Operazioni soggettivamente inesistenti: la Cassazione

La Corte di Cassazione si è pronunciata su un caso di operazioni soggettivamente inesistenti nell’ambito di una frode IVA nel settore automobilistico. L’ordinanza ha respinto sia il ricorso del contribuente, che lamentava vizi formali dell’accertamento, sia quello dell’Agenzia delle Entrate sulle sanzioni. La decisione ribadisce i rigorosi oneri processuali per chi impugna un atto, sottolineando la necessità di dimostrare un pregiudizio concreto al diritto di difesa e di rispettare i nuovi, più stringenti, criteri per la contestazione dei vizi di motivazione.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 13 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Operazioni Soggettivamente Inesistenti: Onere della Prova e Limiti del Ricorso

La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, è tornata a pronunciarsi sul tema delle operazioni soggettivamente inesistenti e sulle frodi IVA, delineando con chiarezza i confini del diritto di difesa del contribuente e i rigorosi requisiti di ammissibilità dei ricorsi. La decisione offre spunti fondamentali sull’onere probatorio e sulla corretta formulazione dei motivi di impugnazione in materia tributaria.

I Fatti del Caso: Accertamento IVA e Difesa del Contribuente

Il caso ha origine da un avviso di accertamento notificato a un imprenditore individuale operante nel commercio di autoveicoli. L’Agenzia delle Entrate contestava, per l’anno d’imposta 2004, l’indebita detrazione dell’IVA relativa ad acquisti di auto, ritenuti operazioni soggettivamente inesistenti inserite in una frode carosello. L’Amministrazione contestava inoltre maggiori ricavi basati su movimentazioni bancarie non giustificate.

Il contribuente ha impugnato l’atto. La Commissione Tributaria Provinciale gli ha dato ragione, annullando l’accertamento. In appello, la Commissione Tributaria Regionale ha parzialmente riformato la decisione: ha confermato la ripresa a tassazione per l’IVA (€ 81.233,00), ritenendo provata la consapevolezza del contribuente di partecipare alla frode, ma ha annullato la ripresa per i maggiori ricavi, giudicando sufficienti le giustificazioni fornite. Di conseguenza, le sanzioni sono state ridotte.

Contro questa sentenza, sia il contribuente (con ricorso principale) sia l’Agenzia delle Entrate (con ricorso incidentale) si sono rivolti alla Corte di Cassazione.

I Motivi del Ricorso e la Decisione sulle operazioni soggettivamente inesistenti

Il contribuente ha basato il suo ricorso su due motivi principali, entrambi respinti dalla Suprema Corte per ragioni procedurali.

Il Diritto di Difesa e l’Onere della Prova

Con il primo motivo, il ricorrente lamentava la violazione di legge per la mancata allegazione all’avviso di accertamento di atti in esso richiamati. La Corte ha ritenuto il motivo infondato, ribadendo un principio consolidato: non basta una violazione formale per ledere il diritto di difesa. Il contribuente deve specificare come e perché la mancata conoscenza immediata di tali atti abbia concretamente pregiudicato la sua capacità di difendersi in fase amministrativa. Nel caso di specie, tale dimostrazione è mancata, anche perché i documenti erano stati comunque prodotti in giudizio dall’Agenzia.

I Limiti del Giudizio di Legittimità dopo la Riforma del 2012

Il secondo motivo, con cui si contestava il ragionamento del giudice d’appello sulla consapevolezza della frode, è stato dichiarato inammissibile. La Corte ha evidenziato che l’appello era stato proposto dopo la riforma del 2012 dell’art. 360, n. 5, del codice di procedura civile. Il ricorrente aveva utilizzato la vecchia formula di “omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione”, non più in vigore. La nuova norma consente di censurare solo l'”omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti”, un vizio molto più specifico e circoscritto. Questo errore tecnico ha reso inammissibile la censura.

L’Inammissibilità del Ricorso Incidentale dell’Agenzia

Anche il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, che contestava l’errata rideterminazione delle sanzioni, è stato giudicato inammissibile. La Corte lo ha ritenuto generico e privo di adeguata specificazione, poiché non riportava le parti rilevanti dell’avviso di accertamento relative alle sanzioni. Tale mancanza ha impedito alla Corte di valutare la fondatezza della doglianza, in ossequio al principio di autosufficienza del ricorso.

Le Motivazioni

La Suprema Corte ha fondato la sua decisione su principi procedurali rigorosi. Ha stabilito che, per contestare un avviso di accertamento a causa della mancata allegazione di documenti, il contribuente deve fornire la prova di un danno effettivo e concreto al proprio diritto di difesa. Una semplice irregolarità formale non è sufficiente a invalidare l’atto, specialmente quando i documenti vengono resi disponibili nel corso del contenzioso. Inoltre, ha riaffermato che i motivi di ricorso per Cassazione devono conformarsi strettamente alle previsioni di legge. Dopo la riforma del 2012, la contestazione sulla valutazione dei fatti deve essere formulata come ‘omesso esame di un fatto decisivo’ e non più come generico vizio di motivazione. Infine, ha sancito l’inammissibilità del ricorso dell’Agenzia delle Entrate per difetto di autosufficienza, non avendo l’ente riprodotto gli elementi essenziali dell’atto impositivo necessari per comprendere e decidere la controversia.

Le Conclusioni

L’ordinanza in esame è un importante monito sulla necessità di rigore e precisione nella redazione degli atti processuali tributari. Per il contribuente, emerge che la difesa non può basarsi su vizi meramente formali, ma deve dimostrare un pregiudizio sostanziale. Per tutti i ricorrenti, inclusa l’Amministrazione Finanziaria, viene confermata l’importanza del principio di autosufficienza e la necessità di adeguare la formulazione dei motivi alle norme procedurali vigenti. La decisione, in definitiva, consolida un approccio che privilegia la sostanza sulla forma, ma esige il massimo rispetto delle regole del processo per garantire l’efficienza della giustizia.

È sufficiente lamentare la mancata allegazione di documenti all’avviso di accertamento per ottenerne l’annullamento?
No, non è sufficiente. Secondo la Corte, il contribuente deve dimostrare specificamente come la mancata allegazione abbia concretamente leso il suo diritto di difesa. Se i documenti sono stati resi disponibili durante il processo e non viene provato un danno effettivo, la censura non può essere accolta.

Come si deve contestare la valutazione dei fatti compiuta dal giudice d’appello in un ricorso per Cassazione?
Per i ricorsi relativi a sentenze pubblicate dopo la riforma del 2012, non è più possibile denunciare una generica ‘omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione’. La contestazione deve essere formulata secondo la nuova dicitura dell’art. 360, n. 5, c.p.c., ovvero come ‘omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti’.

Perché il ricorso dell’Agenzia delle Entrate sulle sanzioni è stato respinto?
Il ricorso è stato giudicato inammissibile perché generico e non autosufficiente. L’Agenzia non ha riprodotto nel suo atto la parte rilevante dell’avviso di accertamento da cui si potesse desumere il titolo e il calcolo delle sanzioni contestate, impedendo così alla Corte di Cassazione di verificare la fondatezza del motivo.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 9825 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 9825 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 11/04/2024

Oggetto: IVA -operazioni sogg. inesistenti

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 9219/2016 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE, rappresentato e difeso dall’AVV_NOTAIO (PEC: EMAIL), elettivamente domiciliata presso lo studio dell’AVV_NOTAIO in Roma, INDIRIZZO;

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura RAGIONE_SOCIALE, con domicilio eletto in Roma, INDIRIZZO;

-controricorrente e ricorrente incidentale –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, n.1023/26/2015 depositata il 7 ottobre 2015, non notificata. Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 26 gennaio 2024 dal consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

Con sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, è stato parzialmente accolto l’appello proposto dall’RAGIONE_SOCIALE e rigettato l’appello incidentale (anche condizionato) di COGNOME NOME, in riforma della sentenza n. 67/1/12 della Commissione Tributaria Provinciale di Alessandria, che aveva accolto il ricorso proposto dal contribuente, titolare di RAGIONE_SOCIALE individuale esercente il RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE, in materia di accertamento in rettifica per II.DD., IVA e accessori ed irrogazione di sanzioni relativamente a ll’ anno di imposta 2004.
L’avviso di accertamento n.NUMERO_DOCUMENTO veniva emesso a seguito della contestazione di operazioni soggettivamente inesistenti nel contesto di frodi carosello di importazioni infra-comunitarie di RAGIONE_SOCIALE con conseguente indebita detrazione IVA. Venivano inoltre accertati ex artt.32 del d.P.R. n.600/1973 e 51 del d.P.R. n. 633/1972, maggiori ricavi a seguito di controlli bancari per movimentazioni ritenute non giustificate. Infine, nell’atto veniva irrogata, ad esito RAGIONE_SOCIALE violazioni di norme tributarie contestate, una sanzione pecuniaria pari ad euro 142.696,50.
Il giudice di prime cure condivideva la prospettazione del contribuente, considerando non dimostrata l’inesistenza soggettiva RAGIONE_SOCIALE operazioni economiche contestate e ritenendo, quando all’accertamento bancario, che il ricorrente avesse prodotto idonea documentazione giustificativa circa le movimentazioni, annullando l’atto impositivo.

3. Il giudice d’appello confermava le riprese per indebita detrazione IVA per euro 81.233,00 in quanto era ritenuta dimostrata l’inesistenza soggettiva RAGIONE_SOCIALE operazioni intervenute con la cartiera RAGIONE_SOCIALE nel periodo d’imposta in esame e provata quantomeno la conoscibilità in capo al contribuente della partecipazione alle frodi carosello nell’ importazione RAGIONE_SOCIALE autovetture contestate.

Al contrario, il giudice non riteneva fondata la prospettazione dell’Amministrazione finanziaria quanto agli accertamenti bancari, avendo il contribuente sostanzialmente offerto la necessaria documentazione giustificativa. Per l’effetto, confermava l’annullamento RAGIONE_SOCIALE riprese per maggiori ricavi derivanti dal riscontro di operazioni bancarie ritenute dall’RAGIONE_SOCIALE non giustificate, per complessivi euro 211.486,00.

Infine, il giudice riduceva per effetto della intervenuta parziale riforma della sentenza impugnata, le sanzioni amministrative pecuniarie irrogate con l’avviso di accertamento ad euro 81.233,00, corrispondenti al solo minimo irrogabile, ai sensi dell’art. 6, comma 6, del d.lgs. n.471 /1997, per la violazione IVA accertata.

Avverso la sentenza della CTR propone ricorso il contribuente, affidato a due motivi, cui replica l’RAGIONE_SOCIALE con controricorso e ricorso incidentale per un motivo.

Considerato che:

5. Con il primo motivo il contribuente ricorrente principale – ai fini dell’art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ. -lamenta la violazione di norme di diritto disciplinanti la legittimità dell’accertamento fiscale posto a fondamento della sentenza impugnata. Nel corpo nel motivo -ma non in rubrica – il ricorrente rende noto che la CTR non avrebbe considerato correttamente le disposizioni e la portata applicativa RAGIONE_SOCIALE norme contenute negli artt. 42, commi 2 e 3, del d.P.R. n.600/1973, 7 primo comma della l.212/2000, e 3 della l. 241/1990. 6. Va rigettata la preliminare eccezione di inammissibilità sollevata
in controricorso in quanto, sebbene la tecnica di formulazione della

censura sia anomala, dalla lettura complessiva del mezzo di impugnazione si evince con sufficiente chiarezza che il motivo è incentrato sulla motivazione dell’avviso di accertamento per mancata allegazione degli atti richiamati nell’avviso e le previsioni di legge pertinenti sono comunque individuate.

Nel merito il motivo non può trovare ingresso. Va data continuità anche in questa sede al principio di diritto (cfr. Cass. Sez. 5 – , Sentenza n. 36852 del 15/12/2022) secondo il quale, in tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, il diritto di accesso alle informazioni sottostanti l’emissione dell’atto impugnato può essere esercitato solo se, e nella misura in cui, sia strumentale all’esercizio del diritto di difesa, che può dirsi violato ove il contribuente illustri come ed in che termini la tempestiva ostensione degli elementi di fatto a lui favorevoli, e non contenuti negli atti impositivi impugnati, avrebbe potuto influenzare l’esito dell’accertamento nei propri confronti. Nel caso di specie il ricorrente non chiarisce in alcun modo come la mancata esibizione in fase amministrativa di documenti non allegati all’avviso avrebbe leso il diritto di difesa, onere che nel caso di specie sarebbe stato agevole assolvere -in caso fosse intervenuta una lesione -perché i documenti sono stati prodotti nel corso del giudizio dall’RAGIONE_SOCIALE.
8. Con il secondo motivo del ricorso principale -in relazione a ll’art.360 primo comma n.5 cod. proc. civ. -si deduce l’o messa, contraddittoria e comunque insufficiente motivazione in merito al fatto-controverso e decisivo, riguardante l’atteggiamento soggettivo del contribuente, a fronte RAGIONE_SOCIALE operazioni contestate come soggettivamente inesistenti dall’Amministrazione finanziaria.

Il motivo è inammissibile, in quanto l’appello proposto contro la sentenza d’appello pubblicata il 7 ottobre 2015 non si confronta con l’art. 54, comma primo, lett. b), del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, convertito con modificazioni dalla l. 7 agosto 2012, n. 134, che ha riformato il testo dell’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ.. La novella trova dunque applicazione nella fattispecie e, nel testo applicabile, il

vizio motivazionale deve essere dedotto censurando l’« omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti » e non più l’« omessa, insufficiente o contraddittoria motivazion e» circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio come precedentemente previsto dal ‘vecchio’ n.5, con conseguente inammissibilità del motivo di ricorso (cfr. Cass. Sez. U, Sentenza n. 19881 del 2014).

10. L’unico motivo del ricorso incidentale dell’RAGIONE_SOCIALE -in relazione a ll’art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ. -prospetta la violazione dell’art. 5, comma 4, d.lgs n. 471/1997, e dell’art. 12, comma 1, del d.lgs. n. 472/1997 da parte della sentenza d’appello nella parte in cui ha rideterminato le sanzioni. Secondo l’RAGIONE_SOCIALE il giudice avrebbe errato nel ridurre le sanzioni pecuniarie irrogate con l’accertamento a soli euro 81.233 ai sensi dell’articolo 6, comma 6, d.lgs n. 471/1997 considerando come irrogabile la sola sanzione riferita alla illegittima detrazione IVA, senza tener conto del fatto che era stata irrogata anche la sanzione di cui all’art. 5 comma 4 del medesimo decreto, prevista per la dichiarazione con imposta inferiore a quella dovuta.
11. Il motivo è inammissibile, in quanto generico e privo di adeguata specificazione, dal momento che non riproduce la rilevante parte dell’atto impositivo relativa alle sanzioni, e la porzione dell’avviso incorporata in stralcio nella parte iniziale del ricorso riguarda solo la ripresa impositiva e non anche la sanzione e il titolo della sua irrogazione. Non è sufficiente la mera indicazione del numero RAGIONE_SOCIALE pagine dell’avviso, non vertendosi in tema di error in procedendo con connesso potere-dovere per il giudice di esaminare d’ufficio gli atti processuali. Conseguentemente, non è possibile verificare se la contestazione suddetta rientrava nel perimetro dell’avviso di accertamento, se il titolo della sanzione era sufficientemente specifico, e se il profilo è stato posto all’attenzione del giudice d’appello.
12. Entrambi i ricorsi sono conclusivamente rigettati. Le spese di lite sono compensate alla luce della soccombenza reciproca.

La Corte:

rigetta il ricorso principale e il ricorso incidentale;

compensa le spese di lite.

Si dà atto che, ai sensi del d.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, sussistono i presupposti per il versamento dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma RAGIONE_SOCIALE stesso articolo 13, comma 1-bis, se dovuto.

Così deciso il 26.1.2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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