Cumulo TOSAP Imposta Pubblicità: la Cassazione chiarisce

Con la sentenza n. 34574 del 30/12/2019, la Corte di Cassazione, Sezione Tributaria, ha stabilito che l’applicazione dell’imposta sulla pubblicità non esclude il pagamento della TOSAP. Il caso riguardava una società di pubblicità che contestava avvisi di accertamento per la TOSAP, sostenendo di dover pagare solo l’imposta pubblicitaria. La Corte ha cassato la decisione di merito, affermando la piena legittimità del cumulo TOSAP Imposta Pubblicità, poiché le due imposte hanno presupposti diversi: la diffusione di un messaggio pubblicitario per la prima, e la sottrazione di suolo pubblico all’uso collettivo per la seconda, come previsto dall’art. 9, comma 7, D.Lgs. 507/1993.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 10 luglio 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Cumulo TOSAP Imposta Pubblicità: la Cassazione fa chiarezza

Il tema del cumulo TOSAP Imposta Pubblicità rappresenta una questione di grande rilevanza per le imprese che operano nel settore della cartellonistica e per gli enti locali. Una recente sentenza della Corte di Cassazione, la n. 34574 del 2019, ha fornito chiarimenti decisivi, stabilendo un principio fondamentale: il pagamento dell’una non esclude l’altra. Analizziamo insieme i dettagli di questa pronuncia per comprendere le ragioni giuridiche e le conseguenze pratiche.

I Fatti di Causa

Una società operante nel settore pubblicitario aveva impugnato 42 avvisi di accertamento emessi da un grande Comune italiano. Tali avvisi richiedevano il pagamento della Tassa per l’Occupazione di Spazi ed Aree Pubbliche (TOSAP) per l’anno 1994, in relazione a impianti pubblicitari installati sul suolo comunale. La società sosteneva l’illegittimità della pretesa, ritenendo che l’imposta sulla pubblicità, già assolta, fosse l’unico tributo dovuto e che diverse delibere comunali avessero di fatto escluso la duplicazione impositiva.

Sia in primo che in secondo grado, i giudici tributari avevano dato ragione alla società. La Commissione Tributaria Regionale (CTR), in particolare, aveva rigettato l’appello del Comune, basando la propria decisione sull’idea che le delibere locali prevedessero il pagamento di una sola imposta e che l’occupazione del suolo fosse un elemento già compreso nell’imposta sulla pubblicità. Insoddisfatto, l’Ente locale ha presentato ricorso per cassazione.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Corte Suprema ha accolto il ricorso del Comune, cassando con rinvio la sentenza della CTR. I giudici di legittimità hanno ritenuto la decisione di merito viziata sia per insufficiente e contraddittoria motivazione, sia per violazione di legge.

La Corte ha smontato la tesi dell’alternatività tra i due tributi, riaffermando il principio, sancito chiaramente dalla normativa nazionale, della loro piena compatibilità e cumulabilità.

Le motivazioni e il principio del cumulo TOSAP Imposta Pubblicità

La Cassazione ha fondato il suo ragionamento su due pilastri principali.

In primo luogo, ha censurato la motivazione della sentenza impugnata, definendola ‘gravemente incompleta’ e ‘contraddittoria’. La CTR si era limitata a un vago riferimento a ‘varie Delibere Comunali’ senza specificarle, analizzarle e, soprattutto, senza verificare se i presupposti di fatto per la loro applicazione fossero presenti nel caso concreto. Inoltre, l’affermazione secondo cui ‘l’occupazione di suolo pubblico è compresa nell’imposta sulla pubblicità’ è stata giudicata erronea e apodittica.

In secondo luogo, e questo è il cuore della decisione, la Corte ha ribadito la netta distinzione tra i presupposti impositivi dei due tributi, come delineati dal D.Lgs. 507/1993:

1. L’Imposta sulla Pubblicità (art. 5) ha come presupposto la diffusione di un messaggio pubblicitario, visibile da un luogo pubblico. Il suo oggetto è l’attività promozionale.
2. La TOSAP (art. 38) ha come presupposto la sottrazione di una porzione di suolo pubblico all’uso generalizzato della collettività, a prescindere dallo scopo per cui avviene l’occupazione.

Avendo presupposti diversi, i due tributi non si escludono a vicenda. Questa regola è cristallizzata nell’art. 9, comma 7, del D.Lgs. 507/1993, che stabilisce esplicitamente: ‘l’applicazione dell’imposta [sulla pubblicità] non esclude quella della tassa per l’occupazione di spazi e di aree pubbliche’.

Conclusioni e implicazioni pratiche

La sentenza in esame consolida un orientamento giurisprudenziale chiaro: chi installa un impianto pubblicitario su suolo pubblico è tenuto a pagare sia l’imposta sulla pubblicità (per il messaggio diffuso) sia la TOSAP (per l’area occupata). Il cumulo TOSAP Imposta Pubblicità è la regola, non l’eccezione. Le eventuali esenzioni o agevolazioni previste da delibere comunali non possono essere interpretate come una negazione di questo principio generale, ma devono essere applicate solo se ricorrono le specifiche condizioni previste (es. impianti autorizzati, rapporti non ancora conclusi), la cui sussistenza deve essere accertata dal giudice. Questa pronuncia serve da monito per gli operatori del settore e per i giudici di merito, richiamando a un’applicazione rigorosa della legge e a una motivazione completa e non contraddittoria delle sentenze.

L’imposta sulla pubblicità esclude il pagamento della TOSAP?
No. Secondo la Corte di Cassazione e l’art. 9, comma 7, del D.Lgs. 507/1993, l’applicazione dell’imposta sulla pubblicità non esclude il pagamento della tassa per l’occupazione di spazi ed aree pubbliche. I due tributi sono cumulabili.

Perché TOSAP e Imposta sulla Pubblicità sono cumulabili?
Perché si basano su presupposti giuridici diversi. L’imposta sulla pubblicità colpisce la diffusione di un messaggio promozionale, mentre la TOSAP colpisce la sottrazione fisica di un’area pubblica all’uso collettivo. Si tratta di due fatti economici e giuridici distinti.

Una delibera comunale può escludere in via generale il cumulo delle due imposte?
No. Le delibere comunali non possono negare un principio stabilito da una legge nazionale. Possono prevedere specifiche agevolazioni o esoneri temporanei, ma la loro applicabilità deve essere verificata caso per caso e non possono essere interpretate come una regola generale di esclusione del cumulo.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 34574 Anno 2019

2019

1647

SIaCI PUBBLICI72í SRI;

– intimata –

seri:lenza 7/2C12 della .101 D 2 B REC. di

COGNOME, deposgtan J1/2212; 2

REPUBBLICA ITALIANA

34574,19

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRI3JTARIA CIVILE

ZSANZIONI

AMMINISTRATIVE

IN MATERIA

FINANZIARIA

IRI3UTARIA E

R.G.N. 3447/2013

Comeosta dagli GLYPHMagsotdri:

Dott. NOME COGNOME

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NOME RAGIONE_SOCIALE

Do GLYPH MILESA EALS2 2,MO

D071 -1.

RITA NOME

NOME 5o-=

/2019

– Presidente –

– Consigliere Rep.

– Consigliere –

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SENTENZA

ricorsc 3447-2012 proposto da ettiTamente domrciliat 21, GLYPHstudio dell’avvocato NOME presso ROMA GLYPH O DEI TEMPI giusta procura cCe la ,–n-teserta e difen T'< GLYPH oc.rona del Siedacn pro tempore, aine; 3

– ricorrente –

contro

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,rLta relazione della causa svolta nella pubblica gi’en7a del C2/0DrI -d=,1 Ccnqore Dott. NOME COGNOME

c il P : GLYPH el Sostituto Procuratore rsono d Oenerale Dott. COGNOME che ha concluso per raccoglimento. del

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FATTI DI CAUSA

1. RAGIONE_SOCIALE proponeva ricorso alla Commissione tributaria pro di Roma impugnando n. 42 avvisi di accertamento, tutti emessi dal Comune di (ora Roma Capitale) nel 1997 per il recupero della tassa di occupazione d (TOSAP) relativa all’anno 1994.

Deduceva la ricorrente l’illegittimità dei suddetti avvisi, oltre che p motivazione, per violazione delle norme di cui al d.lgs. n. 507/93 e della Del del Consiglio comunale n. 254/1995, nonché per contrasto con le delibere dell municipale n. 9287 del 23/12/1991 e n. 1016 del 25/5/1994 e quella n. 13/1/1988 e, ancora, per illegittima applicazione delle tariffe previste dalla D del Consiglio comunale n. 289 del 19/12/1994 e per violazione dell’art. 19, c comma 2, della Delibera del Consiglio comunale n. 220 del 17/10/1994 determinazione della Tosap.
2. La Commissione Tributaria provinciale di Roma, con sentenza n. 252/29/ 9008, accoglieva il ricorso ritenendo la specialità dell’imposta di pubblicità rispett con la conseguente non debenza di quest’ultima per gli impianti soggetti ad i pubblicità.

3. Avverso tale sentenza proponeva appello il Comune di Roma eccependo la nov della questione inerente alla pretesa applicabilità della sola imposta pubbli esclusione della TOSAP e, nel merito, ribadendo l’infondatezza della interpretaz dalla sentenza di primo grado perché contrastante con il chiaro dettato dell’art 7, del d.lgs. n. 507/1993, a norma del quale “qualora la pubblicità sia efie dilata su impia installati su beni appartenenti o dati in ,godimento al Comune, l’applica:zione de/l’imposta quella della tassa per foccupa.zione di Jpa.zi e di aree pubbliche .,.” .
Resisteva la società appellata riproponendo le medesime eccezioni già form primo grado e concludendo per il rigetto dell’appello.

4. La Commissione tributaria regionale di Roma, con sentenza n. 7/21/2 depositata 1’11/1/2012, rigettava l’appello e compensava le spese di lite, illegittima la richiesta della TOSAP in quanto le varie delibere comunali applic

fattispecie dichiaravano le società tenute a pagare solo un’imposta sugli im esclusione della TOSAR

5. Avvero tale sentenza Roma Capitale ha proposto ricorso per cassazione, affi un unico motivo.

La società intimata non ha presentato difese.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Con l’unico motivo di ricorso si prospetta la “insulficiena, contradditorietà e illogicità d sentena impugnata – Viola.zione sa ppliccqione dell t. 9, comma 7, del d.lgs n. 50711993”. eicil s a ‘ar

Il motivo si articola in un duplice profilo, in quanto prospetta motivazionale che una violazione di legge per avere la CTR – a fronte dell’eccezi società ricorrente circa la pretesa applicabilità agli impianti oggetto degli impugnati della sola imposta di pubblicità – escluso “con motivaione scarna e lacunosa” che la società fosse tenuta al pagamento anche della RAGIONE_SOCIALE, senza tener conto tutta a norma dell’art. 9, comma VII del d.lgs. n. 507/1993, “Papp/icaione dell’imposta sulla pubblicità non esclude quella della tassa per l’occupaione di spai ed aree pubblich pagamento di canoni di locaione o di concessione”.
Precisa altresì il Comune ricorrente che il carattere abusivo degli impianti oggetto di causa non consentiva l’applicazione dell’esonero dalla TOSAP, previs Deliberazione C.C. n. 86/99 per i soli impianti autorizzati.

1.1. Il motivo è fondato sia con riferimento al primo profilo (da ricondurre prevista dall’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., nel testo previgente alla r disposta dall’art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla 1. n. 201 2, applicabile alle sentenze pubblicate in data antecedente all’11/9/2012, e d sentenza impugnata con il presente ricorso, pubblicata 1’11/1/2012), che con ri al secondo profilo.

Preliminarmente, deve rilevarsi che “è ammissibile il ricorso per cassazion cumuli in un unico motivo le censure di cui all’art. 360, primo comma, n. 3 e proc. civ., allorché esso comunque evidenzi specificamente la trattazione delle relative all’interpretazione o all’applicazione delle norme di diritto ap

fattispecie ed i profili attinenti alla ricostruzione del fatto”(Cass., sez. 24493, Rv. 650743 – 01; Cass. sez. 5, 11/04/2018, n. 8915, Rv. 647708 – 01; Cass. 2, 23/04/2013, n. 9793, Rv. 626154- 01).

Nel caso di specie le diverse censure conservano la propria autonomia esp risultano formulate in maniera completa e sono ammissibili.

La sentenza impugnata, invero, ha escluso la debenza della TOSAP così motivan

“Dai documenti proposti dalle parti si evince che trattasi di imposta sulla pubbl riferimento 1994, e non anche alla TOSAP relativa agli stessi impianti di pubblicità i qual pagare due volte sullo stesso impianto. Le varie Del/bere Comunali del Consiglio Comunale d dichiarano che le società devono pagare solo un’im osta sugli impianti, con esclusione della efficacia retroattiva a decorrere dalla data di entrata in in Com 1016/94 previa delibera . ore del D. G. . del Consig Comunale n. 86 del 3076/1999, pertanto nel caso di specie la società non sarà pagamento della TOSAP in quanto L’occu a- di suolo pubblico è compresa nell’imposta ,:ione sulla pubblicità, con riscossione diretta delle imposte pretese. La Commissione rigetta 6’01711111e di Roma”.
Orbene – ricordato che il vizio di omessa ed insufficiente motivazion allorché dal compendio giustificativo sviluppato a supporto della decisione totale obliterazione di elementi che potrebbero condurre ad una diversa soluz evincibile un’obiettiva carenza nell’iter logico-argomentativo che ha condotto regolare la vicenda al suo esame in base alla regola concretamene applicata, men volta, il vizio di contraddittorietà si rende ravvisabile solo in presenza di a contrastanti e tali da non permettere di comprendere la “ratio decidendi” che sorregge il “decisum” adottato (Cass., sez. 1, 24/05/2018, n. 12967, Rv. 649032 – 01) – va che nella specie la motivazione dell’impugnata decisione risulta sia insuff contraddittoria.
Infatti, il ragionamento decisorio sviluppato dalla CTR a corredo de convincimento segue un itinerario argomentativo gravemente incompleto, atteso fonda esclusivamente su “varie De//bere Comunali”, senza indicarle specificamente e senza

neppure richiamare e valutare il loro esatto tenore, omettendo altresì di dare ricorrenza dei presupposti di fatto per la loro applicabilità alla fattispecie c

Inoltre, la motivazione è anche palesemente contraddittoria, in quanto, d afferma che nella specie si tratterebbe di “imposta sulla pubblicità… e non anche a TOSAP”, e, dall’altro, afferma che in virtù delle “varie Delibere” dovrebbe essere pagata solo un’imposta sugli impianti, con esclusione proprio della TOSAP (ossia di qu di cui non si tratterebbe nel presente giudizio, come sembrerebbe doversi desume primo enunciato).

Infine, afferma apoditticamente (ed erroneamente, per quanto si dirà più av l’occupazione di suolo pubblico è compresa nell’imposta di pubblicità, senz specificare se tale interpretazione sia stata desunta dalle “varie De//bere Comnnah” richiamate ovvero da qualche norma di legge.

1.2. La sentenza impugnata incorre anche nella denunciata violazione applicazione di legge nella parte in cui afferma che “l’occupaione di suolo pubblico è sa 0011 re nell’imposta sulla pubblicità, con riscossione diretta delle imposte pretese”

Invero, contrariamente alla tesi sostenuta dalla società ricorrente e recepi (per quanto sembra di potersi desumere dalla non lineare motivazione), la RAGIONE_SOCIALE cui imposizione si tratta nel presente giudizio) non costituisce una duplicaz canone di concessione né della imposta pubblicitaria, e neppure si pone in r alternatività rispetto a quest’ultima.

In entrambi i casi, infatti, trova applicazione il principio enunciato da que il Collegio intende dare continuità, a mente del quale, in caso di pubblicità impianti installati su beni appartenenti al comune o da questo dati in l’applicazione dell’imposta sulla pubblicità non esclude quella dell l’occupazione di spazi ed aree pubbliche, nonché il pagamento di canoni di lo di concessione, atteso il chiaro tenore letterale dell’art. 9, comma 7, del (1. 1993, ed essendo esclusa l’alternatività tra i due tributi per violazione doppia imposizione, in quanto l’imposta comunale sulla pubblicità ha presuppost dalla tassa per l’occupazione di spazi ed aree pubbliche, come emerge dal con
gli artt. 5 e 38 del d.lgs. citato, che individuano il presuppost rispettivamente, nel mezzo pubblicitario disponibile e nella sottrazione dell’ spazio pubblico al sistema della viabilità e, quindi, all’uso generalizzato 11/05/2017, n. 11673, Rv. 644125 -01).

Resta da precisare che, come sottolineato dalla ricorrente Roma Capitale, dì pagare la TOSAP non può essere escluso in forza della delibera del Consigli a priori Comunale n. 86 del 30/6/1999, la quale ha stabilito che “come previsto dall’art. 17- comma 63 – della lee 127197 e dall’art. 31 – comma 27- della legge 448198, di esonerare dalla TOS’,g g 3 gli operatori con decorrena dall’entrata in vigore della deliberazione G. C. 1016/94 vigore della COSAP”.

Tale Delibera, infatti, richiama l’art. 31, comma 7 della legge n. 448 del 199 sua volta limita la facoltà di disporre agevolazioni con effetto retroattivo a non conclusi (“per i rapporti non conclusi, inerenti alla tassa per l’occu a.zione di pubbliche di cui al capo II del decreto legislativo 13 novembre 1993, n. 307, i comuni e le propria delibera,zione, possono disporre le agevolaioni di cui all’articolo 17, comma 63, maggio 1997, n. 127, anche con effe tto retroattivo, none& determinare criteri e modalità di agevolata”).
Ne deriva che, per ritenere applicabile tale agevolazione, è necessario accertar o meno di un rapporto concessoti° in corso (la cui esistenza nella specie è co Comune: v. pag. 10 del ricorso), quale presupposto dell’esonero dal pagamen TOSAI? previsto dalla citata delibera del Consiglio comunale (trattandosi, a esonero temporaneo, ossia di una agevolazione concessa per i soli impianti aut non di una esclusione in via generale della TOSAP quale duplicazione della im pubblicità, come invece erroneamente ritenuto dalla CTR).
1.3. onclusivamente, la sentenza impugnata deve essere cassata. C

Tenuto conto che nel ricorso introduttivo del presente giudizio erano stat ulteriori questioni sulle quali la sentenza impugnata non si è pronunciat rimaste assorbite, considerato che l’esame di tali questioni, nei limiti i riproposte dalla società appellata in sede di gravame (v. Cass., sez. 3, 31

13768, Rv. 648713 – 01), non è precluso in sede di rinvio dalla mancata costi della resistente nel presente giudizio di legittimità (v. Cass., 8, n. 7988, sez. L, 30/03/201 Rv. 648262 – 01), la causa va rinviata ad altra sezione della Commissione regionale di Roma per un nuovo esame della controversia applicando i princip enunciati, la quale provvederà anche in ordine alle spese del presente giudizio.

P.Q.M.

La Corte,

accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa dinan sezione della Commissione tributaria regionale di Roma, che provvederà anc ordine alle spese del presente giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, la 50 sezione civile della Corte di cassazione, il 2 lu dal glio 2019.

Il consigliere estensore

DEPOSITATO IN CANCELLERIA

oggi, 3 0 WC. 2019

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