Accertamento bancario: onere della prova del Fisco

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 18495/2024, ha ribadito un principio fondamentale in materia di accertamento bancario: l’onere della prova per giustificare la provenienza dei versamenti su conti correnti spetta al contribuente. Nel caso specifico, un imprenditore non è riuscito a fornire prove analitiche e specifiche per dimostrare che i fondi non costituissero reddito imponibile, portando la Corte a confermare la legittimità della ripresa a tassazione operata dall’Agenzia delle Entrate. La sentenza ha anche chiarito che gli investimenti esteri non dichiarati si presumono fruttiferi.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 2 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Accertamento Bancario: la Prova dei Versamenti è a Carico del Contribuente

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha riaffermato un principio cruciale nel diritto tributario: in caso di accertamento bancario, spetta al contribuente dimostrare che i versamenti sui propri conti correnti non costituiscono reddito imponibile. Questa decisione sottolinea l’importanza di una documentazione precisa e puntuale per difendersi dalle presunzioni legali utilizzate dal Fisco.

I Fatti del Caso: Un Contribuente Sotto la Lente del Fisco

L’Agenzia delle Entrate aveva notificato a un contribuente un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2010, rideterminando il suo reddito imponibile sulla base di tre elementi:
1. Oltre 250.000 euro per versamenti non giustificati sui suoi conti correnti personali.
2. 32.000 euro per accrediti su conti esteri, ritenuti provento di finanziamenti a una società rumena.
3. Interessi su depositi esteri, soggetti a imposta sostitutiva.

Il contribuente aveva impugnato l’atto, ottenendo inizialmente ragione in primo grado. Tuttavia, la Commissione Tributaria Regionale aveva ribaltato la decisione, confermando la legittimità dell’operato dell’Agenzia. Di qui, il ricorso in Cassazione.

Le Argomentazioni del Ricorrente

Il contribuente ha basato il suo ricorso su due motivi principali. In primo luogo, sosteneva che l’accertamento bancario fosse illegittimo in assenza di altri elementi di evasione, dato che il suo reddito dichiarato era congruo. Affermava inoltre che i versamenti derivavano dalla sua attività di socio in due società di persone e che egli si limitava a incassare i proventi per poi distribuirli agli altri soci. In secondo luogo, contestava la presunzione che i finanziamenti erogati alla sua società estera fossero fruttiferi, cioè produttori di interessi.

L’Onere della Prova nell’Accertamento Bancario

La Corte di Cassazione ha respinto il primo motivo, chiarendo la portata dell’art. 32 del d.P.R. 600/1973. Questa norma introduce una presunzione legale relativa: i versamenti su un conto corrente si presumono redditi, a meno che il contribuente non offra una prova contraria. Tale prova, però, non può essere generica.

Il contribuente ha l’onere di dimostrare, in modo analitico e specifico per ogni singola operazione contestata, che le somme non sono riferibili a operazioni imponibili. Non è sufficiente affermare che i fondi provengono dall’attività di una società o che il reddito dichiarato è “congruo”. Serve una prova documentale che colleghi in modo inequivocabile ogni versamento a una fonte non tassabile.

La Presunzione di Redditività degli Investimenti Esteri

Anche il secondo motivo è stato giudicato infondato. La legge (d.l. n. 167/1990) stabilisce una presunzione di fruttuosità per gli investimenti e le attività finanziarie detenute all’estero e non dichiarate nel quadro RW della dichiarazione dei redditi. Spetta al contribuente dimostrare che tali attività non sono produttive di reddito. Nel caso di specie, il ricorrente non solo non aveva compilato il quadro RW, ma non aveva fornito alcuna documentazione con data certa per provare la natura infruttifera dei finanziamenti, rendendo le sue affermazioni inopponibili all’Amministrazione Finanziaria.

Le Motivazioni della Corte

La Suprema Corte ha sottolineato che l’accertamento bancario si fonda su dati oggettivi, ovvero le movimentazioni dei conti. Questo determina un’inversione dell’onere della prova a carico del contribuente. La prova contraria deve essere rigorosa, non generica, e può essere fornita anche tramite presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti. Le giustificazioni del contribuente nel caso esaminato sono state ritenute “assolutamente generiche ed indimostrate”, poiché non vi era alcun collegamento provato tra i versamenti personali e i proventi delle società di cui era socio. Per quanto riguarda i fondi all’estero, la mancata compilazione del quadro RW e l’assenza di prove documentali valide hanno reso pienamente operativa la presunzione legale di redditività, qualificando correttamente le somme come redditi di capitale.

Le Conclusioni

L’ordinanza conferma un orientamento consolidato e rappresenta un monito per tutti i contribuenti. La gestione dei flussi finanziari, sia personali che societari, deve essere trasparente e supportata da una documentazione ineccepibile. Di fronte a un accertamento bancario, non bastano spiegazioni verbali o giustificazioni generiche. È indispensabile fornire prove analitiche che traccino l’origine di ogni singolo versamento, dimostrandone la natura non reddituale. In caso contrario, la presunzione legale a favore del Fisco prevarrà, con la conseguente ripresa a tassazione delle somme contestate.

In caso di accertamento bancario, a chi spetta dimostrare la natura dei versamenti sul conto corrente?
L’onere della prova spetta interamente al contribuente. Egli deve dimostrare, con prove analitiche e specifiche per ogni singola operazione, che i versamenti contestati non costituiscono reddito imponibile o che derivano da redditi già tassati.

Una giustificazione generica, come l’affermazione che i fondi provengono dall’attività di una società, è sufficiente per vincere la presunzione del Fisco?
No, non è sufficiente. La Corte di Cassazione ha chiarito che affermazioni generiche e non supportate da prove documentali specifiche che colleghino ogni versamento alla sua fonte non sono idonee a superare la presunzione legale. La prova deve essere analitica e non basata su valutazioni per categorie o gruppi.

Cosa accade se un contribuente non dichiara investimenti o attività finanziarie detenuti all’estero nel quadro RW?
In assenza della dichiarazione nel quadro RW, la legge presume che tali attività siano produttive di reddito (fruttifere), in misura pari al tasso di riferimento vigente in Italia. Spetta al contribuente fornire la prova contraria, dimostrando che tali attività non hanno generato reddito, attraverso documentazione valida e con data certa.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 18495 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 18495 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 08/07/2024

AVVISO DI ACCERTAMENTO -IRPEF 2010.

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 15538/2019 R.G. proposto da: COGNOME NOME, elettivamente domiciliato in Roma, INDIRIZZO, presso lo studio dell’AVV_NOTAIO dalla quale è rappresentata e difesa in virtù di procura speciale in calce al ricorso,

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore protempore, domiciliata in Roma, INDIRIZZO, presso l’Avvocatura generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ex lege ,

-controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del RAGIONE_SOCIALE n. 1271/02/2018, depositata il 14 novembre 2018; udita la relazione della causa svolta nell’adunanza in camera di consiglio del 7 febbraio 2024 dal AVV_NOTAIO;

– Rilevato che:

Con avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO, ritualmente notificato , l’RAGIONE_SOCIALE rideterminava il reddito imponibile nei confronti di COGNOME NOME per l’anno 2010, recuperando a tassazione le seguenti somme: a ) € 252.430,00 quale reddito per versamenti non giustificati sui conti correnti bancari personali del contribuente; b ) € 32.000,00 per accrediti non giustificati su conti correnti bancari all’estero, ritenuti frutto di finanziamenti erogati in favore della RAGIONE_SOCIALE, società avente sede in Romania; c ) € 2.087,00 quali interessi su depositi esteri in conto corrente, soggetti ad imposta sostitutiva del 27%.
Il contribuente impugnava tale atto dinanzi alla Commissione tributaria RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE la quale, con sentenza n. 712/01/2017, depositata il 10 novembre 2017, lo accoglieva, annullando l’avviso di accertamento in questione.

Interposto gravame dall’ Ufficio, la Commissione tributaria regionale del RAGIONE_SOCIALE, con sentenza n. 1271/02/2018, pronunciata il 22 ottobre 2018 e depositata in segreteria il 14 novembre 2018, accoglieva l’appello, confermando la legittimità dell’avviso di accertamento impugnato e condannando il contribuente alla rifusione RAGIONE_SOCIALE spese di lite.

Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione COGNOME NOME, sulla base di due motivi.

L’RAGIONE_SOCIALE resiste con controricorso.

La discussione del ricorso è stata fissata dinanzi a questa sezione per l’adunanza in camera di consiglio del 7 febbraio

2024, ai sensi degli artt. 375, secondo comma, e 380bis .1 cod. proc. civ.

– Considerato che:

Il ricorso in esame, come si è detto, è affidato a due motivi.

1.1. Con il primo motivo di ricorso si eccepisce violazione e falsa applicazione dell’art. 32, primo comma, num. 2), del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, nonché dell’art. 51, secondo comma, del d.P.R. 26 ottobre 1973, n. 633, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3), cod. proc. civ.

Deduce, in particolare, il ricorrente che l’accertamento bancario avrebbe potuto essere utilizzato soltanto in presenza di autentici elementi sintomatici di evasione, che nella specie non sussistevano, in quanto il suo reddito era da considerare congruo rispetto al c.d. ‘redditometro’, e che in ogni ca so egli era socio di due società di persone (RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE) fiscalmente legittimate alla tenuta del registro dei corrispettivi in modalità semplificata, i cui proventi erano incassati direttamente dai soci, ed in particolare da esso ricorrente, che provvedeva poi a stornarli agli altri soci.
1.2. Con il secondo motivo il ricorrente deduce, invece, la violazione e falsa applicazione dell’art. 44, comma 1, del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, e dell’art. 4 del d.l. 28 giugno 1990, n. 167, conv. dalla legge 3 agosto 1990, n. 227, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3), cod. proc. civ.

Rileva, in particolare, che erroneamente la RAGIONE_SOCIALE.T.R. aveva considerato fruttiferi i finanziamenti effettuati in favore della

RAGIONE_SOCIALE, trattandosi di società della quale egli stesso era socio unico.

Così delineati i motivi di ricorso, la Corte osserva quanto segue.

2.1. Il primo motivo è infondato.

L’art. 32, primo comma, del d.P.R. n. 600/1973 introduce una presunzione legale relativa rispetto ai versamenti e ai prelevamenti effettuati nel conto corrente dell’imprenditore, i quali si presumono attribuibili alla relativa attività di impresa.

Tale presunzione, tuttavia, in quanto relativa, può essere superata dalla prova contraria offerta dal contribuente, il quale deve dimostrare o che RAGIONE_SOCIALE somme contestate ve ne sia traccia nella contabilità di impresa oppure che le stesse ne siano totalmente estranee.

Al riguardo, la Corte Costituzionale, con sentenza n. 260 del 6 luglio 2000, anche con riferimento all’art. 32, primo comma, del d.P.R. n. 600/1973, prima RAGIONE_SOCIALE modifiche intervenute con legge 30 dicembre 2004, n. 311, ha precisato che non sussiste alcuna violazione dell’art. 24 Cost., afferente al diritto di difesa, «essendo il contribuente tempestivamente informato RAGIONE_SOCIALE richieste di acquisizione RAGIONE_SOCIALE copie dei conti, e potendo egli esercitare pienamente, già in sede amministrativa, e quindi in sede giurisdizionale, il suo diritto a fornire documenti, dati, notizie e chiarimenti idonei a dimostrare che le risultanze dei conti non sono in contrasto con le dichiarazioni presentate o che esse non riguardano operazioni imponibili (art. 51, secondo comma, n. 2, del D.P.R. n. 633 del 1972 ); (…) il valore presuntivo assegnato dalla legge alle risultanze dei conti, con presunzione sempre suscettibile di
prova contraria, si fonda ragionevolmente sul carattere oggettivo di dette risultanze, relative a rapporti facenti capo al contribuente».

Successivamente, come è noto, la Corte costituzionale, con sentenza del 6 ottobre 2014, n. 228, ha ritenuto costituzionalmente illegittima la disposizione di cui all’art. 32, comma 1 n. 2), secondo periodo, d.P.R. n. 600 del 1973, così come modificato dall’art. 1, comma 402, lett. a ), num. 1), l. 30 dicembre 2004, n. 311, limitatamente alle parole ‘o compensi’, nella misura in cui ha determinato l’estensione ai lavoratori autonomi della presunzione in virtù della quale le somme prelevate dal conto corrente bancario, che non trovano riscontro nelle scritture contabili o che siano state corrisposte a soggetti non indicati dal contribuente, costituiscono compensi tassabili, è costituzionalmente illegittima per violazione degli artt. 3 e 53 Cost.
In sostanza, secondo anche quanto affermato dalla giurisprudenza di questa Corte, «qualora l’accertamento effettuato dall’ufficio finanziario si fondi su verifiche di conti correnti bancari, l’onere probatorio dell’Amministrazione è soddisfatto, secondo il d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32 attraverso i dati e gli elementi risultanti dai conti predetti, mentre si determina un’inversione dell’onere della prova a carico del contribuente, il quale deve dimostrare che gli elementi desumibili dalla movimentazione bancaria non sono riferibili ad operazioni imponibili, fornendo, a tal fine, una prova non generica, ma analitica, con indicazione specifica della riferibilità di ogni versamento bancario, in modo da dimostrare come ciascuna RAGIONE_SOCIALE operazioni effettuate sia
estranea a fatti imponibili. La relativa prova poi può essere evidentemente raggiunta con i normali mezzi, ivi comprese anche le presunzioni semplici» (cfr. Cass. 13 ottobre 2022, n. 30143; Cass. 8 settembre 2021, n. 24238).

Ciò chiarito rispetto all’onere della prova, «i n tema di accertamenti bancari, è stato anche precisato che ove il contribuente fornisca prova analitica della natura RAGIONE_SOCIALE movimentazioni sui propri conti in modo da superare la presunzione di cui all’art. 32 del D.P.R. n. 600 del 1973, il giudice è tenuto ad una valutazione altrettanto analitica di quanto dedotto e documentato, non essendo a tal fine sufficiente una valutazione RAGIONE_SOCIALE suddette movimentazioni per categorie o per gruppi» (cfr. Cass. 3 dicembre 2020, n. 27642; Cass. 28 novembre 2018, n. 30786).
In altri termini, in mancanza di espresso divieto normativo, e per il principio di libertà dei mezzi di prova, il contribuente può fornire la prova contraria anche attraverso presunzioni semplici, da sottoporre comunque ad attenta verifica da parte del giudice, il quale è tenuto ad individuare analiticamente i fatti noti dai quali dedurre quelli ignoti, correlando ogni indizio (purché grave, preciso e concordante) ai movimenti bancari contestati, il cui significato deve essere apprezzato nei tempi, nell’ammontare e nel contesto complessivo, senza ricorrere ad affermazioni apodittiche, generiche, sommarie o cumulative (si v., ex multis , Cass. 3 dicembre 2020, n. 27642; Cass. 5 maggio 2017, n. 11102).
Nel caso di specie l’accertamento operato dall’Ufficio ha riguardato unicamente i versamenti effettuati sui conti correnti del contribuente, rispetto ai quali la C.T.R. ha

ritenuto, con accertamento di fatto insindacabile in questa sede, che non siano state fornite adeguate giustificazioni documentali in merito alle somme oggetto dell’accertamento.

Totalmente irrilevante è, peraltro, congruità degli importi dichiarati dal COGNOME rispetto ad un eventuale ‘redditometro’, in quanto, nella specie, non si verte in tema di accertamento sintetico ex art. 38 d.P.R. n. 600/1973, ma di accertamento mediante indagini bancarie, che hanno evidenziato l’esistenza di versamenti per i quali non è stata dimostrata la provenienza non reddituale.

Parimenti irrilevante è la circostanza che il contribuente sia socio di due società di persone operanti in regime contabilità semplificata, i cui proventi sarebbero stati versati sui propri conti correnti, in quanto tale affermazione appare assolutamente generica ed indimostrata, avendo la C.T.R. accertato che non vi era alcuna possibilità di collegamento tra i versamenti non giustificati sui conti correnti personali ed i proventi di tali società.

2.2. Infondato è anche il secondo motivo di ricorso.

L’Ufficio ha operato l’ accertamento, quale reddito di capitale, di somme ritenute frutto di finanziamenti erogati dal contribuente alla società RAGIONE_SOCIALE, con sede in Romania.

Sul punto, l’art. 6 del d.l. n. 167/1990, conv. dalla legge n. 227/1990, prevede espressamente che «per i soggetti di cui all’articolo 4, comma 1 , gli investimenti esteri e le

attività estere di natura finanziaria, trasferiti o costituiti all’estero, senza che ne risultino dichiarati i redditi effettivi, si presumono, salvo prova contraria, fruttiferi in misura pari al tasso ufficiale di riferimento vigente in Italia nel relativo periodo d’imposta, a meno che, in sede di dichiarazione dei redditi, venga specificato che si tratta di redditi la cui percezione avviene in un successivo periodo d’imposta, o sia indicato che determinate attività non possono essere produttive di redditi. La prova RAGIONE_SOCIALE predette condizioni deve essere fornita dal contribuente entro sessanta giorni dal ricevimento della espressa richiesta notificatagli dall’ufficio RAGIONE_SOCIALE imposte».
Nel caso di specie, risulta pacifico che il contribuente non abbia compilato, nella dichiarazione dei redditi, il riquadro RW (riguardante proprio gli investimenti e le attività finanziarie all’estero), e pertanto i finanziamenti operati verso l’estero non possono essere considerati infruttiferi, non avendo, peraltro, il ricorrente documentato alcunché in tal senso, ed essendo anzi dimostrato il versamento di somme di denaro in conti correnti personali accesi in Romania (analiticamente individuati in € 32.000,00 per il 2010). Peraltro, correttamente la RAGIONE_SOCIALE ha ritenuto non provata la natura infruttifera di tali finanziamenti, in quanto la relativa documentazione non aveva data certa, e quindi era inopponibile all’Amministrazione finanziaria.
Ne consegue, pertanto, che tali somme giustamente sono state considerate redditi di capitale prodotti all’estero, ai sensi dell’art. 44, comma 1, lett. a ), d.P.R. n. 917/1986.

Consegue il rigetto del ricorso.

Le spese di giudizio seguono la soccombenza del ricorrente, secondo la liquidazione di cui al dispositivo.

Ricorrono i presupposti processuali per dichiarare il ricorrente tenuto al pagamento di una somma pari al contributo unificato previsto per la presente impugnazione, se dovuto, ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quate r, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso.

Condanna il ricorrente alla rifusione, in favore dell’RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE spese del presente giudizio, che si liquidano in € 5.600,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito.

Dà atto della sussistenza dei presupposti per il pagamento, da parte del ricorrente, di una somma pari al contributo unificato previsto per la presente impugnazione, se dovuto, ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater , d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115. Così deciso in Roma, il 7 febbraio 2024 .

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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