Impugnabilità estratto di ruolo: la Cassazione decide

Un’associazione sportiva ha impugnato un estratto di ruolo relativo a un avviso di accertamento non notificato. La Corte di Cassazione ha dichiarato il ricorso inammissibile, applicando la nuova normativa che limita l’impugnabilità dell’estratto di ruolo. La Corte ha chiarito che l’azione è consentita solo se il contribuente dimostra un pregiudizio specifico e concreto, come l’esclusione da appalti pubblici, requisito non provato nel caso di specie.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 29 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Impugnabilità Estratto di Ruolo: Stop della Cassazione ai Ricorsi Senza Prova di Pregiudizio

L’impugnabilità estratto di ruolo è da tempo un tema caldo nel contenzioso tributario. Per anni, i contribuenti che scoprivano un debito fiscale solo tramite questo documento hanno potuto agire in giudizio per contestare la mancata notifica dell’atto presupposto, come una cartella di pagamento o un avviso di accertamento. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione, la n. 17396/2024, consolida un nuovo e più restrittivo orientamento, dichiarando inammissibili tali ricorsi se non viene dimostrato un pregiudizio concreto e attuale. Vediamo nel dettaglio cosa è cambiato.

I Fatti di Causa

Il caso ha origine dal ricorso di un’associazione sportiva dilettantistica contro una sentenza della Commissione Tributaria Regionale. L’associazione aveva impugnato un estratto di ruolo relativo a un avviso di accertamento esecutivo per imposte Ires, Iva e Irap relative all’anno 2011, sostenendo di non aver mai ricevuto la notifica dell’atto impositivo originario. La CTR aveva rigettato le sue doglianze, spingendo l’associazione a ricorrere in Cassazione.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha dichiarato il ricorso inammissibile. La decisione si fonda sull’applicazione di una norma introdotta nel 2021 (art. 3-bis del D.L. n. 146/2021) che ha modificato radicalmente le regole del gioco. Questa nuova disposizione stabilisce che l’estratto di ruolo, in sé, non è un atto impugnabile. Di conseguenza, il contribuente può contestare direttamente il ruolo o la cartella di pagamento che presume non notificata solo in casi specifici e tassativi.

Le Motivazioni

Il cuore della decisione risiede nell’interpretazione e nell’applicazione della nuova normativa e nella sua portata retroattiva. La Corte ripercorre l’evoluzione giurisprudenziale e legislativa in materia.

Dal Vecchio al Nuovo Orientamento

In passato, le Sezioni Unite della Cassazione (sentenza n. 19704/2015) avevano riconosciuto al contribuente il diritto di impugnare la cartella di pagamento, di cui era venuto a conoscenza tramite un estratto di ruolo, per far valere l’invalidità della notifica. Questo orientamento garantiva un’ampia tutela, permettendo al contribuente di recuperare il diritto a difendersi nel merito.

L’Intervento del Legislatore del 2021

Tuttavia, il legislatore è intervenuto per limitare questo tipo di contenzioso, spesso avviato a distanza di molti anni dall’emissione degli atti. La nuova norma (art. 12, comma 4-bis, D.P.R. n. 602/1973) stabilisce una regola chiara: l’estratto di ruolo non è impugnabile. L’impugnazione diretta del ruolo o della cartella non notificata è ammessa solo se il debitore dimostra che dall’iscrizione a ruolo deriva un pregiudizio specifico, come:

1. L’impossibilità di partecipare a una procedura di appalto pubblico.
2. Il blocco della riscossione di somme dovute da soggetti pubblici.
3. La perdita di un beneficio nei rapporti con la pubblica amministrazione.

L’Applicazione ai Giudizi Pendenti

Un punto cruciale, confermato dalle Sezioni Unite con la sentenza n. 26283/2022, è che questa nuova e più restrittiva disciplina si applica anche ai giudizi già in corso al momento della sua entrata in vigore. Nel caso di specie, l’associazione ricorrente non ha allegato né dimostrato di subire uno dei pregiudizi tassativamente previsti dalla legge. La semplice affermazione di non aver ricevuto l’atto presupposto non è più sufficiente a fondare l’interesse ad agire. Pertanto, il suo ricorso è stato giudicato inammissibile.

Le Conclusioni

Questa ordinanza conferma un cambiamento significativo per i contribuenti. L’impugnabilità estratto di ruolo è ora un’eccezione e non più la regola. Per poter agire in giudizio contro un atto impositivo mai notificato, ma di cui si è venuti a conoscenza tramite l’estratto, non basta più lamentare la violazione del diritto di difesa. È indispensabile provare l’esistenza di un danno concreto, immediato e riconducibile a una delle specifiche ipotesi previste dalla legge. Questo richiede un cambio di strategia difensiva, che deve concentrarsi non solo sul vizio procedurale della notifica, ma soprattutto sulla dimostrazione di un pregiudizio qualificato.

È ancora possibile impugnare un estratto di ruolo per contestare un atto fiscale mai notificato?
No, l’estratto di ruolo in sé non è più un atto impugnabile. La nuova normativa, come applicata dalla Cassazione, lo esclude espressamente.

La nuova legge sulla non impugnabilità dell’estratto di ruolo si applica anche ai processi già in corso?
Sì. La Corte di Cassazione, citando una precedente sentenza delle Sezioni Unite (n. 26283/2022), ha confermato che la nuova e più restrittiva disciplina si applica anche ai giudizi pendenti al momento della sua entrata in vigore.

In quali casi specifici si può ancora agire in giudizio contro un ruolo o una cartella non notificati, dopo le nuove norme?
È possibile agire direttamente contro il ruolo o la cartella non notificati solo se il contribuente dimostra che l’iscrizione a ruolo gli causa un pregiudizio concreto, come l’impedimento a partecipare ad appalti pubblici, il blocco di pagamenti da parte di enti pubblici, o la perdita di benefici nei rapporti con la pubblica amministrazione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 17396 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 17396 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 24/06/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 9677/2022 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, rappresentato e difeso dell’avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE) con domicilio digitale alla PEC

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE RISCOSSIONE, RAGIONE_SOCIALE

-intimate- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. CAMPANIA SEZ.DIST. SALERNO n. 7198/2021 depositata il 11/10/2021.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 05/06/2024 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

RAGIONE_SOCIALE ricorre, con unico motivo, avverso la sentenza della CTR in epigrafe indicata, che ha rigettato il ricorso della contribuente avverso l’estratto di ruolo relativo all’avviso di accertamento esecutivo n. NUMERO_DOCUMENTO relativo ad imposte Ires, Iva e Irap per il periodo di imposta 2011.

La contribuente lamenta che la CTR non abbia accolto le censure, rinnovate con l’atto di appello, relative alla validità della notificazione dell’avviso di accertamento.

L’RAGIONE_SOCIALE e l’RAGIONE_SOCIALE sono rimaste intimate.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Il ricorso è inammissibile.

E’ noto che questa Corte, con sentenza RAGIONE_SOCIALE Sezioni unite del 2 ottobre 2015, n. 19704, ha affermato che «il contribuente può impugnare la cartella di pagamento della quale – a causa dell’invalidità della relativa notifica – sia venuto a conoscenza solo attraverso un estratto di ruolo rilasciato su sua richiesta dal concessionario della riscossione; a ciò non osta l’ultima parte del comma 3 dell’art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992, in quanto una lettura costituzionalmente orientata impone di ritenere che l’impugnabilità dell’atto precedente non notificato unitamente all’atto successivo notificato – impugnabilità prevista da tale norma – non costituisca l’unica possibilità di far valere l’invalidità della notifica di un atto del quale il contribuente sia comunque venuto legittimamente a conoscenza e quindi non escluda la possibilità di far valere l’invalidità stessa anche prima, giacché l’esercizio del diritto alla tutela giurisdizionale non può essere compresso, ritardato, reso più difficile o gravoso, ove non ricorra la stringente necessità di garantire diritti o interessi di pari rilievo, rispetto ai quali si ponga un concreto problema di reciproca limitazione».
Ciò posto, nelle more del giudizio è intervenuto il d.l. 21 ottobre 2021, n. 146, conv. dalla legge 17 dicembre 2021, n. 215, che, all’art. 3 -bis, ha modificato l’art. 12 del d.P.R. 29 settembre 1973, mediante l’aggiunta, a tale norma, del comma 4 -bis, che testualmente dispone: «L’estratto di ruolo non è impugnabile. Il ruolo e la cartella di pagamento che si assume invalidamente notificata sono suscettibili di diretta impugnazione nei soli casi in

cui il debitore che agisce in giudizio dimostri che dall’iscrizione a ruolo possa derivargli un pregiudizio per la partecipazione a una procedura di appalto, per effetto di quanto previsto nell’articolo 80, comma 4, del codice dei contratti pubblici, di cui al decreto legislativo 18 aprile 2016, n. 50, oppure per la riscossione di somme allo stesso dovute dai soggetti pubblici di cui all’articolo 1, comma 1, lettera a), del regolamento di cui al decreto del Ministro dell’economia e RAGIONE_SOCIALE finanze 18 gennaio 2008, n. 40, per effetto RAGIONE_SOCIALE verifiche di cui all’articolo 48-bis del presente decreto o infine per la perdita di un beneficio nei rapporti con una pubblica amministrazione».
3 .1. La norma in questione, dunque, ha limitato l’accesso alla tutela immediata avverso il ruolo e la cartella di pagamento (ovvero, come nel caso in esame, dell’avviso di accertamento esecutivo), non notificata, configurata dalle sezioni unite di questa Corte come alternativa e rimessa alla facoltà della parte, rispetto alla tutela differita prevista dall’art. 19, comma 3, ultima parte, del d.lgs. n. 546/1992.

Il problema che si pone, pertanto, in questo caso, è quello di stabilire se la nuova norma si applichi anche ai giudizi pendenti, qual è il presente, e se quindi essa vada ad incidere sull’ammissibilità dei ricorsi già proposti avverso estratti di ruolo e atti impositivi che si assumono non notificati, nei quali -come nel caso di specie -non sia allegato un concreto pregiudizio in merito alla partecipazione ad appalti pubblici, ovvero alla riscossione di somme dovute da soggetti pubblici.

Sul punto, sono intervenute nuovamente, di recente, le sezioni unite di questa Corte, le quali, con sentenza n. 26283 del 6 settembre 2022, hanno affermato il seguente principio di diritto: «In tema di riscossione a mezzo ruolo, il d.l. n. 146 del 21 ottobre 2021, art. 3-bis, inserito in sede di conversione dalla l. 17 dicembre 2021, n. 215, col quale, novellando il d.P.R. n. 602 del 1973, art.

12, è stato inserito il comma 4-bis, si applica ai processi pendenti, poiché specifica, concretizzandolo, l’interesse alla tutela immediata a fronte del ruolo e della cartella non notificata o invalidamente notificata; sono manifestamente infondate le questioni di legittimità costituzionale della norma, in riferimento agli artt. 3, 24, 101, 104, 113, 117 Cost., quest’ultimo con riguardo all’art. 6 della CEDU e all’art. 1 del Protocollo addizionale n. 1 della Convenzione».

5.1. La disciplina in questione – specificano le SS.UU. – non è difatti irragionevole, né arbitraria. Essa asseconda non soltanto l’esigenza di contrastare la prassi di azioni giudiziarie proposte anche a distanza di tempo assai rilevante dall’emissione RAGIONE_SOCIALE cartelle, e al cospetto dell’inattività dell’agente per la riscossione, ma anche quella di pervenire a una riduzione del contenzioso. In particolare, le finalità deflattive rispondono alla consapevolezza, già sottolineata dalla Corte costituzionale (in particolare con la sentenza 19 aprile 2018, n. 77), che, «a fronte di una crescente domanda di giustizia, anche in ragione del riconoscimento di nuovi diritti, la giurisdizione sia una risorsa non illimitata e che misure di contenimento del contenzioso civile debbano essere messe in opera».
5.2. Ciò, del resto, è coerente con la natura di atto meramente interno dell’estratto di ruolo, per la cui impugnazione il contribuente non ha uno specifico interesse, trattandosi di atto di per sé non ‘lesivo’, nel mentre, con riferimento alle cartelle di pagamento non notificate o invalidamente notificate, l’interesse sussiste unicamente allorquando tale situazione determina un concreto pregiudizio economico, come specificato dalla stessa norma.

5.3. La norma in questione, nel regolamentare le ipotesi di azione diretta (così come la definisce la stessa Corte), stabilisce quando l’invalidità della notificazione della cartella esattoriale provochi di per sé il bisogno di tutela giurisdizionale, dimostrato

dalla presenza dell’interesse ad agire che, quale condizione dell’azione, assume diverse configurazioni. Ne deriva che di questo interesse ad agire -che conforma il bisogno di tutela giurisdizionale -è necessario fornire una dimostrazione, che si può dare anche nel corso dei giudizi pendenti e che può essere allegato anche nel giudizio di legittimità.

Né, secondo la Corte, possono ritenersi fondati i dubbi di legittimità costituzionale della norma, in relazione agli artt. 3, 24, 113 e 117 Cost., né la prospettata intrinseca irrazionalità della norma stessa. Tali dubbi devono essere superati considerando l’ampia discrezionalità di cui il legislatore gode nell’ambito della disciplina del processo, con il solo limite della manifesta irragionevolezza o arbitrarietà.

6.1. Da ultimo, la Corte costituzionale, con sentenza 17 ottobre 2023, n. 190, ha dichiarato inammissibile la questione di legittimità dell’art. 12, comma 4-bis, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, così come modificato dall’art. 3-bis del decreto-legge 21 ottobre 2021, n. 146, rilevando come il rimedio alla situazione che si è prodotta per effetto della norma censurata coinvolga profili rimessi – quanto alle forme e alle modalità – alla discrezionalità del legislatore e non spetti, almeno in prima battuta, alla Corte medesima.
I casi previsti dalla nuova disciplina, peraltro, sono ‘tassativi’ e ‘non esemplificativi’ e, pertanto, insuscettibili di interpretazione e applicazione analogica o anche semplicemente estensiva. Con la conseguenza che la norma in esame non provoca alcuna compressione della effettività della tutela giurisdizionale dato che, almeno rispetto al giudizio tributario, essa ne provoca un ampliamento; in secondo luogo, perché il potere cautelare di cui è fornito il giudice tributario e quello ordinario, anche dell’esecuzione, evita il rischio che si creino zone non coperte dalla tutela giurisdizionale stessa. Infatti, anche laddove la notificazione della
cartella esattoriale o dell’intimazione di pagamento sia stata omessa o sia invalida, vi è sempre un giudice che può pronunciarsi sulle doglianze avanzate dal contribuente che impugni l’atto successivo, pur se esecutivo, o alternativo all’esecuzione (come, ad esempio, nel caso concreto che ha originato la pronuncia in commento, l’impugnazione dell’iscrizione ipotecaria).

Per le ragioni esposte, il ricorso deve essere dichiarato inammissibile.

Non si provvede alla liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese di lite in assenza di attività difensiva RAGIONE_SOCIALE Amministrazioni intimate.

P.Q.M.

La Corte dichiara il ricorso inammissibile.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater , del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1bis dello stesso articolo 13, se dovuto.

Così deciso in Roma, il 05/06/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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