non ignaro della sussistenza di precedenti giurisprudenziali di segno contrario (in tale senso, infatti: Corte di cassazione, Sezione III penale, 22 agosto 2019, n. 36320; idem 16 aprile 2015, n. 15853) – che il successivo, costante e radicato, indirizzo giurisprudenziale sia, invece, orientato nel senso – giustificato dalla peculiarità che caratterizza, rispetto alle altre ordinarie obbligazioni, quella tributaria che l’ammissione a concordato preventivo – o, anteriormente, la istanza di ammissione ad esso atteso che gli effetti di quella retroagiscono al momento in cui è stata fatta richiesta di ammissione alla procedura – non ha automaticamente la efficacia di scriminare l’eventuale omissione del versamento RAGIONE_SOCIALE imposte, verificandosi tale fenomeno sono nel caso in cui tale omissione sia stata espressamente autorizzato dall’organo giurisdizionale che vigila sulla procedura in questione.
Come è stato, infatti, precisato, la procedura di concordato preventivo scrimina il reato di omesso versamento di ritenute di cui all’art. 10-bis del dlg. n. 74 del 2000, ma il principio attiene anche all’omesso versamento dell’Iva, solo ove sia intervenuto un provvedimento del Tribunale che abbia vietato, o comunque non autorizzato, come invece richiesto dall’interessato, il pagamento dei suddetti debiti, essendo in tal caso configurabile la scriminante dell’adempimento di un dovere imposto da un ordine legittimo dell’autorità di cui all’art. 51 cod. pen. (Corte di cassazione, Sezione III penale, 18 marzo 2022, n. 9248; idem Sezione III penale, 5 maggio 2020, n. 13628).
Considerato che nel nostro caso non risulta che il COGNOME abbia formalizzato l’istanza vota ad essere autorizzato al pagamento RAGIONE_SOCIALE imposte oggetto della imputazione provvisoria e che questa gli sia stata negata né che nel provvedimento di ammissione al concordato preventivo adottato dal Tribunale di Livorno in data 20 dicembre 2018 fosse espressamente previsto il divieto di effettuare pagamenti del tipo di quelli di cui alle imputazioni provvisoriamente contestate all’odierno ricorrente, deve escludersi che il
Tribunale di Livorno, nel ritenere sussistente il fumus commissi delicti avente ad oggetto le predette omissioni tributarie sia caduto in un error juris dovendo, anzi, osservare che in tale modo il predetto organo giudiziario ha fatto piana applicazione dei radicati principi giurisprudenziali che questo Collegio reputa essere più appropriati al caso di specie.

Per le ragioni dianzi esposte il ricorso proposto deve essere rigettato ed il ricorrente, visto l’art. 616 cod. proc. pen., va condannato al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese processuali.

PQM

Rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese processuali.

Così deciso in Roma, li 16 giugno 2023

Il AVV_NOTAIO estensore

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Il Presidente

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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