Reati tributari: la prova indiziaria è sufficiente

Un imprenditore viene condannato per vari reati tributari, tra cui dichiarazione infedele ed emissione di fatture per operazioni inesistenti. La Corte di Cassazione dichiara il ricorso inammissibile, confermando che prove indiziarie gravi, precise e concordanti, come la totale assenza di una struttura aziendale operativa, sono sufficienti a fondare una condanna penale per reati tributari.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 28 novembre 2025 in Diritto Penale, Giurisprudenza Penale

Reati Tributari: Condanna Confermata Anche Senza Prove Dirette

I reati tributari rappresentano una delle aree più complesse del diritto penale, dove spesso la prova della colpevolezza non deriva da una confessione o da un testimone oculare, ma da un’attenta ricostruzione logica di fatti e documenti. Una recente sentenza della Corte di Cassazione (Sentenza n. 24265/2024) ha ribadito un principio fondamentale: per provare l’esistenza di un’impresa ‘fantasma’ dedita all’evasione fiscale, non servono prove dirette, ma sono sufficienti indizi gravi, precisi e concordanti, come la totale assenza di una struttura operativa.

I Fatti del Caso: Un’Impresa Individuale Sotto la Lente

Il caso riguarda il titolare di una ditta individuale, condannato in primo e secondo grado per una serie di reati tributari commessi nell’arco di diversi anni. Le accuse erano pesanti:
1. Dichiarazione infedele (art. 4, D.Lgs. 74/2000): Aver indicato nelle dichiarazioni annuali elementi attivi per un importo molto inferiore a quello reale, evadendo centinaia di migliaia di euro di IRPEF e IVA ogni anno.
2. Emissione di fatture per operazioni inesistenti (art. 8, D.Lgs. 74/2000): Aver emesso fatture per presunte lavorazioni nel settore del cuoio e delle pelli, al solo fine di consentire a terzi di evadere le imposte.
3. Occultamento o distruzione di documenti contabili (art. 10, D.Lgs. 74/2000): Aver nascosto o distrutto scritture contabili e fatture di vendita per impedire la ricostruzione dei redditi e del volume d’affari.

La difesa dell’imprenditore ha presentato ricorso in Cassazione, sostenendo che la condanna si basasse su mere presunzioni tributarie, trasposte acriticamente nel processo penale senza adeguati riscontri.

La Decisione della Corte di Cassazione sui Reati Tributari

La Suprema Corte ha dichiarato il ricorso inammissibile, ritenendolo manifestamente infondato. I giudici hanno smontato punto per punto le argomentazioni difensive, chiarendo come gli elementi raccolti non fossero semplici presunzioni, ma prove logiche solide e convergenti.

La Prova della Dichiarazione Infedele

La Corte ha sottolineato che l’accertamento degli enormi importi evasi non era presuntivo. Al contrario, si basava su prove documentali precise: le fatture non annotate, rinvenute in parte durante una perquisizione a casa dell’imputato e in parte acquisite tramite controlli incrociati presso clienti e fornitori. L’entità dell’evasione e il ritrovamento di contabilità ‘in nero’ sono stati ritenuti elementi più che sufficienti a dimostrare il dolo specifico di evasione.

L’Inesistenza delle Operazioni e la Mancanza di Struttura

Il punto cruciale della sentenza riguarda le fatture per operazioni inesistenti. Come provare che le lavorazioni fatturate non sono mai avvenute? La Cassazione ha confermato l’approccio dei giudici di merito: l’inesistenza delle operazioni è stata desunta da elementi fattuali precisi e congrui. L’impresa, che avrebbe dovuto svolgere complesse attività di preparazione e concia del cuoio, era totalmente priva di:
* Strutture idonee: Nessun immobile individuato per le lavorazioni o per lo stoccaggio delle merci.
* Materie prime: Nessuna prova dell’acquisto dei materiali necessari.
* Personale: Nessun dipendente assunto per svolgere le attività.

Secondo la Corte, la totale assenza delle risorse necessarie a produrre i beni o servizi fatturati è una circostanza ampiamente sufficiente a dimostrare che le operazioni erano fittizie e, di conseguenza, a provare il dolo specifico dell’imputato.

La Prova dell’Occultamento delle Scritture Contabili

Anche per questo reato, la prova è stata raggiunta per via logica. Poiché le fatture devono essere emesse in duplice copia, il rinvenimento di una copia presso il cliente, a fronte della sua assenza nella contabilità dell’emittente, fa logicamente presumere che la copia di spettanza di quest’ultimo sia stata volutamente distrutta o nascosta. Tale circostanza, unita al quadro generale di grave e reiterata illegalità, è stata considerata prova sufficiente del reato.

Le Motivazioni

La Corte di Cassazione ha ribadito che nel processo penale tributario, sebbene non sia possibile una diretta trasposizione delle presunzioni legali del diritto tributario, il giudice può e deve fondare il proprio convincimento su prove indiziarie. Gli elementi raccolti in sede di accertamento amministrativo (come i verbali della Guardia di Finanza) possono costituire una valida prova se il giudice li valuta criticamente, insieme ad altri dati di riscontro, secondo i principi del codice di procedura penale. In questo caso, l’assenza totale di una struttura aziendale non è una mera presunzione, ma un fatto concreto e verificato dal quale si desume logicamente l’impossibilità di aver svolto le operazioni fatturate. Questo trasforma un indizio in una prova solida, capace di sostenere una sentenza di condanna al di là di ogni ragionevole dubbio.

Le Conclusioni

Questa sentenza invia un messaggio chiaro: non basta creare una ‘scatola vuota’ ed emettere fatture per sfuggire alle proprie responsabilità. La giustizia penale guarda alla sostanza e alla realtà operativa. L’assenza di una struttura produttiva, di dipendenti e di acquisti di materie prime diventa la prova schiacciante della frode fiscale. Per gli imprenditori, ciò significa che la regolarità formale dei documenti non è sufficiente se non corrisponde a una reale attività economica. Per gli inquirenti e i giudici, la sentenza conferma la validità di un approccio investigativo basato sulla logica e sulla ricostruzione dei fatti, anche in assenza di prove dirette, per contrastare efficacemente i più gravi reati tributari.

L’assenza di una sede operativa e di personale può essere usata come prova per condannare per reati tributari come l’emissione di fatture false?
Sì. Secondo la sentenza, la totale assenza di strutture, materie prime e personale necessari per effettuare le operazioni indicate in fattura costituisce un elemento di prova fattuale preciso e congruo, sufficiente a dimostrare l’inesistenza delle operazioni stesse e a fondare una condanna.

Un accertamento fiscale basato su indizi può essere utilizzato direttamente in un processo penale?
No, non può essere trasposto meccanicamente. Tuttavia, gli elementi raccolti durante un accertamento fiscale (come un processo verbale di constatazione) possono essere valutati dal giudice penale come prova, purché siano analizzati criticamente insieme ad altri dati di riscontro e formino un quadro indiziario grave, preciso e concordante.

Quando il ritrovamento di una fattura presso un cliente prova il reato di occultamento di documenti contabili a carico di chi l’ha emessa?
Poiché la fattura deve essere emessa in duplice esemplare, il rinvenimento di una copia presso il destinatario, unito al mancato ritrovamento dell’altra copia presso l’emittente, costituisce un grave indizio che quest’ultimo l’abbia distrutta o occultata. Questa circostanza, da sola, è considerata risolutiva e sufficiente a integrare il reato, come precisato dalla giurisprudenza costante.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Penale Sez. 3 Num. 24265 Anno 2024

Penale Sent. Sez. 3 Num. 24265 Anno 2024

Presidente: NOME COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data Udienza: 14/03/2024

SENTENZA

sul ricorso proposto da

Oggi,

NOME, nato ad Avellino il DATA_NASCITA

19 M, 2024

avverso la sentenza del 05/05/2023 della Corte d’appello di Napoli visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere NOME COGNOME; letta la requisitoria del Pubblico Ministero, in persona del AVV_NOTAIO, che ha concluso per l’inammissibilità del ricorso; letta la memoria presentata nell’interesse del ricorrente dall’AVV_NOTAIO, nella quale si insiste per l’accoglimento del ricorso.

RITENUTO IN FATTO

Con sentenza emessa in data 5 maggio 2023, la Corte di appello di Napoli ha confermato la sentenza pronunciata dal Tribunale di Avellino che aveva dichiarato la penale responsabilità di NOME COGNOME per i reati di cui agli artt. 4 8 e 10 d.lgs. n. 74 del 2000, e, ritenuta la continuazione tra gli stessi, avev condannato l’imputato alla pena di due anni e otto mesi di reclusione. GLYPH

Secondo la Corte d’appello, NOME COGNOME, quale titolare della ditta individuale “RAGIONE_SOCIALE“, avrebbe: 1) indicato nella dichiarazione annuale modello Unico relativa all’anno 2011, presentata il 28 settembre 2012, elementi attivi in misura inferiore a quella accertata per 2.114.625,62 euro, con IRPEF evasa pari a 902.459,02 euro ed IVA evasa pari a 434.405,18 euro; 2) indicato nella dichiarazione annuale modello Unico relativa all’anno 2012, presentata il 24 settembre 2013, elementi attivi in misura inferiore a quella accertata per 2.238.246,45 euro, con IRPEF evasa pari a 955.615,97 euro ed IVA evasa pari a 470.031,15 euro; 3) indicato nella dichiarazione annuale modello Unico relativa all’anno 2013, presentata il 12 settembre 2014, elementi attivi in misura inferiore a quella accertata per 1.474.194,13 euro, con IRPEF evasa pari a 602.223,05 euro ed IVA evasa pari a 314.054,69 euro; 4) indicato nella dichiarazione annuale modello Unico relativa all’anno 2014, presentata 1’11 settembre 2015, elementi attivi in misura inferiore a quella accertata per 1.050.932,52 euro, con IRPEF evasa pari a 445.784,36 euro ed IVA evasa pari a 231.205,15 euro; 5) emesso fatture per operazioni oggettivamente inesistenti negli anni 2011, 2012, 2013, 2014 e 2015, al fine di consentire a terzi l’evasione delle imposte sui redditi e dell’IVA; 6) occultato o distrutto le scritture contabil i documenti di cui è obbligatoria la conservazione in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi o del volume degli affari, e in particolare alcune fatture vendita, al fine di evadere le imposte sui redditi e VIVA o di consentire a terzi l’evasione delle imposte sui redditi e dell’IVA (fatto accertato 1’8 luglio 2016).
Ha presentato ricorso per cassazione avverso la sentenza della Corte di appello indicata in epigrafe NOME COGNOME, con atto sottoscritto dall’AVV_NOTAIO, articolando dodici motivi.

2.1. Con i primi due motivi, sviluppati congiuntamente, si denuncia violazione di legge, in riferimento all’art. 192, comma 2, cod. proc. pen., nonché mancata assunzione di una prova decisiva, a norma dell’art. 606, comma 1, lett. b) e d), cod. proc. pen., avuto riguardo alla ritenuta sussistenza dei reati per i quali è stata pronunciata sentenza di condanna.

Si deduce che la motivazione della sentenza impugnata è illegittimamente fondata sugli elementi raccolti in sede di accertamento amministrativo, e compendiati nel processo verbale di constatazione redatto dalla RAGIONE_SOCIALE, in quanto gli stessi debbono essere valutati dal giudice penale unitamente ad altri dati di riscontro, non potendo procedersi ad una meccanica trasposizione delle presunzioni tributarie in indizi gravi, precisi e concordanti.

2.2. Con il terzo ed il quarto motivo, sviluppati congiuntamente, si denuncia violazione di legge, in riferimento all’art. 4 d.lgs. n. 74 del 2000, nonché vizio

motivazione, a norma dell’art. 606, comma 1, lett. b) ed e), cod. proc. pen., avuto riguardo alla ritenuta sussistenza dei reati di dichiarazione infedele.

Si deduce che la sentenza impugnata è priva di motivazione in proposito, e che anche la decisione di primo grado si limita a richiamare l’attività di accertamento svolta dalla RAGIONE_SOCIALE ed il «riscontro indiretto-presuntivo» operato dalla stessa sulla base della documentazione acquisita.

2.3. Con il quinto ed il sesto motivo, sviluppati congiuntamente, si denuncia violazione di legge, in riferimento all’art. 8 d.lgs. n. 74 del 2000, nonché vizio motivazione, a norma dell’art. 606, comma 1, lett. b) ed e), cod. proc. pen., avuto riguardo alla ritenuta sussistenza dei reati di emissione di fatture per operazioni inesistenti.

Si deduce che illegittimamente la sentenza impugnata ha ritenuto provata l’accusa per i reati di emissione di fatture per operazioni inesistenti sulla base d un accertamento di tipo induttivo e presuntivo, fondato sull’inesistenza di un immobile dove effettuare le lavorazioni e lo stivaggio del cuoio e delle pelli e sull’assenza di documentazione relativa all’acquisto dei prodotti e all’impiego di personale. Si segnala che anche la Corte d’appello ha ammesso il difetto di prova dell’inesistenza delle singole operazioni commerciali, e non ha indicato in modo preciso le fatture ritenute false.
2.4. Con il settimo, l’ottavo ed il nono motivo, sviluppati congiuntamente, si denuncia violazione di legge, in riferimento all’art. 10 d.lgs. n. 74 del 2000, nonché vizio di motivazione, nonché ancora mancata assunzione di prova decisiva, a norma dell’art. 606, comma 1, lett. b), d) ed e), cod. proc. pen., avuto riguardo alla ritenuta sussistenza del reato di occultamento o distruzione di documenti contabili.

Si deduce che la sentenza impugnata non offre elementi utili a dimostrare che, nella specie, vi sia stata la distruzione o l’occultamento delle scrittur contabili, e non invece l’omessa tenuta degli stessi, condotta costituente mero illecito amministrativo a norma dell’art. 9, comma 1, d.lgs. n. 471 del 1997.

2.5. Con il decimo motivo, si denuncia vizio di motivazione, a norma dell’art. 606, comma 1, lett. e), cod. proc. pen., avuto riguardo alla ritenuta sussistenza dell’elemento soggettivo dei reati per i quali è stata pronunciata condanna.

Si deduce che la sentenza impugnata omette qualunque motivazione in ordine alla sussistenza dell’elemento soggettivo dei reati ritenuti accertati.

2.6. Con l’undicesimo motivo, si denuncia violazione di legge, in riferimento all’art. 533 cod. proc. pen., a norma dell’art. 606, comma 1, lett. b), cod. proc. pen., avuto riguardo alla ritenuta sussistenza dei reati per i quali è stat pronunciata condanna.

Si deduce che la sentenza impugnata ha illegittimamente fondato l’affermazione della responsabilità dell’imputato nonostante non siano emersi elementi idonei a provare la stessa oltre ogni ragionevole dubbio.

2.7. Con il dodicesimo motivo, si denuncia violazione di legge, in riferimento all’art. 62-bis cod. pen., a norma dell’art. 606, comma 1, lett. b), cod. proc. pen., avuto riguardo al diniego delle circostanze attenuanti generiche.

Si deduce che la sentenza impugnata ha illegittimamente negato la concessione delle circostanze attenuanti generiche, perché ha omesso di valutare elementi favorevoli all’imputato, quali la tenuità del danno e il contesto nel quale si sono verificati gli eventi.

Il difensore del ricorrente ha anche presentato memoria, in replica alla requisitoria del AVV_NOTAIO AVV_NOTAIO presso la Corte di cassazione.

Nella memoria, si ripropongono e precisano le censure formulate nel ricorso.

CONSIDERATO IN DIRITTO

Il ricorso è inammissibile per le ragioni di seguito precisate.

Appare utile premettere che le censure saranno esaminate raggruppando le stesse per tipologia di fattispecie incriminatrice oggetto di ricorso, poiché l doglianze esposte nei primi due motivi, nel decimo e nell’undicesimo motivo hanno carattere AVV_NOTAIO, e sono riferite in modo omogeneo a tutte e tre le figure delittuose (dichiarazione infedele, emissione di fatture per operazioni inesistenti e occultamento o distruzione delle scritture contabili) per le quali è stata pronunciata condanna ed è proposta impugnazione.
Prive di specificità, oltre che manifestamente infondate, sono le censure formulate nei primi quattro motivi, nonché nel decimo e nell’undicesimo motivo, le quali contestano l’affermazione di responsabilità per il reato di dichiarazione infedele commesso mediante le dichiarazioni fiscali presentate negli anni 2012, 2013, 2014 e 2015, deducendo che la stessa è illegittimamente fondata su dati raccolti in sede di accertamento amministrativo, aventi natura presuntiva, e che non è fornita alcuna motivazione con riguardo al profilo della colpevolezza.
La sentenza impugnata, infatti, ha precisato che gli elementi attivi di elevatissimo importo non riportati nelle dichiarazioni – pari a 2.114.625,62 euro per la dichiarazione del 2012, a 2.238.246,45 euro per la dichiarazione del 2013, a 1.474.194,13 euro per la dichiarazione del 2014, e a 1.050.932,52 euro per la dichiarazione del 2015 – sono stati accertati e calcolati sulla base di fatture non annotate nella contabilità della ditta individuale e rinvenute a casa dell’imputato,

titolare della stessa, oppure acquisite presso clienti e fornitori all’esito dei contr incrociati o in conseguenza dei questionari inviati.

In altri termini, la sentenza impugnata ha fondato le sue conclusioni su dati documentali precisi ed immediatamente dimostrativi degli elementi attivi non dichiarati, la cui attendibilità non è stata messa in discussione con alcun argomento concreto.

Quanto all’elemento psicologico, l’entità degli elementi attivi non indicati e, addirittura, il rinvenimento di alcune delle fatture non annotate a casa dell’imputato sono circostanze ampiamente sufficienti a dare spiegazione della conclusione affermativa in ordine alla sussistenza del dolo specifico necessario.

Manifestamente infondate sono le censure formulate nel primo, nel secondo, nel quinto, nel sesto, nel decimo e nell’undicesimo motivo, le quali contestano l’affermazione di responsabilità per il reato di emissione di fatture per operazioni inesistenti commesso negli anni 2011, 2012, 2013, 2014 e 2015, deducendo che la stessa è illegittimamente fondata su elementi raccolti in sede di accertamento amministrativo, o comunque aventi natura presuntiva, che non è dimostrata l’inesistenza delle singole operazioni e che non è fornita alcuna motivazione con riguardo al profilo della colpevolezza.
Invero, la sentenza impugnata desume l’inesistenza delle operazioni indicate nelle fatture da elementi fattuali precisi e congrui. Segnatamente, la Corte d’appello rappresenta che: a) le operazioni ritenute inesistenti, siccome relative alla preparazione e concia del cuoio e della pella, presuppongono la disponibilità di strutture dove effettuare le lavorazioni, l’acquisto di materie prime e l disponibilità di personale; b) nella specie, non è stato individuato alcun immobile per l’effettuazione delle lavorazioni e per lo stivaggio della merce, non risulta l’acquisto delle materie prime, e non risulta l’impiego di personale. Si può aggiungere che gli elementi fattuali addotti sono particolarmente significativi anche in considerazione degli importi complessivamente indicati nelle fatture, pari a diverse centinaia di migliaia di euro per ciascuno degli anni 2011, 2012 e 2013.
Quanto all’elemento psicologico, la totale assenza delle strutture e risorse necessarie per effettuare le operazioni indicate in fattura è circostanza ampiamente sufficiente a dare spiegazione della conclusione affermativa in ordine alla sussistenza del dolo specifico necessario.

Prive di specificità, oltre che manifestamente infondate, sono le censure formulate nel primo, nel secondo, nel settimo, nell’ottavo, nel nono, nel decimo e nell’undicesimo motivo, le quali contestano l’affermazione di responsabilità per il reato di occultamento o distruzione delle scritture contabili, deducendo che la stessa è illegittimamente fondata su elementi raccolti in sede di accertamento

amministrativo, o comunque aventi natura presuntiva, che nella specie potrebbe essere configurabile una semplice omessa tenuta delle scritture contabili e che non è fornita alcuna motivazione con riguardo al profilo della colpevolezza.

La sentenza impugnata, infatti, dà atto del rinvenimento di fatture non annotate in contabilità, le quali sono state acquisite solo in conseguenza dei controlli incrociati e dei questionari inviati. E tale circostanza è, da sola, risoluti invero, come precisato in giurisprudenza, poiché la fattura deve essere emessa in duplice esemplare, il rinvenimento di uno di essi presso il terzo destinatario dell’atto può far desumere che il mancato rinvenimento dell’altra copia presso l’emittente sia conseguenza della sua distruzione o del suo occultamento (cfr., per tutte, Sez. 3, n. 41683 del 02/03/2018, Vitali, Rv. 274862-01).
Quanto all’elemento psicologico, il rinvenimento di alcune delle fatture non annotate a casa dell’imputato ed il complessivo quadro di grave e reiterata illegalità della gestione aziendale sono circostanze ampiamente sufficienti a dare spiegazione della conclusione affermativa circa la sussistenza del dolo necessario.

Diverse da quelle consentite in sede di legittimità e comunque prive di specificità sono le censure enunciate nel dodicesimo motivo, che contestano il diniego delle circostanze attenuanti generiche.

La sentenza impugnata, infatti, ha esposto una congrua motivazione a base del diniego delle circostanze attenuanti generiche, indicando come ragioni di tale conclusione la pluralità di tipologie di reati commessi, la reiterazione dei comportamenti delittuosi nell’arco di diversi anni e il danno cagionato all’Erario, costituito dall’evasione di milione di euro di imposte.

Alla dichiarazione di inammissibilità del ricorso segue la condanna del ricorrente al pagamento delle spese processuali, nonché – ravvisandosi profili di colpa nella determinazione della causa di inammissibilità – al versamento a favore della cassa delle ammende, della somma di euro tremila, così equitativamente fissata in ragione dei motivi dedotti.

P.Q.M.

Dichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali e della somma di euro tremila in favore della cassa delle ammende.

Così deciso il 14/03/2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conference call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.